Выдача денежных средств на командировочные расходы. 27 страница
В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). Пунктом 2 статьи 271 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов самостоятельно распределяет доходы, если доходы относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам и если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем. По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам). Одновременно статей 316 НК РФ установлено, что по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения. Под производством с длительным технологическим циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды, независимо от количества дней осуществления производства. В Письме Минфина России от 12 мая 2011 г. N 03-03-06/1/288 отмечено, что это распространяется только на случаи заключения договора, не предусматривающего поэтапную сдачу работ, услуг (вне зависимости от продолжительности этапов). Что касается вопроса о необходимости признания доходов от реализации на дату завершения налогового периода, то, как отмечено в Письме, цена договора может быть распределена налогоплательщиком между отчетными периодами, в течение которых выполняется договор, одним из следующих способов: равномерно или пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете. При этом отнесение возникших расходов к расходам текущего отчетного (налогового) периода осуществляется налогоплательщиком в общеустановленном порядке. Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина России от 16 мая 2013 г. N 03-03-06/1/17014. Вопрос о распределении в целях налога на прибыль доходов от реализации работ с длительным производственным циклом, не предусматривающих их поэтапной сдачи, был рассмотрен в Письме Минфина России от 13 января 2014 г. N 03-03-06/1/218. В нем сказано, что пунктом 2 статьи 318 НК РФ предусмотрено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ. В соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ в случае, если отнесение прямых расходов к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы. Из норм статей 252, 318 и 319 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении механизма распределения расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть экономически обоснованным. В соответствии с пунктом 1 статьи 13 Закона N 402-ФЗ бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Следовательно, распределение выручки от реализации работ с длительным производственным циклом, не предусматривающих их поэтапной сдачи, может осуществляться в налоговом учете пропорционально доле фактически осуществленных прямых расходов отчетного периода в общей сумме прямых расходов, предусмотренных сметой выполнения работ. При этом при формировании состава прямых расходов в учетной политике для целей налогообложения налогоплательщик может установить перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), применяемый для целей бухгалтерского учета. УЧЕТ ДОГОВОРОВ СТРОИТЕЛЬНОГО ПОДРЯДА - ФИНАНСОВЫЙ РЕЗУЛЬТАТ Финансовый результат представляет собой итог хозяйственной деятельности строительной организации и ее подразделений, выраженный в виде финансовых показателей. Одним из финансовых показателей является прибыль (убыток). Подрядные строительные организации, руководствуясь действующими положениями законодательства Российской Федерации по бухгалтерскому учету, обязаны определять финансовые результаты по выполняемым договорам строительного подряда. О том, как определяется финансовый результат, мы и расскажем в этой статье. Основным документом, устанавливающим единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, является Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). Помимо этого, целью названного Закона является создание правового механизма регулирования бухгалтерского учета. Документами в области регулирования бухгалтерского учета являются федеральные и отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учета, стандарты экономического субъекта, что следует из статьи 21 Закона N 402-ФЗ. Приказом Минфина России от 23 мая 2016 г. N 70н "Об утверждении программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2016 - 2018 гг." утверждена Программа разработки и внедрения в 2018 - 2020 годах новых федеральных стандартов бухгалтерского учета. До утверждения органами государственного регулирования бухгалтерского учета федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных Законом N 402-ФЗ, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти и Центральным банком Российской Федерации до дня вступления в силу Закона N 402-ФЗ, то есть до 1 января 2013 г. Определить финансовый результат деятельности организации невозможно без правильного определения и признания доходов и расходов организации, учет которых ведется в соответствии с правилами, установленными: Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н; Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н. Между тем для организаций, выступающих в качестве подрядчиков либо субподрядчиков в договорах строительного подряда, Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008) (далее - ПБУ 2/2008), утвержденным Приказом Минфина России от 24 октября 2008 г. N 116н, установлены особенности формирования в бухгалтерском учете информации о доходах, расходах и финансовых результатах. Отметим, что подрядные организации должны применять правила ПБУ 2/2008 в отношении договоров строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного (долгосрочный характер) года или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы. На это указывают специалисты Минфина России в своем Письме от 1 ноября 2011 г. N 07-02-06/211. ПБУ 