Система налогов и сборов - это совокупность налогов и сборов, установленных действующим законодательством, обладающих организационно-правовым единством. 7 страница
<1> Там же. С. 42.
Данное положение получило четкое закрепление в п. 3 ст. 2 ГК РФ, в соответствии с которым к имущественным отношениям, которые основываются на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.
Однако это, по мнению В.Ф. Яковлева, не исключает взаимодействие отраслей права <1>. В частности, один из возможных вариантов взаимодействия нашел отражение в ст. 11 НК РФ, в соответствии с которой институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства России, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом.
--------------------------------
<1> Там же. С. 43.
Следует отметить, что законодатель при регулировании налоговых отношений предусмотрел возможность использования гражданско-правовых институтов, в частности института залога и поручительства, как способов обеспечения исполнения налоговых обязательств при отсрочке или рассрочке уплаты налогов.
Также следует отметить, что в научной литературе при рассмотрении юридической природы отношений по уплате налогов указывается на обязательственный характер отношений, которые складываются при уплате налогов <1>.
|
|
|
--------------------------------
<1> Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Юристъ, 2003. С. 147.
В научной литературе и практике Конституционного Суда России обязанность по уплате налогов и сборов активно рассматривается как налоговое обязательство, т.е. обязательство как традиционный институт гражданского права стало приобретать межотраслевой характер.
Налоговое и административное право. Взаимосвязь налогового и административного права, как публичных отраслей права, обусловлена общностью используемого типа регулирования общественных отношений, являющихся предметом регулирования, а именно - императивного типа регулирования.
Обязательными участниками налоговых отношений являются органы государственной власти, которые в рамках этих отношений осуществляют реализацию властных полномочий. Несмотря на определенную общность в типе правового регулирования, налоговое и административное право имеет и значительные отличия.
Так, налоговое право регулирует имущественные отношения публичного характера, целью которых является аккумуляция денежных средств для финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований, а административное право, по мнению профессора К.С. Бельского, "существовало, существует и будет существовать в двух "данностях" в сфере государственного управления и в сфере общественного (полицейского) порядка" <1>.
|
|
|
--------------------------------
<1> Бельский К.С. Феноменология административного права. Смоленск, 1995. С. 17.
2.4. Принципы и функции налогового права
Принципы налогового права следует определять как исходные положения, формирующие фундаментальную основу налогового права. Принципы пронизывают всю правовую материю <1> налогового права.
--------------------------------
<1> Лившиц Р.З. Теория права: Учебник. 2-е изд. М.: БЕК, 2001. С. 200.
Принципы права находят закрепление не только в идеях, но и в конкретных правовых нормах.
Впервые принципы налогового права нашли законодательное закрепление в ст. 3 НК РФ и определяются как основные начала законодательства о налогах и сборах.
Необходимость обращения к принципам налогового права обусловлена тем, что они отражают социально-экономическую сущность регулируемых отношений и налоговую политику государства в целом. Как отмечает Конституционный Суд России, "принципы налогообложения относятся к основным гарантиям, установление которых обеспечивает реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма" <1>, что непосредственно нашло отражение в Налоговом кодексе РФ.
|
|
|
--------------------------------
<1> Постановление Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. N 5-П "По делу о проверке конституционности положений абзаца второго пункта 2 статьи 18 и статьи 20 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" // СЗ РФ. 1997. N 13. Ст. 1602.
Принципам налогового права придан важный контрольный характер, поскольку любой акт законодательства о налогах и сборах правоприменителем может быть признан в судебном порядке не соответствующим положениям Налогового кодекса РФ, если он противоречит принципам налогового права. Принципы налогового права имеют нормативное закрепление и подлежат непосредственному применению.
А.Н. Козырин отмечает, что "налоговое право зиждется на основных принципах, как закрепленных в важнейших источниках права (...), так и существующих в виде норм традиционного характера" <1>.
--------------------------------
<1> Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М., 1993. С. 77.
|
|
|
Фактически принципы налогового права являются основой выработки правил поведения, определяемых законодателем, т.е. базой, на основе которой государство и налогоплательщики вырабатывают пути взаимодействия между собой. Принципы налогового права - своего рода идеал, к которому должно стремиться правовое регулирование налоговых отношений.
Практически нет ни одного серьезного исследования по налоговому праву, в котором не рассматривались бы вопросы принципов налогового права.
В частности, А.Н. Козырин выделяет следующие принципы: "юридические, социально-экономические и технические" <1>. Д.В. Винницкий называет следующие фундаментальные принципы:
--------------------------------
<1> Там же.
