Тема 1. Понятие, предмет и система международного налогового права 17 страница
Внутригосударственная часть международного налогового права вбирает в себя методы правового регулирования, присущие налоговому праву данной страны. Поскольку последнее обычно рассматривается как подотрасль финансового права, то, соответственно, правомерно говорить и о его методах. Отношения, возникающие между государством в лице его органов и физическими и юридическими лицами, выступающими в качестве налогоплательщиков и не являющимися его налоговыми резидентами, а также иные налоговые отношения, осложненные иностранным элементом, основаны на власти и подчинении и существуют между неравными субъектами <1>. Основным методом правового регулирования таких отношений является императивный <2>. -------------------------------- <1> Подробнее о методе финансового и налогового права см.: Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть: Учебник. М.: Юристъ, 1999. С. 28 - 32, 108 - 149; Финансовое право: Учебное пособие / Под ред. А.А. Ялбулганова. М.: Статут, 2001. С. 22 - 23; Демин А.В. Метод налогового права: универсальные средства и отраслевые особенности // Финансовое право. 2009. N 3. С. 11 - 17. <2> Подробнее об императивном методе правового регулирования см.: Теория государства и права: Курс лекций / Под ред. Н.И. Матузова и А.В. Малько. М.: Юристъ, 1997. С. 353 - 357. Рассматривая общетеоретические вопросы международного налогового права, необходимо обозначить и его основные цели. Международное налоговое право, понимаемое как сложносоставная нормативная система, в качестве своих главных целей призвано создать в государстве правовую основу: - распределения прав данного государства и иных налоговых юрисдикций в отношении взимания налогов с определенных видов объектов; - регулирования внутригосударственных налоговых отношений, отягощенных иностранным элементом; - применения мер, обеспечивающих во внешней сфере фискальные интересы государства и решение задач его социальной и экономической политики; - решения проблем международного налогообложения (предотвращение и устранение его многократности, противодействие уклонению от уплаты налогов и т.д.); - развития межгосударственных отношений в сфере информационного, административного и иных видах сотрудничества государств по вопросам налогообложения. 3.2. Принципы международного налогового права Принципы международного налогового права <1>, рассматриваемого в качестве системы юридических норм, можно структурировать следующим образом. Во-первых, к ним относятся две группы общих принципов, принятых соответственно в сфере межгосударственного правового сотрудничества <2> и в сфере государственного регулирования налогообложения <3>. Во-вторых, в рамках международного налогового права формируются свои специальные принципы, присущие именно этой области правового регулирования. -------------------------------- <1> Под принципами в данном случае понимаются наиболее общие положения, правила и идеи, которые играют роль основы и ориентиров в формировании нормативных предписаний международного налогового права и их практического применения. <2> Подробнее см., например: Курс международного права: В 6 т. М.: Наука, 1967. Т. 2: Основные принципы современного международного права; Курс международного права: В 7 т. М.: Наука, 1989. Т. 2: Основные принципы международного права. Данная группа принципов включает общие принципы международного публичного права (например, принцип добросовестного выполнения обязательств, принцип равенства государств, принцип мирного разрешения споров), а также универсальные принципы, сложившиеся в определенных сферах межгосударственного сотрудничества, которые непосредственно затрагивают область международного налогообложения и которые могут в той или иной степени применяться для его регулирования (например, принцип взаимной выгоды экономического сотрудничества, принцип наибольшего благоприятствования национального режима). <3> Подробнее см., например: Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. Часть первая (постатейный) / Под ред. А.Н. Козырина. М.: ТК Велби; Проспект, 2005 // СПС "КонсультантПлюс". В данном случае представляется корректным говорить именно о процессе становления принципов, поскольку рассматриваемая нормативная система сама еще находится на этапе активного развития. Соответственно, ее специальные принципы складываются и развиваются во взаимосвязи, дополняя друг друга и создавая условия для формализации новых общих положений и правил. В науке пока не сложилось единого мнения о составе специальных принципов международного налогового права, в том числе и у авторов, придерживающихся схожих воззрений на его понимание и предмет <1>. Исходя из предложенного определения международного налогового права и с учетом имеющихся доктринальных разработок, можно назвать следующие его основные специальные принципы (не претендуя на универсальность данного перечня). -------------------------------- <1> Подробнее см., например: Кучеров И.И. Международное налоговое право (Академический курс). М.: ЮрИнфоР, 2007. С. 63 - 69; Меркулов Е.С., Таранчук И.В. Международное сотрудничество в сфере налогообложения и основы международного налогового права: Учебное пособие / Под ред. С.