2/2008, помимо договоров строительного подряда, применяется также к договорам оказания услуг в области архитектуры, инженерно-технического проектирования в строительстве и иных услуг, неразрывно связанных со строящимся объектом, на выполнение работ по восстановлению зданий, сооружений, судов, по ликвидации (разборке) их, включая связанное с ней восстановление окружающей среды. Порядку признания финансового результата по договорам строительного подряда посвящен раздел IV ПБУ 2/2008. Согласно пункту 17 названного бухгалтерского стандарта финансовый результат по договорам подряда определяется на отчетную дату по мере готовности при условии, что он может быть достоверно определен. При этом выручка по договору и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в отчете о финансовых результатах в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы, независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором). При применении способа "по мере готовности" в каждом отчетном периоде определение выручки по договору, расходов по договору и финансового результата по договору производится с учетом выручки по договору и расходов по договору, признанных в предыдущие отчетные периоды по указанному договору. В этой связи при признании в бухгалтерском учете выручки от выполнения конкретных работ, оказания конкретных услуг, продажи продукции по мере готовности способ определения степени завершенности работ, услуг, продукции на отчетную дату целесообразно разрабатывать исходя из ПБУ 2/2008 (в части способа определения степени завершенности работ по договору строительного подряда), о чем сказано в Рекомендациях аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2013 год, содержащихся в Приложении к Письму Минфина России от 29 января 2014 г. N 07-04-18/01. Условия достоверного определения финансового результата исполнения договора приведены в пунктах 18 и 19 ПБУ 2/2008. Необходимыми и достаточными условиями достоверного определения финансового результата исполнения договора независимо от предусмотренного договором подряда определения цены подлежащих выполнению работ в соответствии с пунктом 18 ПБУ 2/2008 являются: - уверенность в том, что организация получит экономические выгоды, связанные с договором; - возможность идентификации и достоверного определения произведенных по договору расходов. Если договором установлена твердая цена за выполнение всех работ по договору или цена, определяемая исходя из фиксированной расценки за каждую единицу выполняемой работы, а также в случае применения смешанного порядка определения цены договора, то в дополнение к перечисленным выше условиям необходимыми и достаточными условиями достоверного определения финансового результата исполнения договора на основании пункта 19 ПБУ 2/2008 являются: - возможность достоверного определения общей суммы выручки по договору; - возможность идентификации и достоверного определения расходов, необходимых для завершения работ по договору; - возможность определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату; - соизмеримость фактической величины расходов по договору с ранее произведенными оценками этих расходов. В ПБУ 2/2008 предусматривается также смешанный порядок определения цены подлежащих выполнению работ, например возмещение заказчиком всех понесенных организацией расходов в связи с выполнением предусмотренных договором работ, а также уплата процента от этих расходов одновременно с согласованной максимальной ценой подлежащей выполнению работы. В силу пункта 20 ПБУ 2/2008 для признания выручки по договору и расходов по договору способом "по мере готовности" организация может использовать следующие способы определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату: - по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору; - по доле осуществленных на отчетную дату расходов в расчетной величине расходов по договору, при этом расходы, осуществленные на отчетную дату, подсчитываются только по выполненным работам, что определено пунктом 21 ПБУ 2/2008. Расходы, осуществленные в счет предстоящих работ по договору, и авансовые платежи организациям, выступающим в качестве субподрядчиков по договору, не включаются в состав расходов, осуществленных на отчетную дату. Расчетная величина общих расходов по договору исчисляется как сумма всех фактически осуществленных на отчетную дату расходов и расчетной величины расходов, которые предстоит осуществить для завершения работ по договору. Пример (цифры условные). Организация, являющаяся подрядчиком, в июне текущего года заключила договор на строительство торгово-офисного центра. Условиями договора определено, что срок выполнения работ составляет три года, стоимость строительства по договору - 320 000 000 рублей, общая сумма расходов на строительство, согласно утвержденной смете, составляет 240 000 000 рублей. Строительные работы начаты в августе того же года, сумма затрат на строительство, осуществленных в августе, по данным бухгалтерского учета подрядной организации составила 11 500 000 рублей. Учетной политикой подрядной организации определено, что завершенность работ определяется по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору. Объем строительных работ, выполненных в августе, по данным технической службы составил 4% от общего объема работ, предусмотренных договором. Сумма выручки по договору, подлежащая признанию на отчетную дату, равна 12 800 000 рублей (320 000 000 рублей x 4%). Сумма расходов, подлежащих списанию на финансовые результаты, равна 9 600 000 000 рублей (240 000 000 рублей x 4%). Оставшаяся сумма осуществленных расходов 1 900 000 рублей (11 500 000 рублей - 9 600 000 рублей) будет числиться в составе незавершенного производства. Пример (цифры условные). Несколько изменим условия первого примера и предположим, что учетной политикой подрядной организации установлено, что степень завершенности работ по договору на отчетную дату определяется по доле осуществленных на отчетную дату расходов в расчетной величине расходов по договору. В целях определения фактически осуществленных расходов 31 августа проведена инвентаризация строительных материалов, отпущенных в производство, но не использованных при выполнении строительных работ. Стоимость таких стройматериалов составила 480 000 рублей. Таким образом, сумма расходов, фактически осуществленных в августе, составляет 11 020 000 рублей (11 500 000 рублей - 480 000 рублей) и именно эта сумма расходов будет учитываться при определении финансового результата. Стоимость стройматериалов, переданных в производство, но не использованных при выполнении строительных работ, отражается в составе незавершенного производства. Доля фактически осуществленных расходов на отчетную дату в расчетной величине расходов по договору составляет 4,59% (11 020 000 рублей / 240 000 000 рублей x 100%). Соответственно, выручка по договору, подлежащая признанию в бухгалтерском учете в августе, равна 14 688 000 рублей (320 000 000 рублей x 4,59%). В том случае, если на отчетную дату у организации возникли сомнения в поступлении сумм, включенных в выручку по договору (отклонений, претензий, поощрительных платежей) и отраженных в отчете о прибылях и убытках за предыдущие отчетные периоды, суммы, в отношении поступления которых возникли сомнения, признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода. Как установлено пунктом 22 ПБУ 2/2008, корректировка выручки, признанной в предыдущие отчетные периоды, на эти суммы не производится. Пример (цифры условные). Между ООО "Строймаш" (подрядчиком) и ОАО "ИнвестГрупп" (заказчиком) 6 февраля текущего года был заключен договор строительного подряда. Условиями договора предусмотрено, что в случае неисполнения своих обязательств (как заказчика, так и подрядчика) сумма договора может быть изменена. Одной из основных обязанностей заказчика по договору является обеспечение строительства объекта водой. С 24 по 27 марта из-за отключения водоснабжения работа на стройплощадке была приостановлена. ООО "Строймаш" за период вынужденного простоя выставило претензию ОАО "ИнвестГрупп" на сумму 80 000 рублей. 14 апреля того же года заказчик в претензии отказал, поскольку отключение воды произошло по причинам, не зависящим от него (данное обстоятельство заказчиком документально подтверждено). В бухгалтерском учете ООО "Строймаш" сделаны следующие записи: 28 марта: Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 2 "Расчеты по претензиям", Кредит счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка", - 80 000 рублей - отражена сумма предъявленной заказчику претензии. 14 апреля: Дебет счета 20 "Основное производство" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 2 "Расчеты по претензиям", - 80 000 рублей - отнесена в состав расходов по обычным видам деятельности сумма претензии в связи с отказом от нее заказчика. Примечание. На основании пункта 22 ПБУ 2/2008 ООО "Строймаш" ранее признанную выручку по договору не уменьшает. Если достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период невозможно, но существует вероятность, что расходы, осуществленные при исполнении договора, будут возмещены, выручка признается в отчете о прибылях и убытках в величине, равной сумме расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению. Такой порядок установлен пунктом 23 ПБУ 2/2008. Расходы, вероятность возмещения которых отсутствует, признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода. Пункт 23 ПБУ 2/2008 ввел понятие ожидаемого убытка. Что следует понимать под ожидаемым убытком? Сумма, которая может быть не получена организацией, если на отчетную дату существует неопределенность в возможности поступления всех предполагавшихся по договору отклонений, претензий, поощрительных платежей, и представляет собой ожидаемый убыток. Такой убыток признается расходами по обычным видам деятельности отчетного периода (без уменьшения суммы ранее признанной выручки), причем величина ожидаемого убытка признается независимо от того, на какой стадии исполнения договора он возник. Если неопределенность в достоверном определении финансового результата будет устранена, то выручка и расходы по договору признаются методом "по мере готовности" независимо от того, на какой стадии исполнения договора устранена неопределенность. Если документально подтвержденные расходы по договору заказчиком не возмещаются, ожидаемый убыток, в соответствии с пунктом 24 ПБУ 2/2008, признается в соответствующем отчетном периоде. Обратите внимание! При применении способа "по мере готовности" в каждом отчетном периоде определение выручки и расходов по договору, а также финансового результата по договору производится с учетом выручки и расходов по договору, признанных в предыдущие отчетные периоды по указанному договору. Такое правило установлено пунктом 25 ПБУ 2/2008. Порядку отражения в бухгалтерском учете подрядной (субподрядной) организации выручки по договору, признанной "по мере готовности", посвящен пункт 26 ПБУ 2/2008. Согласно названному пункту выручка по договору, признанная способом "по мере готовности", учитывается до полного завершения работ (этапа работ) как отдельный актив - "не предъявленная к оплате начисленная выручка".
Дата добавления: 2018-10-26; просмотров: 226; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!