РАССЧИТАТЬ НАЛОГОВУЮ БАЗУ И ОПРЕДЕЛИТЬ СТАВКУ НДС
ПРИ ПОКУПКЕ И АРЕНДЕ
ГОСУДАРСТВЕННОГО И МУНИЦИПАЛЬНОГО ИМУЩЕСТВА
Для исполнения обязанности налогового агента при приобретении (аренде) государственного (муниципального) имущества вам необходимо для начала рассчитать сумму НДС, которую вы должны удержать из перечисляемой вами арендной платы или оплаты за приобретаемое имущество. Для этого нужно:
- определить налоговую базу;
- умножить налоговую базу на налоговую ставку.
Рассмотрим порядок определения налоговой базы отдельно для ситуаций аренды государственного (муниципального) имущества и его покупки.
1. При аренде государственного (муниципального) имущества налоговую базу нужно определять (абз. 1 п. 3 ст. 161 НК РФ):
- на дату перечисления арендодателю арендной платы (полностью или частично) (см. также Письмо Минфина России от 18.05.2012 N 03-07-11/146).
Однако если услуги по аренде государственного (муниципального) имущества оказываются по договору безвозмездного пользования, то налоговый агент определяет налоговую базу на момент оказания услуг (Письмо Минфина России от 20.10.2009 N 03-03-06/4/91);
- отдельно по каждому арендованному объекту имущества;
- исходя из суммы арендной платы с учетом налога.
Если имущество передано вам в аренду на безвозмездной основе, то налоговую базу нужно определять исходя из рыночных цен с учетом налога. Такие разъяснения дает Минфин России в Письме от 02.04.2009 N 03-07-11/100.
|
|
|
Примечание
Если вы являетесь некоммерческой организацией и вам передано в безвозмездное пользование государственное или муниципальное имущество, то обязанностей налогового агента у вас не возникает, поскольку такие операции не облагаются НДС (пп. 10 п. 2 ст. 146 НК РФ). Поэтому вы не должны исчислять, удерживать и перечислять налог в бюджет.
Не включаются в расчет налоговой базы по НДС суммы неустойки (штрафов, пеней и проч.), причитающиеся продавцу (в том числе арендодателю, исполнителю) за нарушение покупателем (арендатором, заказчиком) условий договора. Этого подхода придерживаются сейчас официальные органы (см., в частности, Письмо Минфина России от 04.03.2013 N 03-07-15/6333 (направлено Письмом ФНС России от 03.04.2013 N ЕД-4-3/5875)). Хотя в более ранних разъяснениях вы можете встретить противоположную позицию. Так, по мнению Минфина России, налоговый агент должен был включать в расчет налоговой базы по НДС начисленные ему арендодателем пени и штрафы за несвоевременное перечисление арендной платы (Письмо от 18.05.2012 N 03-07-11/146).
Примечание
Подробнее о том, надо ли включать суммы санкций в налоговую базу по НДС, читайте в разд. 21.5 "Облагаются ли НДС суммы штрафных санкций по договору".
|
|
|
2. При приобретении государственного (муниципального) имущества налоговую базу нужно определять (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ):
- на дату перечисления оплаты (в том числе предоплаты) за реализованное (переданное) имущество.
Например, вы приобретаете у государственного учреждения объект недвижимости в рассрочку на пять лет. НДС вы должны будете исчислять каждый раз в момент очередной оплаты приобретаемого имущества (Письма Минфина России от 27.09.2011 N 03-07-14/94, от 19.03.2010 N 03-07-11/72, от 16.09.2009 N 03-07-11/228);
- отдельно по каждой операции по реализации (передаче) государственного (муниципального) имущества;
- исходя из суммы дохода от реализации (передачи) имущества с учетом налога.
Примечание
Если реализация имущества, составляющего государственную (муниципальную) казну, не облагается НДС, платить НДС как налоговый агент вы не должны. Например, когда покупаете муниципальные земельные участки или ценные бумаги (Письма Минфина России от 13.01.2010 N 03-07-11/03, от 14.05.2009 N 03-07-07/42).
Кроме того, вы не являетесь налоговым агентом при приобретении государственных ценных бумаг не при их первичном размещении эмитентом. На это указал Минфин России в Письме от 25.06.2010 N 03-07-05/27.
|
|
|
См. дополнительно:
- как уплатить НДС при выкупе государственного (муниципального) имущества субъектами малого и среднего предпринимательства.