В. Гунько. Петропавловск-Камчатский: Дальневосточный университет, 2004. С. 39 - 44; Борисов К.Г. К вопросу о формировании международного налогового права // Московский журнал международного права. 1999. N 4. С. 43 - 44; Ларютина И.А. Указ. соч. С. 100 - 102; Фомина О.А. Указ. соч. С. 131 - 135. Принцип налогового суверенитета государства. В соответствии с данным принципом государство обладает исключительным правом самостоятельно проводить налоговую политику, устанавливать и взимать налоги на своей территории. Теоретически данное право носит абсолютный характер. Однако в силу участия в международном разделении труда и мирохозяйственных связях, расширения политического и гуманитарного сотрудничества и принятия взаимных обязательств реализация государствами своего налогового суверенитета не означает их неограниченной свободы действий. Принцип налоговой юрисдикции, в котором выражается практическая реализация налогового суверенитета. Данный принцип определяет три важнейших "измерения": территориальные пределы действия налоговой юрисдикции государства, ее распространение на определенные категории лиц и виды объектов. Принцип резидентства (налогового домицилия) служит для установления налогового статуса лиц и определения объема налоговых обязанностей. Например, признание за лицом резидентства в налоговой юрисдикции дает право последней на полное обложение всех (мировых) доходов такого лица. Принцип территориальности (или территориального суверенитета) применяется для установления налоговых обязанностей, но применительно к объектам налогообложения либо источникам их возникновения. В частности, согласно данному принципу под налогообложение в данной налоговой юрисдикции могут попадать все доходы лиц, возникающие в пределах ее территории (вне зависимости от резидентства лица или иных связей с зарубежными государствами). Принцип сотрудничества. Он может рассматриваться как противовес доминированию принципа абсолютного налогового суверенитета. Первоначально сотрудничество государств ограничивалось отдельными аспектами международного налогообложения (в первую очередь, вопросами устранения его многократности). В настоящее время принцип сотрудничества охватывает основные уровни и механизмы решения проблем международного налогообложения: - на основе этого принципа строится взаимодействие государств и по глобальным вопросам, и в рамках двусторонних соглашений между уполномоченными органами для обеспечения текущих задач его применения (в том числе и на уровне частных ситуаций); - институционально этот принцип реализуется в работе на двусторонней и многосторонней основе, а также под эгидой международных организаций; - функционально принцип сотрудничества охватывает все направления межгосударственного взаимодействия по налоговым вопросам, включая устранение повторности налогообложения, оказание административной помощи, обмен информацией. Принцип налоговой недискриминации. Этот принцип тесно связан с аналогичным принципом общего международного права и вытекает из него. В области международного налогообложения проблема дискриминации, с одной стороны, получает ярковыраженные очертания, что несколько упрощает ее выявление и устранение. С другой стороны, налогообложение весьма сложный механизм, особенно в той части, в которой он затрагивает внешнеэкономическую сферу. Поэтому принцип недискриминации предполагает уравновешенное и взаимоприемлемое использование некоторых изъятий и исключений, например ограничение режима наибольшего благоприятствования, делимость объектов по разным видам соглашений. Принцип формального равенства перед законом резидентов и нерезидентов можно рассматривать как форму выражения принципа недискриминации в условиях конкретного государства. Он не означает нивелировки и уравнительности. Формальное равенство перед законом может приводить к возложению на резидентов и нерезидентов разных объемов налоговых обязанностей. Принцип взаимности находит выражение, во-первых, во взаимном признании определенных прав и корреспондирующих им обязанностей, а во-вторых, в паритетном предоставлении различных льгот и привилегий. Принципы справедливости и нейтральности налогообложения лежат в основе правового механизма устранения многократного международного налогообложения, предотвращения возможности уклонения от уплаты налогов и дискриминации налогоплательщиков. Данные принципы обеспечивают свободную конкуренцию и минимизацию влияния налоговых факторов на процесс принятия экономических решений в сфере международного бизнеса. Они имеют многообразные формы реализации и дополняются производными общими правилами и принципами. Например, в целях их реализации в сфере международной торговли используется также принцип "фискальной переоценки на границе", согласно которому государство-импортер вправе устанавливать и взимать налоги на потребление при ввозе на его территорию товаров из других стран, а государство-экспортер вправе освобождать от косвенных налогов вывозимые за пределы его территории товары, которые были произведены на ней <1>. -------------------------------- <1> Подробнее см.: Глобализация и развитие законодательства: Очерки / Отв. ред. А.С. Пиголкин, Ю.