Delivered At Terminal Поставка на терминале (...название терминала) 36 страница
Пунктом 48 ПБУ 4/99 определено, что организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.
Из взаимоувязки вышеприведенных норм следует, что отчетной датой для целей бухгалтерского учета является последний календарный день месяца, следовательно, переоценку валютного обязательства для целей бухгалтерского учета покупателю следует проводить ежемесячно.
Стоимость активов, а также средства выданных авансов и предварительной оплаты, задатков принимаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой указанные активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету (п. 9 ПБУ 3/2006).
Активы и расходы, которые оплачены организацией в предварительном порядке либо в счет оплаты которых организация перечислила аванс или задаток, признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств выданного аванса, задатка, предварительной оплаты (в части, приходящейся на аванс, задаток, предварительную оплату).
Пересчет стоимости вложений во внеоборотные активы, активов, перечисленных в п. 9 ПБУ 3/2006, а также средств выданных авансов, предварительной оплаты, задатков после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится (п. 10 ПБУ 3/2006).
|
|
|
Таким образом, на основании положений ПБУ 3/2006 пересчету будет подлежать только сама задолженность покупателя перед иностранным поставщиком.
В бухгалтерском учете отражается курсовая разница, возникающая по операциям по полному или частичному погашению кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс на дату исполнения обязательств по оплате отличался от курса на дату принятия этой кредиторской задолженности в отчетном периоде либо от курса на отчетную дату, в котором эта кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз (п. 11 ПБУ 3/2006).
Если курс иностранной валюты на дату переоценки задолженности меньше, чем на дату принятия товаров на учет, то возникает положительная курсовая разница, рассматриваемая как дополнительный доход покупателя.
Курсовая разница должна отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательства по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность (п. 12 ПБУ 3/2006).
Положительные курсовые разницы в учете покупателя подлежат зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы, что следует из п. 13 ПБУ 3/2006.
|
|
|
Для отражения прочих доходов в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, применяется счет 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы".
Теперь рассмотрим вопросы налогообложения и начнем с налога на прибыль организаций, регулируемого гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Из положений п. 10 ст. 272 НК РФ следует, что расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации, на дату перехода права собственности, при совершении операций с таким имуществом, прекращении (исполнении) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
|
|
|
Обратите внимание! С 1 января 2015 г. в налоговом учете курсовых разниц произошли изменения, внесенные Федеральным законом от 20 апреля 2014 г. N 81-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации". Правда, в основном эти изменения коснулись термина "суммовые разницы". Теперь в налоговом учете они отсутствуют, их заменили курсовые разницы, как и в бухгалтерском учете. Тем не менее в части учета истинно курсовых разниц, возникающих в том числе при погашении "валютной" кредиторской задолженности в валюте, также имеется поправка. Если ранее указанная задолженность пересчитывалась на дату ее погашения и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода - в зависимости от того, что произошло раньше, то с указанной даты такой пересчет необходимо проводить либо на дату оплаты задолженности, либо на последнее число текущего месяца - в зависимости от того, что произошло ранее. При этом теперь переоценка производится не только в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, но и в связи с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю Российской Федерации, установленного законом или соглашением сторон, если выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно.
|
|
|
Согласно п. 11 ст. 250 НК РФ доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, признаются внереализационным доходом налогоплательщика.
Обратите внимание! В соответствии с тем же п. 11 ст. 250 НК РФ при перечислении денежных средств в иностранной валюте в порядке предварительной оплаты суммы выданных авансов при применении метода начисления не переоцениваются в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России.
Положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.
Обратите внимание! Если при заключении договора с иностранной компанией на условиях 100%-ной предоплаты материальные ценности не были предоставлены и договор с поставщиком был расторгнут, то в налоговом учете авансы, выданные продавцу, подлежат переквалификации в денежное требование покупателя по возврату суммы предоплаты, выраженное в иностранной валюте.
Аналогичное мнение содержится в Письме Минфина России от 2 ноября 2010 г. N 03-03-06/1/683, в котором указывается, что согласно ст. 487 ГК РФ в случае, когда продавец, получивший сумму предварительной оплаты, не исполняет обязанность по передаче товара в установленный срок, покупатель вправе потребовать передачи оплаченного товара или возврата суммы предварительной оплаты за товар, не переданный продавцом.
Если на дату расторжения договора курс иностранной валюты, в которой уплачивался аванс, вырос, то в учете покупателя образуется положительная курсовая разница, которую он должен также включить в свои внереализационные доходы.
Согласно нормам гл. 25 НК РФ датой получения доходов в виде положительной курсовой разницы при приобретении товаров у иностранного поставщика будет признаваться либо день оплаты задолженности за приобретенные товары, либо последнее число месяца.
Если предметом внешнеторгового контракта является импорт товаров, то при ввозе товаров в Российскую Федерацию российский импортер на основании пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ обязан заплатить "ввозной" налог на добавленную стоимость (далее - налог). Исключением является случай, когда ввозимый товар освобождается от налогообложения на основании ст. 150 НК РФ. Причем при импорте товаров налог уплачивается в полном объеме. На это указывает пп. 1 п. 1 ст. 151 НК РФ.
