Глава 4. АНАЛИЗ ИДЕЙ О НАЛОГОВОЙ, БЮДЖЕТНОЙ И

ПРОЦЕССУАЛЬНОЙ ЮРИДИЧЕСКОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ

Согласно ч. 1 ст. 1.1 КоАП РФ законодательство об административных правонарушениях состоит из названного Кодекса и принимаемых в соответствии с ним законов субъектов РФ об административных правонарушениях. Императив данной нормы не во всем согласуется с реальностью.

Дело в том, что не все нормы федерального законодательства об административной ответственности фактически кодифицированы путем включения соответствующих положений в КоАП РФ. В результате складывается впечатление, что находящиеся в иных законодательных актах РФ соответствующие нормы не имеют к административной ответственности никакого отношения.

Отсутствие единства позиции законодателя относительно полной кодификации института административной ответственности не способствует достижению высокой его эффективности. При этом неизбежно консервируются различные подходы к обеспечению в правовом регулировании баланса публичных и частных интересов в общественных отношениях одного вида.

Поэтому требуется научное осмысление противоправных действий (бездействия), формально не подпадающих под действие норм КоАП РФ, а регулируемых нормами иных отраслей права. Результаты этих исследований позволят законодателю и правоприменителю скорректировать свою работу. Приоритетом этих исследований должна быть оценка действующего законодательства на основе системного подхода и с учетом всех обстоятельств, когда во внимание принимается не только форма, но и, что особенно важно, суть правовых явлений. Форма и содержание предмета исследования взаимообусловлены, и принижение значимости того или другого не позволит сделать научные выводы объективными и реализовать на их основе перспективные планы.

§ 1. Налоговая ответственность

(правовой феномен или искусственная конструкция)

Современное законодательство России о налогах и сборах, бюджетное законодательство зародились относительно недавно.

Являясь продуктом глобальной перестройки российской государственности, данное законодательство периодически меняется в соответствии с осмыслением и новым видением задач и функций налогов и сборов и бюджетных возможностей. На эти процессы влияют и случаи уклонения некоторых лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, от надлежащего исполнения налоговых обязательств различными способами и методами.

Неудивительно, что вокруг финансово-правовой сферы идут многочисленные научные дискуссии. Одним из активно обсуждаемых вопросов является вопрос об ответственности за нарушение налогового законодательства. Обсуждение этой проблемы раскололо юридическое сообщество.

Часть исследователей утверждают, что существуют самостоятельные виды налоговой ответственности. Как вариант - налоговую ответственность иногда признают финансовой ответственностью, что в принципиальном плане сути не меняет.

Другой подход заключается в том, что его сторонники отрицают самостоятельность налоговой и финансовой ответственности. Противоборство идей сопровождается высказыванием различных доводов. Примечательно, что каждая сторона ссылается, по существу, на один и тот же законодательный материал.

Количество работ, касающихся анализа ситуации с налоговой ответственностью, велико. Причем наблюдается тенденция роста работ на эту тему среди диссертационных исследований на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Можно сказать, что сторонники налоговой ответственности занимают активную наступательную позицию. И все же точка зрения о самостоятельности налоговой ответственности представляется неубедительной. При изучении работ, посвященных исследованию налоговой ответственности, обращают на себя внимание методологические недостатки, которые не отвечают системности и выверенности приводимых доводов. Как следствие, выводы вызывают новые вопросы.

Если исходить из того, что налоговая ответственность с научной точки зрения представляет собой самостоятельный правовой институт, это значит, что она должна иметь собственную нормативную конструкцию, состоящую из норм материального и процессуального права. Причем соответствие данному критерию должно быть полноценным по всем важным для данного вида юридической ответственности параметрам. Показательно, что такой контекст в исследованиях сторонников налоговой ответственности отсутствует.

Некоторые авторы обосновывают наличие налоговой ответственности, исходя из того, что соответствующие нормы имеются в НК РФ. Так, М.П. Авдеенкова указывает, что "в КоАП РФ не вошла часть налоговых правонарушений, закрепленных в разд. VI НК РФ, и правонарушения в сфере бюджетного законодательства, предусмотренные частью IV БК РФ. Это дает основания выделять их в самостоятельные виды ответственности" <1>.

--------------------------------

<1> Авдеенкова М.П. Особенности развития административно-правовой ответственности в российском праве // Современное право. 2008. N 3.

По существу, аналогичные доводы приводит Ю.В. Тютина. Она пишет: "Считаем возможным выделять в системе юридической ответственности наряду с уголовной, административной, гражданской, дисциплинарной и материальной ответственностью такой вид юридической ответственности, как налоговая (финансовая), поскольку формальные основания ее существования установлены в налоговом законодательстве РФ" <1>.

--------------------------------

<1> Тютина Ю.В. Содержание финансово-правовой ответственности // Финансовое право. 2009. N 2.

А.П. Зрелов полагает, что "в настоящее время финансово-правовая ответственность благодаря наличию Налогового и Бюджетного кодексов получила свое наиболее четкое выражение в виде соответственно налогово-правовой ответственности, именуемой "ответственность за налоговые правонарушения", и бюджетно-правовой ответственности, именуемой "ответственность за нарушение бюджетного законодательства" <1>.

--------------------------------

КонсультантПлюс: примечание.

Монография А.П. Зрелова "Административное расследование нарушений законодательства в области налогов и сборов (научно-практический комментарий к статье 28.7 КоАП РФ)" включена в информационный банк.

<1> Зрелов А.П. Административное расследование нарушений законодательства в области налогов и сборов: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2005. Цит. по: Грачева Е.Ю., Щекин Д.М. Комментарий к диссертационным исследованиям по финансовому праву. М., 2009. С. 563.

Вместе с тем следует отметить, что в период принятия КоАП РФ вопрос о регулировании ответственности за налоговые правонарушения НК РФ не был таким однозначным. Так, Ю.А. Тихомиров утверждает, что "КоАП РФ должен был заменить положения об административной ответственности, содержащиеся в тематических отраслевых законах - НК РФ, ТмК РФ, ЗК РФ и ГрК РФ. Например, последние изменения, синхронно внесенные в Административный и Таможенный кодексы, демонстрируют отказ ТмК РФ в регулировании вопросов административной ответственности, как это было ранее. Однако эта задача решена не в полном объеме, и некоторые виды административных правонарушений по-прежнему устанавливаются в тематических законах, в частности в Налоговом кодексе; нет полного соответствия статей об административной ответственности Бюджетного кодекса и КоАП РФ" <1>.

--------------------------------

<1> Тихомиров Ю.А. Административное право и процесс: Полный курс. 2-е изд. М., 2005. С. 629.

По существу аналогичную позицию занимает Н.Г. Салищева. Она указывает на то, что "до сих пор не обеспечено в полной мере исполнение предписаний ст. 1.1 Кодекса, согласно которой единственным федеральным законом, регулирующим административную ответственность на федеральном уровне, является настоящий Кодекс. Отсюда следует, что все материальные и процессуальные нормы, касающиеся административных правонарушений, должны быть включены только в Кодекс. Однако до сих пор в НК РФ (особенно в разд. VI), по сути, содержатся нормы об административной ответственности налогоплательщиков. Таким образом, получилось "раздвоение" норм об административной ответственности самих налогоплательщиков - юридических и физических лиц (гл. 15 и 16 НК РФ) и должностных лиц организаций, а также физических лиц (гл. 15 КоАП РФ)" <1>.

--------------------------------

<1> Салищева Н.Г. Проблемные вопросы института административной ответственности в России // Государство и право. 2005. N 1. С. 5 - 27.