А. Тихомиров. М.: Городец, 2004. С. 169 - 170. Принцип предотвращения ущерба налогоплательщику вследствие применения международного соглашения. Согласно этому принципу применение международного налогового соглашения не может привести к увеличению налоговой нагрузки. Данный принцип применяется к соглашениям, устанавливающим правила налогообложения определенных объектов и категорий налогоплательщиков. Поэтому речь не идет об ухудшении положения налогоплательщика, если во исполнение соглашения одно государство передает информацию, на основании которой налогоплательщик привлекается к ответственности или с него взыскиваются дополнительные платежи. Тем не менее, и в своем ограниченном понимании рассматриваемый принцип не получил всеобщего признания. Он в целом поддерживается доктриной <1>. Но законодательство разных стран неоднозначно решает вопрос о приоритете между положениями международных налоговых соглашений и нормами национального законодательства в отношении фиксации предельной налоговой нагрузки. "В одних государствах принята концепция, согласно которой нормы международного налогового соглашения могут увеличивать налоговое бремя по сравнению с национальным законодательством. В других государствах, наоборот, международные налоговые соглашения могут только уменьшать обязательства налогоплательщиков по сравнению с национальным законодательством. Та или иная концепция в одних странах вытекает из законодательства (Дания), в других - из решений высших судебных органов. В Российской Федерации данный вопрос не решен ни законодательством, ни судебной практикой" <2>. -------------------------------- <1> См., например: Погорлецкий А.И. Принципы международного налогообложения и международного налогового планирования. СПб.: С.-Петерб. гос. ун-т, 2005. С. 35 - 36; Cartou L. Op. cit. P. 27; Rivier J.-M. Op. cit. P. 106 - 107. <2> Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК-Пресс, 2000. С. 349. Глава 7. МЕЖДУНАРОДНОЕ НАЛОГОВОЕ ПРАВО КАК НАУЧНОЕ НАПРАВЛЕНИЕ И УЧЕБНАЯ ДИСЦИПЛИНА § 1. Наука международного налогового права 1.1. Международное налогообложение в системе научного знания Развитие международной экономической деятельности и взаимодействие государств по расширяющемуся спектру вопросов в налоговой сфере обусловливают возрастание научного интереса к проблемам международного налогообложения. Данные проблемы и способы их решения становятся объектом научного изучения в конце XIX - начале XX в. <1>. Первоначально такое изучение концентрировалось в рамках экономических исследований. При этом юридические аспекты в основном рассматривались как относящиеся к международному публичному праву (прежде всего, к его принципам и нормам, устанавливающим правила заключения и исполнения межгосударственных соглашений, порядок проведения международных конференций, статус органов международных организаций, их органов и т.п.) <2>. -------------------------------- <1> См.: Хуммель Р., Козлов Е.Ю. История международного налогового права // Финансовое право зарубежных стран: Сборник научных трудов / Под общ. ред. Г.П. Толстопятенко. М.: МГИМО (У) МИД России, междунар.-прав. фак., 2001. С. 44 - 45. <2> Исторические аспекты развития международного налогового права как научного направления будут затрагиваться далее, в контексте изучения генезиса правового сотрудничества государств в налоговой сфере. Со II-й половины XX в. правовая составляющая исследований международного налогообложения претерпевает количественные и качественные изменения. Во-первых, юридические вопросы начинают привлекать все более пристальное внимание, выступая если не основным, то одним из главных объектов изучения. Во-вторых, расширяется проблематика научного осмысления за счет включения в нее новых тем, заданных развитием права в сферах торгового, финансового, культурного сотрудничества государств. В-третьих, эволюционируют научные подходы в изучении правовой основы международного налогообложения. Можно сказать, что такое изучение все более приобретает черты относительно самостоятельного направления исследовательской деятельности, охватывая не только в отдельности, но и в комплексе юридические вопросы и межгосударственные отношения в налоговой сфере, и налоговые отношения с иностранным элементом внутри отдельных государств. Тем не менее, международное налогообложение сохраняет свою привлекательность в качестве объекта изучения не только юридического, но и иных отраслевых научных направлений. В частности, вопросы налогообложения исследуются в работах по мировой экономике <1>, по налоговому планированию <2> и по экономике предприятий <3>. -------------------------------- <1> См., например: Аронов А.В., Кашин В.А. Налоги и налогообложение. М.: Магистр, 2007. <2> См., например: Пепер Дж. Практическая энциклопедия международного налогового и финансового планирования. М.: Инфра-М, 1999; Сутырин С.Ф., Погорлецкий А.И. Налоги и налоговое планирование в мировой экономике / Под ред. С.Ф. Сутырина. СПб.: Изд-во В.А. Михайлова; Полиус, 1998. <3> См., например: Будилов-Неттельманн Н.Ф. Налогообложение международной предпринимательской деятельности как объект исследования в ФРГ и России. СПб.: СПбГУЭФ, 2000. С. 59 - 77. В настоящее время международное налоговое право, как представляется, может рассматриваться в качестве самостоятельного направления юридической науки, т.