При приобретении государственного (муниципального) имущества, цена которого сформирована по итогам аукциона и отражена в договоре без учета НДС, налоговая база определяется как указанная в договоре стоимость имущества без НДС, увеличенная на 18%, и к такой базе применяется расчетная ставка 18/118 (Определение Верховного Суда РФ от 24.11.2014 N 307-ЭС14-162, А26-5213/2013).
Налоговый агент может быть привлечен к ответственности по ст. 123 НК РФ в случае неправомерного неудержания и (или) неперечисления (неполного удержания и (или) перечисления) НДС. Таким образом, по ст. 123 НК РФ вас могут оштрафовать и в том случае, когда вы выплатили продавцу доход, включая сумму НДС, а в бюджет перечислили налог за счет собственных средств.
Примечание
Подробнее об ответственности налоговых агентов см. разд. 10.7 "Ответственность (штрафы) и пени за нарушение налоговым агентом своих обязанностей".
Часто споры возникают при приватизации государственного или муниципального имущества, цена которого должна определяться на основании отчета об оценке его рыночной стоимости (ст. 12 Федерального закона от 21.12.2001 N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества", абз. 4 ст. 8 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации"). Затруднения появляются, если в отчете об оценке нет сведений о том, как рассчитана рыночная стоимость имущества: с учетом НДС или без налога.
|
|
|
Минфин России разъясняет: в такой ситуации при определении налоговой базы следует исходить из того, что цена реализации имущества содержит в себе НДС. Поэтому налоговый агент при расчете суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, должен применить к цене имущества налоговую ставку 18/118 (Письма Минфина России от 25.07.2011 N 03-07-14/71, от 13.10.2010 N 03-07-11/410, от 03.08.2010 N 03-07-11/334, от 30.07.2010 N 03-07-11/325, от 17.03.2010 N 03-07-11/65, от 26.05.2010 N 03-07-14/38, от 19.10.2009 N 03-07-15/147).
Суды обращают внимание на содержание отчета об оценке, на основании которого определена цена объекта в договоре приватизации.
Если в отчете об оценке прямо не указано, что рыночная стоимость имущества определена без НДС, то предполагается, что она включает сумму налога (Постановление Президиума ВАС РФ от 18.09.2012 N 3139/12).
В ситуациях, когда в отчете об оценке указано, что рыночная стоимость объекта была определена без НДС, суды единодушно придерживаются следующего: налог должен рассчитываться сверх цены договора. Поскольку гражданское законодательство не предусматривает уменьшение согласованной сторонами договорной цены имущества на сумму НДС (Постановления Президиума ВАС РФ от 17.03.2011 N 13661/10, ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.04.2012 N А33-6954/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 11.09.2012 N ВАС-9171/12), от 08.07.2011 N А33-19184/2010). Следовательно, налог в данном случае уплачивается сверх цены договора по ставке 18%.
В заключение отметим, что налоговыми агентами признаются также лица, которые в порядке заимствования получают материальные ценности из государственного резерва. Такое заимствование представляет собой выпуск материальных ценностей из резерва на определенных условиях с последующим возвратом в государственный резерв равного количества аналогичных материальных ценностей (ст. 2 Федерального закона от 29.12.1994 N 79-ФЗ "О государственном материальном резерве"). Налоговой базой в данном случае будет стоимость материальных ценностей с учетом НДС (Письмо Минфина России от 05.10.2010 N 03-07-11/388).
Аналогичная ситуация возникает при освежении запасов государственного резерва, замене и разбронировании материальных ценностей государственного резерва (Письма Минфина России от 27.07.2012 N 03-03-06/4/81, от 16.02.2012 N 03-07-11/48, от 17.10.2011 N 03-07-11/270, от 08.06.2011 N 03-07-11/160, от 20.12.2010 N 03-07-07/79, Постановление Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 N 7141/12).
При этом, если вы одновременно с получением имущества из государственного резерва осуществляете поставку свежих запасов, данная операция носит товарообменный характер. В таком случае вы признаетесь как налоговым агентом (в связи с получением товаров), так и налогоплательщиком (в связи с передачей ценностей в резерв).
В товарообменных операциях денежные расчеты между сторонами отсутствуют. Поэтому если до окончания налогового периода налоговый агент никаких выплат налогоплательщику не произведет, то удержать НДС он не сможет. Обязанности уплатить НДС у налогового агента в данном случае не возникает. Но о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика он должен сообщить в инспекцию (пп. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ, Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 (п. 1), Пленума Верховного Суда РФ N 41, Пленума ВАС РФ N 9 от 11.06.1999 (п. 10)).