По мнению Н.Ю. Хаманевой, "при разработке КоАП РФ предполагалось, что это будет единственный акт (закон), регулирующий все вопросы административной ответственности, независимо от отраслевой принадлежности соответствующих административных правонарушений. К сожалению, не обошлось без исключений. Так, ст. ст. 116 - 129 НК РФ (кроме ст. 124), содержащие составы правонарушений и предусматривающие ответственность юридических лиц, а также физических (кроме должностных лиц), ориентированы на административную ответственность не по КоАП РФ, а по НК РФ. Причем некоторые из них действуют параллельно с соответствующими статьями КоАП РФ, например ст. 116 НК РФ и ст. 15.3 КоАП РФ ("Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе"), ст. 118 НК РФ и ст. 15.4 КоАП РФ ("Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке..."), ст. 119 НК РФ и ст. 15.5 КоАП РФ ("Нарушение срока представления налоговой декларации")" <1>.

--------------------------------

<1> Хаманева Н.Ю. Административная ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах // Административная ответственность: вопросы теории и практики / Под ред. Н.Ю. Хаманевой. М., 2005. С. 73.

В письме Президента РФ от 22 декабря 2000 г. N Пр-2489 об отклонении КоАП РФ говорилось: "В Кодексе содержатся существенные концептуальные недостатки. Некоторые его положения не в полной мере соответствуют Конституции РФ и федеральным законам.

Частью 1 ст. 1.1 Кодекса предусматривается, что законодательство РФ об административных правонарушениях состоит из настоящего Кодекса и принимаемых в соответствии с ним законов субъектов РФ об административных правонарушениях. При этом установление административной ответственности за нарушение норм, предусмотренных федеральным законодательством, отнесено к ведению Российской Федерации. Таким образом, в Кодексе должны быть сосредоточены все виды правонарушений, влекущих за собой ответственность в соответствии с федеральными нормативными правовыми актами. Однако следует констатировать, что не все составы административных правонарушений, предусмотренные федеральными законами, включены в Кодекс. К таковым, например, относятся налоговые правонарушения, определенные гл. 16 НК РФ, административная ответственность за которые возлагается на юридических лиц. В Кодексе определена административная ответственность за налоговые правонарушения лишь физических лиц. Кроме того, в Кодексе не в полной мере определена административная ответственность за нарушение законодательства РФ о банках и банковской деятельности, валютном контроле, естественных монополиях, биржах и биржевой деятельности и т.д.".

Приведем еще одну точку зрения на события при принятии КоАП РФ. "При введении в действие КоАП РФ предполагалось, что установление административной ответственности за ряд налоговых нарушений НК РФ будет носить временный характер. Однако по прошествии времени с ситуацией "двойного" регулирования наметился отход от концептуального принципа КоАП РФ. Появились публикации, обосновывающие как наличие особой налоговой ответственности, так и проведение интеграции норм с административной санкцией за нарушение налогового законодательства именно в НК РФ, а не в КоАП РФ. Представляется, что в интересах обеспечения законности проблемы дублирования в правовом регулировании и определения приоритетов в применении норм КоАП РФ или НК РФ (в том числе и процессуальных) должны быть решены с учетом концептуального положения КоАП РФ относительно его соотношения с отраслевым законодательством" <1>.

--------------------------------

<1> Студеникина М.С. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях в системе действующих федеральных кодексов // Административная ответственность: вопросы теории и практики / Под ред. Н.Ю. Хаманевой. М., 2006. С. 21, 22.

Иногда налоговую ответственность определяют следующим образом. "Налоговая ответственность - это применение финансовых санкций за совершение налогового правонарушения уполномоченными на то государственными органами к налогоплательщикам и лицам, содействующим уплате налогов" <1>. "Налоговую ответственность можно определить как реакцию государства на налоговое правонарушение, которая фактически выражается в праве налогового органа через судебную систему предъявить обвинение налогоплательщику (как физическому, так и юридическому лицу) и применить к виновному лицу наказание в пределах санкций, установленных НК РФ" <2>.

--------------------------------

<1> Брызгалин А.В. и др. Налоговая ответственность: штрафы, пени, взыскания. М., 1997. С. 6, 7.

<2> Макаров А.В., Архипенко Т.В. Характеристика налоговой ответственности. Санкции за нарушение налогового законодательства // Финансовое право. 2005. N 6. С. 20.

"Об обособленности налоговой ответственности от административной указывает ряд обнаруженных в процессе исследования признаков, основными из которых являются: кодификация налогового законодательства; существенные отличия в нормативно-правовом регулировании налогового и административного штрафов; различие в субъектах налоговой и административной ответственности; различные подходы к определению вины организаций в административном и налоговом праве; различные процессуальные порядки привлечения к налоговой и административной ответственности; различные источники нормативно-правового регулирования административной и налоговой ответственности" <1>.

--------------------------------

<1> Ильинов О.А. Правовые основы ответственности за совершение налоговых правонарушений в условиях реформы налогового администрирования: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2007. Цит. по: Грачева Е.Ю., Щекин Д.М. Указ. соч. С. 554.

Названные предложения высказаны с разницей во времени более 10 лет. За прошедшие годы многое изменилось в правовом регулировании административной ответственности, проведена корректировка норм НК РФ в отношении ответственности за совершение налоговых правонарушений. Тем не менее доводы сторонников налоговой ответственности, по существу, не меняются. Кроме того, понятия, используемые в определениях (налоговые правонарушения, санкции), охватывают в том числе споры о взыскании налогов, сборов и пени в качестве оснований налоговой ответственности при отсутствии к этому правовых оснований.

Высказываются предложения о признании налоговой ответственности самостоятельной по тем основаниям, что она обладает не только превентивной, но и восстановительной функцией, специфической природой правоотношений, отличиями от административной ответственности и специфическими нормами ее применения <1>. Обращает на себя внимание то обстоятельство, что слова "специфический", "специфика", "особые" встречаются почти во всех работах о налоговой ответственности. Это представляется весьма неудачным.

--------------------------------

<1> См.: Тернова Л.В. Налоговая ответственность - самостоятельный вид юридической ответственности // Финансы. 1998. N 9. С. 28, 29.

Когда через категорию специфики характеризуются налоговые правоотношения как таковые, с этим следует согласиться. Когда же речь идет о том, что специфика указанных отношений влияет на регулирование ответственности, возникает вопрос об аргументах в пользу такого решения. Невозможно представить, что специфика налоговых правонарушений проявляется только в нормах гл. 15, 16 и 18 НК РФ и отсутствует в нормах КоАП РФ и УК РФ, предусматривающих административную и уголовную ответственность в области налоговых отношений.

Отличия, о которых говорится в приведенном выше определении налоговой ответственности, действительно имеются. Однако для выделения нового вида юридической ответственности такой констатации явно недостаточно. Закономерен вопрос: насколько эти отличия обоснованы правовой природой налоговой ответственности? Является ли этот феномен объективно существующим? Типичный образец ответов на заданные вопросы можно найти у А.В. Макарова и Т.В. Архипенко. Они указывают: "Можно выделить следующие признаки налоговой ответственности:

1. Материальные - характеризуют налоговую ответственность в качестве охранительного налогового правонарушения. К ним относятся установление состава налоговых правонарушений и определение санкций за их совершение.

2. Процессуальные - характеризуют механизм реализации налогового правоотношения посредством производства по делу о налоговом правонарушении. Налоговая ответственность реализуется в особой процессуальной форме налоговыми органами, органами государственных внебюджетных фондов или таможенными органами.