"1) принцип регулирования налоговых отношений законом;
2) принцип равенства и всеобщности;
3) принцип определенности;
4) принцип минимального необходимого ограничения прав частных субъектов налогового права;
5) принцип экономической обоснованности (...);
6) принцип защиты добросовестного участника налогового отношения и недопустимости злоупотребления правом;
7) принцип федерализма и единства государственного суверенитета" <1>.
--------------------------------
<1> Винницкий Д.В. Указ. соч. С. 235.
С.Г. Пепеляев, в зависимости от направленности действия и смысла решаемых задач, выделяет три группы принципов:
- принципы, обеспечивающие реализацию и соблюдение основ конституционного строя;
- принципы, обеспечивающие реализацию и соблюдение основных прав и свобод налогоплательщиков;
- принципы, обеспечивающие реализацию и соблюдение начал федерализма <1>.
--------------------------------
<1> Финансовое право: Учебник / Под ред. Е.Ю. Грачевой, Г.П. Толстопятенко. М., 2003. С. 178.
В рамках указанных групп выделяются следующие принципы: принцип публичной цели взимания налогов и сборов, принцип приоритета финансовой цели взимания налогов и сборов, принцип ограничения специализации налогов и сборов, принцип установления, изменения или отмены налогов и сборов законами, принцип установления налогов и сборов в должной процедуре, принцип ограничения форм налогового законотворчества, принцип соразмерности налогообложения конституционно значимым целям ограничения прав и свобод, принцип единства налоговой политики, принцип разделения налоговых полномочий.
Некоторые авторы предлагают подразделять принципы налогового права на непосредственно закрепленные законодательством о налогах и сборах и не имеющие непосредственного закрепления в законодательстве о налогах и сборах <1>.
--------------------------------
<1> Налоговое право России: Учебник / Под ред. Ю.А. Крохина. М.: Норма, 2003. С. 70.
В формировании и развитии института принципов налогового права важна роль Конституции России, многие положения которой стали основой выработки отраслевых принципов налогового права. В рамках института принципов налогового права можно выделить две группы принципов: межотраслевые принципы и отраслевые принципы налогового права.
К числу принципов налогового права относятся следующие принципы <1>: всеобщность налогообложения, равенство плательщиков налогов и сборов, равное налоговое бремя, экономическая обоснованность установления налогов и сборов, определенность налогов и сборов, принцип презумпции добросовестности налогоплательщиков.
--------------------------------
<1> В данном параграфе автором рассматриваются только некоторые из принципов, поскольку в юридической литературе вопросу принципов налогового права уделено много внимания.
Принцип всеобщности налогообложения определяет, что каждый должен принимать участие в уплате налогов и сборов наравне с другими.
Данный принцип непосредственно следует из положений ст. 57 Конституции России, в соответствии с которой каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы, и в равной степени распространяется как на физических, так и на юридических лиц. Из указанного принципа возникает обязанность каждого субъекта нести бремя формирования финансовых ресурсов государства путем отчуждения части принадлежащего ему имущества. Тем самым законодательно закреплено, что налоговые обязательства перед государством возникают у всех субъектов налогообложения без исключения, а не у некоторых.
Равенство плательщиков налогов и сборов. Рассматриваемый принцип устанавливает императивный запрет, в соответствии с которым налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Фактически законодатель вводит запрет на установление налогов, которые могли бы вносить дискриминацию по социальному признаку.
Юридическое равенство налогоплательщиков предопределяет недопустимость установления дифференцированных ставок налогов и сборов, налоговых льгот в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала. Таким образом, данный принцип предполагает запрет на установление налогов, которые могут иметь дискриминационный характер по экономическому признаку.
При этом допускается установление особых видов пошлин либо дифференцированных ставок ввозных таможенных пошлин в зависимости от страны происхождения товара. Исключение обусловлено целями и задачами, стоящими перед государством при государственном регулировании внешнеэкономической деятельности, и возможность установления дифференцированных ставок ввозных таможенных пошлин не противоречит нормам международного права.
Принцип равного налогового бремени предопределяет необходимость учета фактической способности налогоплательщика нести налоговое бремя, поскольку формально юридическое равенство каждого члена общества еще не обеспечивает соразмерного распределения налогового бремени. Данный принцип следует учитывать непосредственно при определении элементов каждого налога. Налоги не могут быть произвольными и создавать препятствия в реализации гражданами своих конституционных прав. При этом важно подчеркнуть, что организационно-правовая форма осуществления предпринимательской деятельности не может служить основанием для ограничения использования различных преференций и льгот.
Принцип экономической обоснованности установления налогов и сборов предполагает, что при установлении налогов должны быть определены экономические последствия, которые последуют за ним. Прежде всего, это экономические последствия для налогоплательщиков. При этом налоги должны учитывать фактическую возможность налогоплательщиков нести налоговое бремя в момент введения налога и в долгосрочной перспективе. Тем самым прямо или косвенно не создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций, а также достижение оптимального результата, в соответствии с которым расходы, связанные со сбором налогов и сборов, не превышали бы суммы собираемых налогов и сборов.