При исчислении "ввозного" налога налоговая база определяется импортером в порядке, установленном положениями ст. 160 НК РФ. В общем случае налоговая база определяется как сумма таможенной стоимости ввозимых товаров, таможенной пошлины и акцизов.
В Письме ФНС России от 24 сентября 2012 г. N ЕД-4-3/15921@ рассмотрен вопрос применения налоговых вычетов покупателем при перечислении авансовых платежей в иностранной валюте. В Письме сказано, что, учитывая положения п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ, при перечислении авансового платежа в счет предстоящих поставок товаров в иностранной валюте сумма НДС, подлежащая вычету у налогоплательщика-покупателя, пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату перечисления авансового платежа. При этом вычеты сумм налога, предъявленных продавцом покупателю, производятся при выполнении установленных условий.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.
Абзацем 4 п. 1 ст. 172 НК РФ установлено, что при приобретении за иностранную валюту товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранная валюта пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Таким образом, при приобретении товаров за иностранную валюту вычеты сумм налога, предъявленных продавцом покупателю, производятся в сумме, исчисленной по курсу Банка России на дату принятия на учет этих товаров.
Одновременно суммы налога, ранее принятые к вычету налогоплательщиком-покупателем при перечислении авансового платежа в счет предстоящей поставки товаров, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в порядке, предусмотренном пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ.
В отношении сумм НДС, уплачиваемого при импорте, условие об оплате налога является обязательным, причем уплатить "ввозной" НДС обязан сам налогоплательщик или посредник за его счет. Такие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 26 октября 2011 г. N 03-07-08/297. В качестве документов, подтверждающих фактическую уплату налога на таможне, у налогоплательщика НДС могут выступать внешнеторговый контракт, инвойс, акты приема-передачи, но обычно документальным подтверждением является сама таможенная декларация на товары и платежные документы.
Пример. ООО "Корус" импортирует из Америки товары, контрактная стоимость которых составляет 10 000 долл. США. Условия поставки товаров - CIF Сан-Франциско. Товары были доставлены на борт судна 10 апреля 2015 г. Таможенная декларация подана 22 апреля 2015 г. Ставка таможенной пошлины составляет 10%. Товары не облагаются акцизами и облагаются НДС по ставке 18%. Задолженность перед иностранным поставщиком погашена 30 апреля 2015 г. Сбор за таможенное оформление составляет 1000 руб.
Учетной политикой ООО "Корус" определено, что фактические расходы на приобретение товаров, транспортные расходы и таможенные пошлины отражаются на счете 41 "Товары".
Официальный курс доллара США составил:
- на 10 апреля 2015 г. - 52,5424 руб/долл.;
- на 22 апреля 2015 г. - 53,9728 руб/долл.;
- на 30 апреля 2015 г. - 51,7029 руб/долл.
Так как условия поставки материалов - CIF Сан-Франциско, то товары переходят в собственность покупателя в момент фактического перехода товаров через поручни судна в указанном порту отгрузки (10 апреля 2015 г.).
В бухгалтерском учете ООО "Корус" совершенные операции отражены с применением следующих балансовых счетов и субсчетов:
19 "НДС по приобретенным ценностям";
41 "Товары";
51 "Расчетные счета";
52 "Валютные счета";
60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
68-2 "Расчеты по НДС";
76-1 "Расчеты по таможенным пошлинам";
76-2 "Расчеты по таможенным сборам";
91-1 "Прочие доходы".
10 апреля 2015 г.:
Дебет счета 41 Кредит счета 60
- 525 424 руб. (10 000 долл. x 52,5424 руб/долл.) - отражена стоимость товаров, находящихся в пути, на основании полученной накладной;
22 апреля 2015 г.:
Дебет счета 41 Кредит счета 76-1
- 53 972,8 руб. (10 000 долл. x 10% x 53,9728 руб/долл.) - сумма таможенной пошлины учтена в стоимости товаров;
Дебет счета 41 Кредит счета 76-2
- 1000 руб. - отражена сумма сбора за таможенное оформление;
Дебет счета 19 Кредит счета 68-2
- 106 866,14 руб. [(10 000 долл. + 1000 долл.) x 53,9728 руб/долл. x 18%] - отражена сумма НДС, уплаченная на таможне;
Дебет счета 68-2 Кредит счета 51
- 106 866,14 руб. - уплачен НДС на таможне;
Дебет счета 76-2 Кредит счета 51
- 1000 руб. - перечислен таможенный сбор;
Дебет счета 76-1 Кредит счета 51
- 53 972,8 руб. - перечислена таможенная пошлина;
Дебет счета 68-2 Кредит счета 19
- 106 866,14 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный на таможне и относящийся к принятым на учет импортным товарам;
30 апреля 2015 г.:
Дебет счета 60 Кредит счета 91-1
- 8395 руб. (10 000 долл. x (52,5424 руб/долл. - 51,7029 руб/долл.)) - отражена положительная курсовая разница по расчетам с иностранным поставщиком;
Дебет счета 60 Кредит счета 52
- 517 029 руб. (10 000 долл. x 51,7029 руб/долл.) - погашена задолженность перед иностранным поставщиком.