3. Функциональные - отражают цели применения налоговой ответственности, основными из которых являются восстановление нарушенных имущественных интересов государства, наказание виновного, а также предотвращение совершения правонарушений в налоговой сфере.

Подводя итог сказанному, отмечаем, что налоговая ответственность является разновидностью финансовой ответственности, наступает за совершение налоговых правонарушений, через санкции выполняет штрафную и правовосстановительную функции, стимулирует восстановление нарушенных общественных отношений, складывающихся в сфере взимания налогов и сборов" <1>.

--------------------------------

<1> Макаров А.В., Архипенко Т.В. Указ. соч. С. 20.

При этом сторонники института налоговой ответственности не учитывают, что в настоящее время отсутствуют законодательные основания для применения такого понятия, как налоговая ответственность. Ранее оно присутствовало, правда, не в названии главы НК РФ, а в тексте п. п. 2 - 8 ст. 101, п. 2 ст. 107 НК РФ. Но согласно Федеральному закону от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" в НК РФ стал употребляться один термин - ответственность за налоговые правонарушения. Такие на первый взгляд незначительные изменения тем не менее являются показательными, так как вносят изменения содержания на понятийном уровне.

Термин "налоговая ответственность" встречается в судебных актах <1>, хотя все они приняты до изменений, внесенных в НК РФ Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования".

--------------------------------

<1> См., например: Определение Конституционного Суда РФ от 5 июля 2001 г. N 130-О "По запросу Омского областного суда о проверке конституционности положения пункта 12 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации"; Особое мнение судьи Конституционного Суда РФ в отношении Постановления Конституционного Суда РФ от 16 июля 2004 г. N 14-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан А.Д. Егорова и Н.В. Чуева"; Постановление Конституционного Суда РФ от 14 июля 2005 г. N 9-П "По делу о проверке конституционности положения статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданки Г.А. Поляковой и запросом Федерального арбитражного суда Московского округа"; Постановление Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Некоторые исследователи в обоснование необходимости выделения налоговой ответственности ссылаются на законодательное определение налогового правонарушения как основание ее возникновения. В связи с этим весьма важно понять, какой смысл придает данному определению законодатель. Уяснение этого вопроса также позволит определить объем ответственности за налоговые правонарушения, предусмотренный законодателем в НК РФ, и, соответственно, провести сравнение с объемом налоговой ответственности, обосновываемым ее сторонниками.

Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое данным Кодексом установлена ответственность. В соответствии с ч. 1 ст. 107 НК РФ ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и другие лица в случаях, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ. В этих главах предусмотрены виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение (гл. 16), а также виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение (гл. 18), поэтому они заслуживают самостоятельного анализа. Здесь же уместно замечание о том, что в них сформулированы конкретные составы налоговых правонарушений и предусмотрены налоговые санкции в виде денежных взысканий (штрафов). Таким образом, названные главы НК РФ определяют виды и категории налоговых правонарушений и, как следствие, объем так называемой налоговой ответственности. Это подтверждается и тем, что к действиям (бездействию), предусмотренным в диспозициях норм гл. 16 и 18 НК РФ, применима такая характеристика, как виновная противоправность, поэтому за их совершение применяются налоговые санкции, которые признаются мерой ответственности за совершение налогового правонарушения (ч. 1 ст. 114 НК РФ). В ч. 2 ст. 114 НК РФ повторяется положение о том, что налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 указанного Кодекса. Следовательно, правовых оснований для отнесения "обычных" споров о взыскании налогов, сборов и пени к налоговой ответственности не имеется.

Такой подход не согласуется не только с приведенными выше доводами. В отношении налогов, сборов и пени имеется своя аргументация. Требования об уплате налогов и сборов, а также способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов регулируются нормами, сформулированными в гл. 10 и 11 НК РФ. В частности, в качестве одного из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов предусмотрена пеня (ст. 75 НК РФ).

Ни в одной из норм названных глав не говорится об ответственности за налоговое правонарушение в понимании ст. 106 НК РФ. Обязанность по уплате законно установленных налогов и сборов является конституционной (ст. 57 Конституции РФ). Ее исполнение не может определяться в зависимости от того, является ли, например, нарушение сроков оплаты налогов и сборов виновно противоправным. Такие действия (бездействие) являются объективно противоправными, поэтому здесь отсутствуют такие существенные составляющие, характерные для юридической ответственности, в том числе и по критериям НК РФ, как смягчающие и отягчающие ответственность обстоятельства. В частности, не имеет правового значения повторность нарушения сроков уплаты налогов и сборов. Правовосстановление, по существу, сводится к принудительному исполнению налоговой обязанности.

Пеня, являясь механизмом восстановления справедливости, не связывается с виной налогоплательщика или налогового агента. Это следует из ст. 75 НК РФ. Использование пени как способа обеспечения налоговой обязанности объясняется рядом взаимосвязанных обстоятельств. Налоги уплачиваются в денежной форме, а покупательная способность денег не является постоянной величиной. Некоторое восстановление ценности "прошлых" денег, а тем самым возмещение материального ущерба государственным и муниципальным бюджетам достигается за счет дополнительно взыскиваемой суммы, называемой пеней. Пеня несет, конечно, дополнительные неблагоприятные последствия для лица, не уплатившего налоги и сборы в установленный срок. Этот метод заимствован из гражданского законодательства в силу идентичности характера противоправности. В частности, нормами гл. 25 ГК РФ регулируется ответственность за нарушение обязательств. Скорее всего, неслучайно сторонники налоговой ответственности не приводят каких-либо доводов о том, что налоговая пеня имеет видовые отличия от пени, предусмотренной нормами ГК РФ, поэтому законодатель, определив характер ответственности в ГК РФ, не нашел нужным признать, по существу, тот же самый механизм еще и налоговой ответственностью. Свою позицию он соотнес с правовой позицией Конституционного Суда РФ, сформулированной:

а) в Постановлении от 17 декабря 1996 г. N 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции", которая получила свое развитие в НК РФ, о том, что "неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога, поэтому к сумме не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога. Бесспорный порядок взыскания этих платежей с налогоплательщика - юридического лица вытекает из обязательного и принудительного характера налога в силу закона";

б) в п. 3.1 Определения от 5 июля 2001 г. N 130-О "По запросу Омского областного суда о проверке конституционности положения пункта 12 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации", о том, что различного рода штрафы, взимаемые налоговыми органами с физических лиц за нарушение ими требований налогового законодательства, выходят за рамки налогового обязательства как такового и этим отличаются от недоимок и налоговой пени.

Из изложенного следует, что имеются различия в правовой природе налогового правонарушения (ст. 106 НК РФ) и действия по несвоевременной уплате налогов и сборов, а потому и способы государственного реагирования тоже неодинаковы. Теперь понятно, почему на споры о неуплате налогов и сборов не распространяется действие ст. 109 НК РФ об обстоятельствах, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения. Следует отметить, что в судах рассматривается значительное число дел о взыскании налогов, сборов и пени. Например, судами общей юрисдикции в 2008 г. было рассмотрено 3304845 дел, в 2009 г. - 4626532 дела, а в 2010 г. - 5301085 дел. Придание этим делам характера дел о налоговой ответственности приводит к искажению представлений о реальном масштабе количества налоговых правонарушений применительно к институту юридической ответственности. Последовательность позиции законодателя в отношении характера споров о взыскании налогов и сборов, а также пени подтверждается в том числе нормами ТмК РФ, действовавшего до вступления в силу ТК ТС (1 июля 2010 г.). В соответствии с положениями гл. 31 и 32 ТмК РФ обеспечение уплаты таможенных платежей и взыскание таможенных платежей не признавались мерами юридической ответственности в области таможенного дела.