Принцип определенности налогов и сборов определяет требования к содержанию актов законодательства о налогах и сборах в части, касающейся определения всех существенных элементов налога.
Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Требование об уплате налога, основанное на акте законодательства о налогах и сборах, не отвечающее требованию определенности налога, незаконно. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Наличие принципа презумпции добросовестности налогоплательщика является в литературе дискуссионным <1>. Конституционный Суд РФ вывел категорию добросовестности налогоплательщика из положений п. 7 ст. 3 НК РФ, хотя текст указанной статьи непосредственно об этом не говорит, в дальнейшем Конституционный Суд отметил, что правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством <2>. При этом в судебно-арбитражную практику была введена категория обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды <3>.
--------------------------------
<1> Белов В.А. К вопросу о недобросовестности налогоплательщика: критический анализ правоприменительной практики. М.: Волтерс Клувер, 2006; Савсерис С.В. Категория "недобросовестность" в налоговом праве. М.: Статут, 2007.
<2> Определение Конституционного Суда РФ от 18 января 2005 г. N 36-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Нефтяная компания "ЮКОС" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 7 статьи 3 и статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации" // Вестник Конституционного Суда РФ. 2005. N 3.
<3> Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" // Вестник ВАС РФ. 2006. N 12.
О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать наличие следующих обстоятельств:
- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Указанные обстоятельства должны доказываться налоговыми органами. Следует признать, что введенная в судебно-арбитражную практику категория обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды призвана, по сути, упорядочить и привести к единообразному применению положения принципа добросовестности налогоплательщика, различная интерпретация которой в последнее время нередко служила основанием для отказа в защите нарушенных или оспариваемых прав налогоплательщиков.
Принцип презумпции добросовестности налогоплательщика заключается в заранее установленном законодательном предположении о том, что налогоплательщик, налоговый агент, плательщик сборов надлежащим образом исполнил свои обязательства, что предполагает обязанность налоговых органов доказывать обнаруживающуюся недобросовестность указанных лиц в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.
В юридической литературе выделяют и иные принципы налогового права, а именно: принцип единства системы налогов и сборов, принцип трехуровневого построения налоговой системы России, принцип стабильности системы налогов и сборов, принцип исчерпывающего перечня региональных и местных налогов, принцип эффективности (нейтральности) системы налогов и сборов, принцип подвижности (эластичности) системы налогов и сборов, принцип оптимальности построения системы налогов и сборов, принцип паритета (гармонизации) интересов государства и налогоплательщиков <1>.
--------------------------------
<1> Налоговое право России: Учебник / Под ред. Ю.А. Крохиной.
Под функциями налогового права следует понимать основные направления правового регулирования общественных отношений, являющихся предметом регулирования налогового права.
Функции налогового права прежде всего обусловлены необходимостью упорядоченности социально значимых общественных отношений, а именно по установлению, введению, взиманию налогов и сборов, осуществлению налогового контроля, обжалованию актов налоговых органов, действия (бездействия) их должностных лиц, привлечению к ответственности за налоговые правонарушения.
Можно выделить две основные функции налогового права: регулятивную и охранительную.
Регулятивная функция находит свое выражение при определении прав, обязанностей, ограничений субъектов налогового права.
Например, правовыми нормами устанавливается система федеральных, региональных и местных налогов или определяются основания возникновения, изменения или прекращения налоговых обязательств.
Охранительная функция проявляется в негативном воздействии на субъекты налоговых отношений путем установления налоговой ответственности за ненадлежащее исполнение обязанностей, предусмотренных законом. Охранительные функции также проявляются в осуществлении мер налогового контроля.
2.5. Источники налогового права
Понятие "источник права" существует много веков. Если исходить из общераспространенного значения термина "источник", то в сфере права под ним следует понимать силу, создающую право.
Возникновение вопроса о понятии источника права и его соотношении с формой права не является для отечественных и зарубежных авторов новым. Еще в начале XX в. И.В. Михайловский писал, что термин "источник права" "до сих пор еще понимается различно, и по поводу его ведутся споры". И добавлял: "...между тем споры основаны на недоразумении: нет ничего проще устранить эти недоразумения и согласиться на счет общего понимания термина, которым столь часто пользуется наука" <1>. По мнению этого автора, "в сущности, почти все ученые" одинаково понимают "источники права" как "факторы, творящие право", а "разногласия начинаются только при решении вопроса, что должно считаться правотворящими факторами".
Дата добавления: 2019-09-13; просмотров: 327; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!