Отрицательные курсовые разницы у покупателя
(в том числе импорт товаров)
Как правило, стоимость товаров, являющихся предметом внешнеторговых контрактов, выражена в иностранной валюте. По законодательству Российской Федерации стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли.
Если курс иностранной валюты на дату погашения обязательства перед иностранным поставщиком увеличился, то в учете покупателя возникают отрицательные курсовые разницы. О том, как отражать данные разницы в учете, мы и поговорим в данной статье.
Начнем с того, что в общем случае денежные обязательства российских фирм должны быть выражены в рублях, поскольку на всей территории Российской Федерации законным средством платежа, обязательным к приему по нарицательной стоимости, является рубль. На это указывают п. 1 ст. 140 и п. 1 ст. 317 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).
В то же время использование иностранной валюты, а также платежных документов в иностранной валюте при осуществлении расчетов на территории Российской Федерации по обязательствам допускается в случаях, в порядке и на условиях, определенных законом или в установленном им порядке (п. 3 ст. 317 ГК РФ). Законом, о котором идет речь, является Федеральный закон от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон N 173-ФЗ). Именно Закон N 173-ФЗ определяет, в частности, права и обязанности резидентов и нерезидентов в отношении владения, пользования и распоряжения валютными ценностями, к которым на основании п. 5 ч. 1 ст. 1 этого Закона относится и иностранная валюта.
Валютные операции между резидентами (российскими фирмами) и нерезидентами (иностранными партнерами) согласно ст. 6 Закона N 173-ФЗ осуществляются без ограничений, за исключением операций по купле-продаже иностранной валюты и чеков, номинальная стоимость которых выражена в иностранной валюте, которые в Российской Федерации осуществляются исключительно через уполномоченные банки.
Операции в иностранной валюте между резидентами Российской Федерации запрещены, за исключением тех, которые прямо названы в самой ст. 9 Закона N 173-ФЗ. При этом приобретение товаров за иностранную валюту в исключительном перечне операций ст. 9 Закона N 173-ФЗ не упомянуто.
Следовательно, если российская организация рассчитывается со своим партнером по сделке в иностранной валюте, то речь идет о сделке с нерезидентом.
Как вы знаете, объекты бухгалтерского учета подлежат денежному измерению, которое производится в валюте Российской Федерации, что установлено ст. 12 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ).
По общему правилу, установленному ч. 3 ст. 12 Закона N 402-ФЗ, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в валюту Российской Федерации.
Особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях, установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утвержденным Приказом Минфина России от 27 ноября 2006 г. N 154н (далее - ПБУ 3/2006).
Для справки: на основании ч. 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ вплоть до утверждения федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных Законом N 402-ФЗ, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, утвержденные Минфином России до 1 января 2013 г.
Поэтому пока свои "валютные" активы и обязательства большинство российских фирм переоценивают в соответствии с ПБУ 3/2006. Исключение составляют кредитные организации и государственные (муниципальные) учреждения, которые для этих целей применяют иные нормативные документы.
В соответствии с ПБУ 3/2006 разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода признается курсовой разницей.
Анализ норм ПБУ 3/2006 позволяет говорить о том, что отрицательная курсовая разница в учете покупателя образуется за счет роста курса иностранной валюты с момента возникновения кредиторской задолженности покупателя перед иностранным поставщиком до даты погашения этой задолженности.
Порядок определения даты, на которую организация должна отразить хозяйственную операцию по приобретению товаров на счетах бухгалтерского учета при импорте, разъяснен в Письме Минфина России от 23 июля 2008 г. N 07-05-10/50. В нем финансисты говорят о том, что в данном случае нужно исходить из определения даты совершения операции в иностранной валюте, установленной ПБУ 3/2006.
В силу п. 3 ПБУ 3/2006 датой совершения операции в иностранной валюте является день возникновения у организации права в соответствии с законодательством Российской Федерации или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции. Иными словами, при импорте датой совершения операции в иностранной валюте считается дата признания расходов по приобретению товаров.
Обратите внимание! Момент перехода права собственности на импортируемые товары устанавливается внешнеторговым контрактом. При этом важно, чтобы базисные условия поставки товара не противоречили моменту перехода права собственности на товар. В противном случае у покупателя могут возникнуть расходы по "чужому" товару, которые, по понятным причинам он не сможет учесть в качестве расходов для целей налогообложения. То же самое касается и случая, когда внешнеторговым контрактом момент перехода права собственности не оговорен вообще, так как в такой ситуации придется руководствоваться общими нормами применимого права и не факт, что базис поставки не будет им противоречить.
Дата добавления: 2018-10-26; просмотров: 149; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!