В принципе любое нарушение правовых норм является правонарушением, и нет никаких оснований к тому, чтобы несвоевременную уплату налогов и сборов не отнести к числу правонарушений. Вместе с тем это не означает, что события должны развиваться по одному сценарию: правонарушение - ответственность. Юридическая ответственность наступает только в тех случаях, когда она предусмотрена законодательно. В отношении многих правонарушений законодатель этого не сделал, а без этого нет правовых оснований для утверждений о видовом проявлении юридической ответственности. Для взыскания налогов, сборов и пени такая ответственность должна определяться как гражданско-правовая. На это неоднократно обращалось внимание в юридической литературе.

Такой же характеристики правовой природы названных случаев юридической ответственности придерживается и Конституционный Суд РФ. В частности, в его Определении от 5 июля 2001 г. N 130-О "По запросу Омского областного суда о проверке конституционности положения пункта 12 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации" указано, что существует три вида ответственности за нарушение в области налогов и сборов: уголовная, гражданская и административная.

Судебная практика судов общей юрисдикции подтверждает правомерность высказанной позиции. Так, Президиум Архангельского областного суда, рассмотрев по надзорной жалобе руководителя Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Архангельску дело по иску Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Архангельску к А. о взыскании пени, в Определении от 9 июня 2004 г. указал, что, разрешая возникший спор, мировой судья не принял во внимание то, что по своей правовой природе взыскание пени отличается от применения налоговых санкций как меры ответственности за совершение налогового правонарушения.

В отличие от налоговых санкций, применение которых зависит от наличия в действиях налогоплательщика вины в форме умысла или неосторожности (ст. 109 НК РФ), пени представляют собой дополнительный платеж, целью которого является компенсация потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога. Обязанность уплатить пени как элемент налогового обязательства возникает при пропуске установленного срока уплаты налога независимо от наличия (отсутствия) вины налогоплательщика.

Аналогичная позиция выражена в Постановлении Президиума Оренбургского областного суда от 10 июля 2006 г. по делу по иску ИФНС по Центральному району г. Оренбурга к М. о взыскании задолженности по транспортному налогу и пени <1>.

--------------------------------

<1> Налоговые споры: Сб. судебной практики: Науч.-практ. пособие: В 2 т. // Сост. И.А. Цинделиани. М., 2009. Т. 1. Споры, связанные с применением законодательства о налогах и сборах. С. 962 - 968.

Таким образом, положения ст. 106 НК РФ не распространяются на все случаи нарушения налогового законодательства. Принцип правовой определенности обязателен не только для законодателя и правоприменителя, но и для ученых-исследователей. Тем не менее сторонники налоговой ответственности полагают, что на доктринальном уровне использование собирательного значения понятия "налоговое правонарушение" возможно. Так, в одном из исследований сделан вывод о том, что "ответственность за совершение налоговых правонарушений, имея административно-правовую природу, обладает специфическими признаками, которые заключаются:

- в существовании такой меры налоговой ответственности, как пеня;

- в основании налоговой ответственности - налоговом правонарушении.

Особенность основания исследуемой ответственности выявляется в результате сопоставления налоговых правонарушений по НК РФ и административных правонарушений в сфере финансов, налогов и сборов, предусмотренных гл. 15" <1>.

--------------------------------

<1> Ефремова Е.С. Ответственность за совершение налоговых правонарушений (актуальные проблемы в свете нового Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях): Дис. ... канд. юрид. наук. СПб., 2003.

В другой научной работе утверждается, что "НК РФ предусматривает за невыполнение предусмотренных налоговым законодательством обязанностей следующие меры ответственности: штраф как денежное взыскание в размерах, предусмотренных гл. 16 НК РФ, пени за несвоевременную уплату налога, а также недоимку по налогу. Соответственно, в конструкцию налоговой ответственности следует включать как непосредственно обозначенный НК РФ в качестве санкции налоговый штраф, так и предусмотренные de facto налоговым законодательством санкции в виде пени и недоимки" <1>. Неизбежно складывается впечатление о существовании ситуации, которой на самом деле нет. Споры о взыскании налогов, сборов и пени не могут отождествляться со случаями ответственности за налоговые правонарушения, предусмотренные гл. 16 и 18 НК РФ. Не могут они расцениваться и в качестве конкурентов административной ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах, предусмотренные КоАП РФ.

--------------------------------

<1> Ильинов О.А. Правовые основы ответственности за совершение налоговых правонарушений в условиях реформы налогового администрирования: Дис. ... канд. юрид. наук.

Методология научного исследования диктует проведение сравнения определений налогового правонарушения (ст. 106 НК РФ) и административного правонарушения (ч. 1 ст. 2.1 КоАП РФ). Напомним, что согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действия или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое названным Кодексом установлена ответственность. В соответствии с ч. 1 ст. 2.1 КоАП РФ административным правонарушением признается противоправное, виновное действие (бездействие) физического или юридического лица, за которое данным Кодексом или законами субъектов РФ об административных правонарушениях установлена административная ответственность.

Очевидно, что в приведенных определениях совпадают все основные признаки: виновность, противоправность и установление ответственности в действующем законодательстве. То обстоятельство, что ст. 106 НК РФ говорит о нарушениях законодательства о налогах и сборах, не определяет вид юридической ответственности, поскольку отражает сферу действия норм НК РФ, а не видовую классификацию правонарушения. Глава 15 КоАП РФ также предусматривает правонарушения в области налогов и сборов. Фактическое тождество двух приведенных определений нельзя считать случайностью или недосмотром законодателя. Это результат непоследовательности научных воззрений на понятие правонарушения вообще и налогового правонарушения в частности. Образцом неудачных попыток разделения административного и налогового правонарушений является следующая позиция: "Наиболее существенные отличия правонарушения заключаются в специфике их наказуемости: особенностях процессуальной реализации санкций, особом круге органов, уполномоченных реализовывать меры ответственности за налоговые правонарушения, в применении не только карательных, но и правовосстановительных санкций" <1>. Приведенные доводы, во-первых, описывают имеющуюся в настоящее время ситуацию, во-вторых, в них отсутствует главное - в чем заключается особенность правовой природы якобы имеющихся отличий правонарушения в области налогов и сборов.

--------------------------------

<1> Юрмашев Р.С. Налоговое правонарушение: теоретико-прикладные проблемы правовой идентификации: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2005. С. 8.

Поскольку сторонники обособления налоговой ответственности не предлагают научно обоснованных, объективных, правовых критериев, отличающих видовую противоправность налогового правонарушения от противоправности административного правонарушения, то становится ясным, почему законодатель не смог сформулировать определение налогового правонарушения, принципиально отличающееся от определения административного правонарушения.

Представляется, что противоправность налогового правонарушения и административного правонарушения есть негативные явления одного порядка. Причем их идентичность объективно обусловленна. Такой вывод можно сделать, сравнивая составы налогового и административного правонарушений, предусмотренных нормами НК РФ и КоАП РФ.