Мы не исключаем, что контролирующие органы с этим подходом не согласятся. Разъяснениями Минфина России и ФНС России в отношении описываемой ситуации мы не располагаем. Однако из официального ответа Минфина России на запрос организации можно косвенно заключить, что финансовое ведомство не склонно учитывать требования пп. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ и считает, что налоговый агент в любом случае должен перечислить НДС в бюджет (Письмо от 16.02.2012 N 03-07-11/48).
По существу такой подход приведет к тому, что налоговый агент будет уплачивать НДС не за счет средств налогоплательщика, а за свой счет, что противоречит п. 1 ст. 24 НК РФ.
Это также нарушает требования п. 3 ст. 161 НК РФ. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ. При этом он указал, что за компенсацией уплаченного налога в этой ситуации налоговый агент может обратиться к налогоплательщику (Постановление Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 N 7141/12).
По нашему мнению, налоговый агент, уплативший за налогоплательщика налог из собственных средств, может обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате или зачете излишне уплаченного налога в порядке ст. 78 НК РФ. Хотя велика вероятность, что налоговые органы ему откажут и свою правоту придется отстаивать в суде.
СИТУАЦИЯ: Должен ли налоговый агент включить в расчет налоговой базы по НДС проценты за рассрочку платежа при приобретении государственного (муниципального) имущества, а также удержать с них налог и перечислить (уплатить) его в бюджет?
Налоговому агенту - приобретателю государственного (муниципального) имущества может быть предоставлена рассрочка платежа с условием об уплате процентов (п. п. 1, 4 ст. 35 Федерального закона от 21.12.2001 N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества").
Включать сумму процентов в расчет налоговой базы, удерживать и перечислять в бюджет НДС с этой суммы в целях исполнения обязанностей налогового агента приобретатель имущества не должен.
Такие разъяснения дают официальные органы (Письмо Минфина России от 17.06.2014 N 03-07-15/28722 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 08.07.2014 N ГД-4-3/13219@)). Чиновники исходят из того, что проценты за рассрочку платежа по существу являются платой за пользование коммерческим кредитом и к ним применимы нормы о договоре займа (п. 2 ст. 823 ГК РФ, п. 12 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 13, Пленума ВАС РФ N 14 от 08.10.1998). Согласно пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ проценты по займам не облагаются НДС. На этих основаниях официальные органы делают вывод о том, что проценты за рассрочку платежа в налоговую базу у налогового агента - приобретателя государственного (муниципального) имущества не включаются и не подлежат обложению НДС.
Примечание
Отметим, что в более ранних разъяснениях официальных органов встречается и противоположная позиция, согласно которой с суммы процентов за рассрочку платежа налоговый агент должен был удержать и перечислить в бюджет НДС (Письма Минфина России от 27.02.2012 N 03-07-14/25, от 18.10.2011 N 03-07-07/57, ФНС России от 12.05.2010 N ШС-37-3/1426@).
Суды также считают, что проценты за рассрочку платежа в налоговую базу у налогового агента не включаются, удерживать с суммы процентов и перечислять в бюджет налог он не должен. В частности, такой вывод отражен в Постановлении ФАС Поволжского округа от 07.08.2012 N А12-542/2012.
При этом суд рассмотрел общее правило, согласно которому налоговую базу по НДС увеличивают суммы, предусмотренные в ст. 162 НК РФ. К ним, например, относятся суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ), а также суммы процентов по товарному кредиту в части, превышающей ставку рефинансирования, установленную Банком России на соответствующий период (пп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ). Однако суд указал, что проценты за рассрочку платежа являются платой за коммерческий кредит, а не платой за имущество. С учетом этих обстоятельств ФАС Поволжского округа пришел к выводу о том, что суммы указанных процентов НДС не облагаются. ВАС РФ согласился с этими выводами (Определение от 01.11.2012 N ВАС-14084/12).
Правоприменительную практику по вопросу о том, увеличивается ли налоговая база на суммы процентов за пользование коммерческим кредитом, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Доводы официальных органов и судов по данному вопросу, на наш взгляд, взаимно дополняют друг друга. Учитывая их, мы полагаем, что исчислять, удерживать и перечислять в бюджет НДС с суммы процентов за рассрочку платежа налоговый агент не должен.
УПЛАТА НДС ПРИ ПРИОБРЕТЕНИИ
Дата добавления: 2018-09-22; просмотров: 169; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!