е. системы знаний, имеющей достаточную степень единства и обобщенности. При этом данное направление, видимо, стоит так же, как и одноименную категорию, используемую для обозначения нормативного комплекса (нормативной системы), рассматривать как ветвь науки налогового, а в более общем плане - финансового права. Схожее мнение ранее было высказано и О.А. Фоминой <1>. Есть и иные воззрения по данному вопросу. Так, например, И.А. Ларютина идет дальше, полагая, что можно сделать вывод о существовании комплексной научной отрасли международного налогового права, исходя из объективного единства регулируемых отношений на основе сочетания норм различных научных отраслей права <2>. -------------------------------- <1> См.: Фомина О.А. Указ. соч. С. 130. <2> См.: Ларютина И.А. Международное налоговое право как отрасль права // Актуальные проблемы юриспруденции: Сборник научных трудов. Вып. 3. Владимир: Изд-во ВГПУ, 2002. С. 47. Закономерно, что до последнего времени теоретическая разработка международного налогового права в отечественной науке сильно отставала по своему масштабу и уровню от исследований, выходящих в свет во многих развитых странах с открытой экономикой. Еще в 2001 г. отмечалось, что "в России, несмотря на обширный нормативно-правовой материал в сфере международного налогообложения, научное отпочкование и разработка такой отрасли, как международное налоговое право, запаздывает. В настоящее время российская юридическая наука, как правило, уделяет внимание лишь отдельным аспектам международного налогообложения; в качестве предмета исследования обычно избираются определенные институты, определенные проблемы, с которыми сталкиваются государства в процессе обложения своих резидентов, граждан и т.д. Однако исследований, содержащих комплексный анализ всей действующей системы международного налогообложения, а также международного налогового права, пока не имеется" <1>. -------------------------------- <1> Ларютина И.А. Международное налоговое право // Московский журнал международного права. 2001. N 4. С. 95. За прошедшие годы ситуация постепенно выправляется. Появились работы, которые в той или иной степени затрагивают теорию международного налогового права. Однако до исчерпания значимости данного научного направления и об изученности всей его проблематики еще говорить не приходится. Поэтому представляется уместным привести некоторые общие соображения об объекте, предмете и методах международного налогового права как научного направления, а также о возможности его продвижения в качестве учебного курса. 1.2. Функции и задачи науки международного налогового права Научность проблематики международного налогового права, потребность его теоретического осмысления детерминируется непосредственно исследовательской, производственной или иной практической деятельностью. Общественная значимость и социальная острота такой проблематики и отсутствие решения на уровне практики заставляет шире использовать научный аппарат и прибегать к теории. Основными функциями международного налогового права, понимаемого в качестве научного направления, являются теоретико-методологическая (играющая доминирующую роль и называемая также "теоретико-познавательная"), практическая и учебная (просветительская). Международное налоговое право в научном аспекте представляет собой постоянно пополняемую систематизированную сумму знаний, доктрин, концепций, идей и теорий о юридической основе международного налогообложения, взаимодействия государств в налоговой сфере, регулирования социальных связей, возникающих в налоговых отношениях с иностранным элементом, а также о познавательной деятельности, результатом которой является пополнение и углубление этих знаний. Научная дисциплина международного налогового права на данном этапе является составной частью науки налогового права. Охватываемые теорией международного налогового права межгосударственные правовые отношения в налоговой сфере также органично вписываются в сферу науки международного публичного права. Такое положение рассматриваемой научной дисциплины логично вытекает из предложенного понимания международного налогового права и обусловлено его особенностями как комплексной нормативной системы. С другой стороны, в силу такого комплексного характера своего предмета в науке международного налогового права непосредственно взаимодействуют теоретические основы, навыки и знания, которые аккумулируются в налоговом праве и международном публичном праве и которые относятся соответственно к регулированию налоговых отношений с иностранным элементом и взаимодействию налоговых юрисдикций разных государств. Благодаря этому наука международного налогового права выступает целостной системой научных знаний. При этом теория международного налогового права тесно взаимодействует с научными направлениями собственно налогового права, международного публичного, международного частного, финансового, таможенного, гражданского, административного права и т.д.
Дата добавления: 2018-09-23; просмотров: 227; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!