Глава 16 НК РФ до недавнего времени содержала 13 статей, предусматривающих составы налоговых правонарушений (ст. ст. 116 - 120, 122, 123, 125, 126, 128, 129 - 129.2). Однако часть норм не имеют непосредственного отношения к нарушениям в области налогов и сборов. Так, нельзя признать обоснованным включение в число налоговых правонарушений неправомерного поведения свидетеля (ст. 128 НК РФ). Налоговые правоотношения характеризуются имущественным содержанием. Они возникают и развиваются между государством или органами местного самоуправления, с одной стороны, и налогоплательщиком, налоговым агентом - с другой. В теории права налоговые правоотношения определяются как особый вид финансовых правоотношений <1>. Отношения же, складывающиеся между свидетелем, экспертом, переводчиком или специалистом, с одной стороны, и правоприменительным органом - с другой, не являются собственно налоговыми. По крайней мере из ст. 2 НК РФ, определяющей отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, этого не следует. Объектом посягательства в данном случае являются отношения по поводу надлежащего функционирования институтов государственной власти.

--------------------------------

<1> Подробнее об этом см.: Финансовое право / Под ред. О.Н. Горбуновой. М., 2001. С. 290.

Отнесение к налоговым правонарушениям нарушений порядка регистрации объектов игорного бизнеса также юридически неоправданно. Отношения по поводу регистрации предпринимательской деятельности (игорный бизнес является одним из видов такой деятельности) в соответствии со ст. 2 НК РФ также не являются налоговыми. Обязательность регистрации игорного бизнеса в налоговом органе, предусмотренная ст. 366 НК РФ, не придает возникающим отношениям налоговый характер. Налоговые органы производят государственную регистрацию всех юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, и индивидуальных предпринимателей в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 17 мая 2002 г. N 319 "Об уполномоченном федеральном органе исполнительной власти, осуществляющем государственную регистрацию юридических лиц, крестьянских (фермерских) хозяйств, физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей". Данная функция осуществляется во исполнение Федерального закона от 8 августа 2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" и Федерального закона от 21 марта 2002 г. N 31-ФЗ "О приведении законодательных актов в соответствие с Федеральным законом "О государственной регистрации юридических лиц".

В пояснительной записке к проекту последнего из приведенных выше актов, в частности, указывалось на то, что он "основан на принципе единообразия и идее "одного окна"... Упрощение процедуры регистрации должно быть сбалансировано усилением уголовной и административной ответственности субъектов хозяйственной деятельности за непредставление, либо несвоевременное представление, либо представление ложных сведений о юридическом лице в целях обеспечения достоверности и актуальности сведений Единого государственного реестра юридических лиц, с одной стороны, и защиты от неправомерного отказа в регистрации, с другой стороны. Данные нормы предусмотрены в проекте Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации и Кодекс РФ об административных правонарушениях" <1>. Таким образом, нарушения порядка регистрации объектов игорного бизнеса посягают на отношения по поводу проведения государственной политики в области установления единого экономического рынка.

--------------------------------

<1> СПС "КонсультантПлюс".

Если игорному бизнесу придавать какое-то особое значение в аспекте налоговых правоотношений, то почему этого не заслуживают, например, отношения в области оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции? За противоправные действия в данной области ст. 15.13 КоАП РФ предусмотрена административная ответственность. Согласно ст. 15.12 КоАП РФ административная ответственность предусмотрена за выпуск или продажу товаров и продукции, в отношении которых установлены требования по маркировке и (или) нанесению информации, необходимой для осуществления налогового контроля, без соответствующей маркировки и (или) информации, а также с нарушением установленного порядка нанесения такой маркировки. Причем в обоих случаях субъектами правонарушений признаются в том числе юридические лица.

Таким образом, из 13 статей гл. 16 НК РФ три статьи предусматривают составы правонарушений, которые по существу не являются налоговыми.

Глава 18 НК РФ содержит пять статей, предусматривающих виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение. Во всех случаях банк не выступает в качестве налогоплательщика.

Постатейное сравнение гл. 16 и 18 НК РФ и гл. 15 КоАП РФ в контексте характера противоправных действий (бездействия) показывает, что остальные "налоговые" правонарушения аналогичны административным и отличаются только по субъекту. Статьей 116 НК РФ признаются противоправными действия (бездействие), нарушающие сроки постановки на учет в налоговом органе. Такие же действия (бездействие) признаются противоправными в ст. 15.3 КоАП РФ.

В соответствии с Федеральным законом от 27 июля 2010 г. N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых вопросов налогового администрирования" ст. 117 утратила силу. Представляется, что законодатель принял обоснованное решение, так как уклонение от постановки на учет в налоговом органе, являясь противоправным бездействием, фактически посягает на отношения в сфере предпринимательской деятельности в целях ее осуществления без государственного регулирования. До недавнего времени уклонение от постановки на учет в налоговом органе являлось противоправным согласно ст. 117 НК РФ. Ответственность за такие действия предусмотрена в гл. 14 "Административные правонарушения в области предпринимательской деятельности" КоАП РФ, в частности, в ст. 14.1 КоАП РФ перечислены различные варианты противоправных действий по осуществлению предпринимательской деятельности без государственной регистрации.

Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке признается противоправным в ст. 118 НК РФ и, соответственно, в ст. 15.4 КоАП РФ.

В ст. 119 НК РФ признается противоправным непредставление налоговой декларации, а в ст. 15.5 КоАП РФ - нарушение сроков представления налоговой декларации.

Согласно ст. 120 НК РФ противоправными признаются действия, грубо нарушающие правила учета доходов и расходов и объектов налогообложения, а по ст. 15.11 КоАП РФ - действия, грубо нарушающие правила ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности.

В ст. 122 НК РФ неправомерными признаются неуплата или неполная уплата сумм налога. Нормы КоАП РФ аналогичных противоправных действий (бездействия) не предусматривают. Но в то же время необходимо иметь в виду, что в соответствии с Определением Конституционного Суда РФ от 18 января 2001 г. N 6-О "По запросу Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа о проверке конституционности пунктов 1 и 3 статьи 120 и пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации" положения п. п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же действий. Так что "полноценность" ст. 122 НК РФ носит условный характер.

Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов признается противоправным в ст. 123 НК РФ. Кодекс РФ об административных правонарушениях аналогичного состава административного правонарушения не содержит.

Нормы КоАП РФ также не предусматривают ответственности за противоправные действия по несоблюдению порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест, как это предусмотрено ст. 125 НК РФ.

Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, признается противоправным в ст. 126 НК РФ и в ст. 15.6 КоАП РФ.

Неправомерное несообщение сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, признается противоправным в ст. 129.1 НК РФ. В КоАП РФ такие действия (бездействие) также признаются противоправными в ст. 19.7, содержащейся в гл. 19 "Административные правонарушения против порядка управления". Кроме того, КоАП РФ признает неправомерными действия по выпуску или продаже товаров и продукции, в отношении которых установлены требования по маркировке и (или) нанесению информации, необходимой для осуществления налогового контроля, без соответствующей маркировки и (или) информации, а также с нарушением установленного порядка нанесения такой маркировки (ст. 15.12), по уклонению от подачи декларации об объеме производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции или декларации об использовании этилового спирта (ст. 15.13).

Нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику признается неправомерным в ст. 132 НК РФ и в ст. 15.7 КоАП РФ; нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога (сбора), авансового платежа, пеней, штрафа - в ст. 133 НК РФ и в ст. 15.8 КоАП РФ; неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента - в ст. 134 НК РФ и в ст. 15.9 КоАП РФ.

В статье 135 НК РФ признается противоправным неисполнение банком поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, пеней, штрафа. Нормы КоАП РФ такого состава административного правонарушения не предусматривают.

В соответствии со ст. 135.1 НК РФ является противоправным непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам в налоговый орган. В КоАП РФ противоправные действия такого характера не предусмотрены, если не иметь в виду ст. 19.7 "Непредставление сведений (информации)".

В большинстве случаев законодатель, формулируя составы правонарушений в НК РФ и КоАП РФ, принял за основу одни и те же возможные или существующие случаи нарушения налогового законодательства. Имеющиеся расхождения непринципиальны, так как их легко устранить путем внесения соответствующих изменений. Вопрос в том, является ли такое решение законодателя оправданным исходя из правовых критериев. При этом важно определиться в выборе этих критериев. Ведь в законодательном регулировании однородных по своему содержанию правонарушений имеется явный параллелизм. Такое положение вряд ли можно оправдать различием субъектов ответственности (коллективные и индивидуальные). Представляется, в приведенной ситуации отсутствуют объективные критерии разграничения юридической ответственности.

Вместе с тем представители науки финансового права игнорируют все вышеизложенное. Так, А.Н. Сердцев указывает, что "анализ признаков налогового правонарушения выявил присущие налоговому правонарушению специфические признаки, отличные от административного, уголовного, гражданско-правового правонарушения: специальные и непосредственные объекты правонарушения (налоговая система страны, определенные группы общественных отношений); событие налогового правонарушения (противоправность и общественная опасность деяния, способ действия (бездействия), вредные последствия и причинная связь между ними); отдельные субъекты правонарушения; такая субъективная сторона правонарушения, как вина организации. Наличие данных признаков позволяет утверждать, что совершение налогового правонарушения повлечет именно налоговую ответственность" <1>. Очевидно, такой подход не только нерационален, но и необоснован, так как опять исходит из основного отличительного и объективно существующего признака - налоговых правоотношений. Другие названные признаки присущи и административному правонарушению и подтверждают идентичность противоправности налоговых и административных правонарушений.

--------------------------------

<1> Сердцев А.Н. Ответственность за нарушение налогового законодательства (современное состояние проблемы): Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2003. Цит. по: Грачева Е.Ю., Щекин Д.М. Комментарий к диссертационным исследованиям по финансовому праву. М., 2009. С. 556, 557.

Ситуации, изложенные в диспозициях названных норм НК РФ и КоАП РФ, по существу, представляют собой описание объективной стороны соответствующего налогового и административного правонарушения. Иначе говоря, они являются "словесным портретом" конкретной противоправности. Оценка составов, анализируемых правонарушений, предусмотренных нормами гл. 16 и 18 НК РФ, через характер противоправности является принципиально важной, так как позволяет сделать концептуально иные выводы.

Из теории юридической ответственности известно, что каждый ее вид в своем механизме имеет как общие, так и специфические черты. Причем противоправность, имея специфическое содержание, обусловливает специфику вида юридической ответственности.

Правила формальной логики позволяют сделать вывод о том, что, раз есть налоговая ответственность, значит, должно быть налоговое правонарушение, основу которого составляет противоправность соответствующего вида. С учетом проведенного выше анализа можно достаточно уверенно определить, чем противоправность в правонарушениях, влекущих гражданско-правовую, материальную и дисциплинарную ответственность, отличается от налоговой противоправности. В свою очередь, анализ содержания противоправности налогового правонарушения не позволяет выделить характерные черты, присущие именно налоговой противоправности, отличающие ее от административной противоправности. Таким образом, неслучайно сторонниками налоговой ответственности не приведены и не обоснованы критерии, характеризующие видовые отличия налоговой противоправности от административной.

Так, Р.С. Юрмашев утверждает, что "сопоставление административной и налоговой противоправности позволило сделать вывод о том, что они не совпадают. Если налоговая противоправность выражается в НК РФ в запрете деяния под угрозой применения финансовых санкций, то административная противоправность заключается в том, что деяние запрещено в КоАП РФ и законах субъектов РФ об административных правонарушениях под угрозой применения административного наказания" <1>. Фактически имеет место очередная попытка поставить во главу угла не видовой характер противоправности, а формальный признак отраслевой принадлежности.

--------------------------------

<1> Юрмашев Р.С. Налоговое правонарушение: теоретико-прикладные проблемы правовой идентификации: Дис. ... канд. юрид. наук. С. 14.

Нельзя не согласиться с тем, что налоговые отношения имеют специфику, но и у отношений, урегулированных другими отраслями законодательства, она тоже присутствует. В то же время все виды противоправности, формирующие соответствующие виды юридической ответственности, носят межотраслевой характер. В частности, противоправность дисциплинарных правонарушений может быть направлена на нарушение норм налогового, бюджетного, валютного, таможенного и иного законодательства. Но ответственность в любом случае является дисциплинарной. Нет никаких правовых оснований к тому, что в отношении налогового законодательства межотраслевой характер противоправности исключается.

Факт идентичности противоправности налоговых и административных правонарушений подтверждается следующим примером. Противоправность в виде грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ) и противоправность в виде грубого нарушения правил ведения бухгалтерской отчетности (ст. 15.11 КоАП РФ) - явления одного порядка с точки зрения способа нарушения охраняемых отношений. Нельзя согласиться с утверждением Д. Грушко о том, что "можно отметить существенное различие в определении конкретных составов противоправных деяний. Например, ответственность за нарушение правил бухгалтерского учета для организаций по ст. 120 НК РФ и для должностных лиц по ст. 15.11 КоАП РФ имеет различные правовые основания.

Различия заключаются в содержании противоправных деяний, за которую предусмотрена ответственность в ст. 120 "Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения" НК РФ и в ст. 15.11 "Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности" КоАП РФ. В ст. 120 НК РФ под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие документов бухгалтерского учета и систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухучета и в отчетности объектов бухгалтерского учета. В ст. 15.11 КоАП РФ под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%; искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%. Таким образом, проблема различия в квалификации одних и тех же противоправных деяний организаций и их должностных лиц явно имеет место" <1>.

--------------------------------

<1> Грушко Д. Административно-процессуальная юрисдикционная деятельность и налоговый процесс: к вопросу о сущности и соотношении институтов // Арбитражный и гражданский процесс. 2007. N 12.

На самом деле это редакционные отличия, поскольку в диспозициях обеих норм имеются в виду:

а) правила учета доходов и расходов;

б) их нарушения, влекущие искажение итоговой информации.

По существу, речь идет об охране одних и тех же налоговых отношений. Совпадают не только объект посягательств, но и действия (бездействие), образующие объективную сторону составов правонарушений. То обстоятельство, что в одном случае законодатель использовал временной показатель (налоговый период в ст. 120 НК РФ), а в другом - количественный (процентное соотношение искаженной суммы от действительно имеющей место в ст. 15.11 КоАП РФ), имеет значение для осуществления правовой квалификации при рассмотрении конкретного дела. Такое решение законодателя не свидетельствует о том, что оно обусловлено спецификой ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренной НК РФ, по сравнению с административной ответственностью по КоАП РФ. Такая детализация в диспозициях правовых норм для классификации вида юридической ответственности не является фактором первостепенной значимости.

Признаки объективной стороны одного из указанных составов правонарушений законодатель может изменить, и это никак не отразится на видовой классификации юридической ответственности. Подобная сравнительная методология вполне применима и к другим "родственным" составам правонарушений, предусмотренным НК РФ и КоАП РФ, так как позволяет уяснить правовые сущностные характеристики, а не внешние редакционные различия текста правовой нормы.

Единство объективной стороны данных составов правонарушений подтверждается еще и тем, что пределы действия обоих составов правонарушений одновременно заканчиваются, как только в результате искажения отчетности появляются предпосылки уклонения от уплаты налогов в крупном размере. Тогда действия (бездействие), предусмотренные ст. 120 НК РФ или ст. 15.11 КоАП РФ, становятся более опасными и подлежат квалификации по ст. 198 УК РФ для физических лиц или по ст. 199 УК РФ для должностных лиц - руководителей организаций.

Учитывая значимость характера противоправности для каждого вида юридической ответственности, сбалансированность механизма административной ответственности объясняется специфическими характеристиками противоправности административного характера. В рассматриваемых нормах НК РФ используется фактически идентичная противоправность, чем нарушается достигнутый баланс и в правовом поле создается внутреннее напряжение. Такое разделение правового регулирования юридической ответственности не может служить укреплению правопорядка.

Сторонники налоговой ответственности рассматривают налоговую противоправность только с точки зрения ее принадлежности к законодательству о налогах и сборах и не касаются ее правовой и видовой сущности. Противоправность не увязывается, в частности, с объективной стороной состава правонарушения. Так, Р.С. Юрмашев указывает, что "исследование особенностей объективной стороны налогового правонарушения позволило автору выделить деяние (действие или бездействие) в качестве его единственного обязательного признака. Факультативными признаками являются: общественные вредные последствия, причинно-следственная связь между совершенным деянием и общественно вредными последствиями (данные признаки являются обязательными для материальных составов налоговых правонарушений), а также время, место, способ и обстановка совершения налогового правонарушения" <1>. С приведенными доводами нельзя не согласиться, потому что они имеют довольно общий, абстрактный характер. Но автор не говорит о каких-либо особенностях объективной стороны налогового правонарушения, отличающих ее от объективной стороны административного правонарушения.

--------------------------------

<1> Юрмашев Р.С. Налоговое правонарушение: теоретико-прикладные проблемы правовой идентификации: Дис. ... канд. юрид. наук. С. 19.

Нет в исследованиях о налоговой ответственности и доводов, свидетельствующих об отличии объекта в составе налогового правонарушения от объекта в составе административного правонарушения в области налогов и сборов. В любом случае таковым являются отношения, регулируемые нормами законодательства о налогах и сборах (см. ст. 2 НК РФ).

Составы налоговых правонарушений, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ, от составов административных правонарушений в сфере законодательства по налогам и сборам, сформулированных в гл. 15 КоАП РФ, отличает субъектный состав. В НК РФ речь идет о налогоплательщиках - физических лицах и должностных лицах, а также о юридических лицах. Такое разделение было бы логичным, если бы КоАП РФ не признал юридических лиц субъектами административной ответственности (ст. 2.10 КоАП РФ). Общее правило об административной ответственности юридических лиц дополняется регулированием порядка привлечения к административной ответственности:

- в случаях слияния нескольких юридических лиц;

- при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу;

- при разделении юридического лица или выделении одного либо нескольких юридических лиц;

- при преобразовании юридического лица.

Нормами КоАП РФ юридические лица признаются субъектами административных правонарушений, в том числе при посягательстве на налоговые отношения, как это следует, например, из ст. 15.12 КоАП РФ, предусматривающей административную ответственность за выпуск или продажу товаров и продукции, в отношении которых установлены требования по маркировке и (или) нанесению информации, необходимой для осуществления налогового контроля, без соответствующей маркировки и (или) информации, а также с нарушением установленного порядка нанесения такой маркировки, и из ст. 15.13 КоАП РФ, предусматривающей административную ответственность за уклонение от подачи декларации об объеме производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции или декларации об использовании этилового спирта.

Субъектный состав важен в каждом виде юридической ответственности. Однако эта роль не является определяющей, так как в конечном итоге субъектов всегда два - физическое или юридическое лицо. Причем в некоторых видах юридической ответственности варианты не предусмотрены. Например, к дисциплинарной и уголовной ответственности привлекаются только физические лица. Следовательно, выделение налоговой ответственности в качестве самостоятельного вида по субъектному составу невозможно. Оно не является объективно необходимым правовым решением, тем более когда делается непоследовательно.

Так, например, из анализа ст. 129.1 НК РФ следует, что при неправомерном несообщении сведений налоговому органу субъектом ответственности является физическое лицо. В то же время за непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, предусмотрена административная ответственность по ст. 15.6 КоАП РФ, субъектом которой также является физическое лицо. Такая ситуация неизбежно приводит к возможности двойной ответственности, что уже отмечалось в юридической литературе. Но это еще не все. Дело в том, что санкции ст. 129.1 НК РФ предусматривают взыскание штрафа в размере 5000 руб. (ч. 1) и 20000 руб. (ч. 2), тогда как санкция ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ предусматривает наложение административного штрафа на граждан в размере от 100 до 300 руб., на должностных лиц - от 300 до 500 руб. В действительности повторного привлечения к ответственности, вероятнее всего, не произойдет, тогда как обсуждение вариантов привлечения лица к ответственности вполне возможно. Это значит, что выбор норм, по которым субъект будет привлекаться к ответственности (НК РФ или КоАП РФ), зависит от усмотрения уполномоченного должностного лица. В настоящее время отсутствуют средства правового контроля за целесообразностью применения должностным лицом того или иного варианта наказания. Такая конструкция не только не исключает, а предполагает коррупционные факторы и сохраняет формат коррупционного поведения. Это притом что против такого социального зла в Российской Федерации принимаются специфические, массированные меры противодействия. В исследованиях о налоговой ответственности ее сторонниками эта тема не обсуждается.

Институциональная ясность с налоговой ответственностью не наступает и при анализе субъективной стороны состава налогового правонарушения, т.е. вопроса о виновности правонарушителя. Статья 108 НК РФ, регулируя общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, в п. 6 предусматривает, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Данные нормы согласуются с конституционным положением о презумпции невиновности в ч. 1 ст. 49 Конституции РФ и в ст. 1.5 КоАП РФ. Каких-либо изъятий из этого правила для правонарушений в области налогов и сборов не предусматривается. Тем не менее в НК РФ наблюдается непоследовательность в реализации принципа презумпции невиновности. В п. 1 ч. 1 ст. 111 НК РФ в качестве одного из обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, признается совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения налогоплательщиком - физическим лицом, находящимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчет в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются представлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение).

Уточнение, содержащееся в скобках, обязывает представлять соответствующие доказательства в налоговый орган. Несмотря на то что уточнение не содержит сведений о лице, которое должно это делать, фактически речь идет о лице, в отношении которого ведется производство по делу о налоговом правонарушении. Поскольку этот вопрос имеет отношение к формулированию обвинения, т.е. к материально-правовому аспекту института налоговой ответственности, то представляется, что соответствующие доказательства должен собирать уполномоченный налоговый орган. Однако это только наше предположение, а не решение законодателя.

Форма вины при совершении налогового правонарушения определяется ст. 110 НК РФ. Для нашего анализа наибольший интерес представляет п. 4 ст. 110 НК РФ, согласно которому вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения. Как усматривается из приведенной нормы, вина юридического лица в совершении налогового правонарушения ставится в зависимость от вины должностного лица организации - юридического лица либо ее представителей. Существование такого подхода обосновывается тем, что вина юридического лица выражается в виновных действиях лиц, ответственных за выполнение норм налогового законодательства в рамках своих служебных обязанностей, поэтому за действия должностных лиц отвечает предприятие. Вина должностных лиц совпадает с виной предприятия <1>.

--------------------------------

<1> См., в частности: Белинский Е.С. Вопросы вины в налоговом законодательстве // Государство и право. 1996. N 6. С. 49.

Данная точка зрения в итоге приводит к традиционному пониманию вины в праве. Оно сводится к психическому отношению правонарушителя к своим противоправным действиям (бездействию) в форме умысла или неосторожности и их последствиям. Такая теория оправдывает себя на примере правонарушителей - физических лиц. Она допустима и по отношению к индивидуальным предпринимателям как физическим лицам. В составах же налоговых правонарушений, предусмотренных нормами гл. 16 и 18 НК РФ, в качестве субъектов правонарушения виновными признаются юридические лица. Возникают вопросы: в чем выражается у юридического лица "психическое отношение" к нарушению налогового законодательства? Правомерно ли фактическое отождествление налогоплательщика - юридического лица с личностью должностного лица организации - юридического лица либо его представителя?

Ответ на них сформулировал сам законодатель, исходя из многочисленных дискуссий, прошедших на эту тему, и учтя международный опыт. В соответствии с ч. 2 ст. 2.1 КоАП РФ юридическое лицо признается виновным в совершении административного правонарушения, если будет установлено, что у него имелась возможность для соблюдения правил и норм, за нарушение которых КоАП РФ или законами субъекта РФ предусмотрена административная ответственность, но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению. Особенностью данного определения является то, что содержанием вины юридического лица признается не воля и сознание отдельного человека, а характер деятельности юридического лица, т.е. насколько эта деятельность была безукоризненной.

Таким образом, в центр понимания поставлен социально-экономический аспект. Соблюдение "правил и норм" осуществляется в форме действий или бездействия, а словами "но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению" субъективной стороне состава административного правонарушения в значительной степени придаются объективные элементы (мотивы). Соответственно, предметом исследования правомерности поведения является поведение юридического лица.

Несмотря на то что КоАП РФ принят позже НК РФ и речь идет об идентичной противоправности, изложение п. 4 ст. 110 НК РФ, изначально предложенное законодателем, остается неизменным. Из этого следует, что если должностное лицо будет признано виновным в совершении административного правонарушения, предусмотренного, например, ст. 15.11 КоАП РФ, то, по существу, автоматически устанавливается и вина юридического лица по каждому из составов, сформулированных в ст. 120 НК РФ. Интересна ситуация, когда при установлении вины юридического лица соответствующее должностное лицо признается невменяемым.

Субъективно-правовой подход к определению виновности юридического лица не согласуется не только с нормами КоАП РФ, так как объективно-правовой подход используется и другими отраслями законодательства, например гражданским. Каких-либо правовых особенностей в этом аспекте для налоговых отношений не выявлено.

Если рассматривать вину юридических лиц через призму поведения должностных лиц, то получается, что и превентивное воздействие налоговой ответственности предназначено не для юридических лиц.

Согласно подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления и уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных либо ему самому, либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа). Положение настоящего подпункта не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом). Вряд ли данное обстоятельство можно признать настолько специфическим, что оно способно привести к формированию нового вида юридической ответственности.

Не менее актуальным в отношении материально-правового содержания налоговой ответственности является вопрос о санкциях. Налоговые санкции признаются мерой ответственности за совершение налогового правонарушения (ч. 1 ст. 114 НК РФ). Характерно, что все рассуждения на тему налоговой ответственности строятся на использовании термина "налоговые санкции". Например, указывается, что мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая санкция <1>. При этом не оценивается то обстоятельство, что налоговые санкции представляют собой денежные взыскания в виде штрафов (ч. 2 ст. 114 НК РФ), т.е. по своему характеру являются карательными.

--------------------------------

<1> См.: Зайцев В.А. Юридическая ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах и процессуальный порядок ее реализации: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2003. С. 11.

В исследованиях о налоговой ответственности штрафы, как правило, объединяются с пенями как доказательство особенности налоговых наказаний. О некорректности объединения ответственности за налоговые правонарушения и споров о взыскании налогов и сборов говорилось чуть выше. Но в данном контексте главным является не это. Важно уяснить отличия налоговой санкции в форме пени от административного наказания.

Доводы о том, что законодатель в НК РФ использует термин "налоговая санкция", а в КоАП РФ - "административное наказание", нельзя считать убедительными и способными что-либо подтвердить или опровергнуть. Во-первых, понятие "санкция" имеет в праве несколько смысловых значений. Иногда таким образом обозначается часть правовой нормы или мера пресечения, поэтому решение законодателя использовать термин "налоговая санкция" неудачно. Во-вторых, и это главное, п. 1 ст. 114 НК РФ и ч. 1 ст. 3.1 КоАП РФ имеют в виду один и тот же искомый результат - меру ответственности. Как известно, вид юридической ответственности определяет характер наказания, предусматриваемого санкциями правовой нормы, а не наоборот. В подтверждение этой точки зрения имеется позиция Н.М. Колосовой, которая, исследуя тему конституционных санкций, указывает, что "в юридической литературе справедливо отмечается, что отнесение санкций к той или иной отрасли права зависит не от их названия, а прежде всего от того, исполнение нормы какой отрасли права они непосредственно обеспечивают.

Однако если применять только этот критерий выделения санкций, то можно будет говорить о семейных, земельных, уголовных и иных отраслевых санкциях. Такой вывод является ошибочным и опасным, поскольку при этом может быть чрезмерно расширено количество видов юридической ответственности. Следует учитывать, что некоторые отрасли своими мерами ответственности защищают многие правоотношения, что сокращает количество видов юридической ответственности. Например, административные санкции охраняют и трудовые, и финансовые, и конституционные, и иные правоотношения, поэтому при определении отраслевого вида санкций важно знать не только то, какая отрасль права устанавливает санкции, нормы какой отрасли они защищают, но и к какому типу принуждения они принадлежат" <1>.

--------------------------------

<1> Колосова Н.М. К вопросу о конституционных санкциях // Журнал российского права. 2009. N 3. С. 17.

Поскольку штраф предусмотрен и в качестве административного наказания (ст. 3.5 КоАП РФ), то неизбежны поиски ответа на вопрос о том, совместима ли правовая природа этих штрафов. В качестве исходной точки, по нашему убеждению, должно приниматься во внимание то обстоятельство, что в обоих случаях штраф назначается от имени государства, следовательно, противоправность в налоговом и административном правонарушении идентична. Кроме того, в обоих случаях штраф носит карательный характер, так как влечет претерпевание правонарушителем правоограничений относительно финансовых средств, не связанных с размером причиненного вреда (его может и не быть), ибо диспозиции анализируемых статей не предусмотрели материальный вред в качестве признака объективной стороны соответствующего состава правонарушения.

Значит, штраф в качестве меры ответственности за налоговое правонарушение и штраф в качестве меры ответственности за административное правонарушение - идентичные правовые явления. Нужно учитывать и то, что спектр применения штрафа за налоговое правонарушение очень узкий, тогда как административный штраф чаще всего предусмотрен в санкциях правовых норм КоАП РФ, в том числе и за совершение противоправных действий (бездействия) в области налогов и сборов.

При анализе аспектов административного наказания были приведены доводы о том, что оно является персонифицированной мерой ответственности за конкретную административную противоправность, предусмотренную диспозицией соответствующей правовой нормы. Такая персонификация предполагает в том числе учет обстоятельств, отягчающих и смягчающих административную ответственность. Согласно п. 2 ст. 112 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение. Однако если лицо ранее привлекалось к административной ответственности за совершение административного правонарушения в области налогов и сборов, то данное обстоятельство не может служить основанием для его признания в качестве отягчающего. Сомнительно, что приведенная выше норма НК РФ отражает реальное положение дел с точки зрения оценки действительной опасности противоправности в области налогов и сборов. Это только один пример несогласованности норм НК РФ и КоАП РФ, регулирующих положения, фактически касающиеся одного и того же вида юридической ответственности и имеющих единую цель - обеспечение правопорядка.

Продолжением данной темы являются высказываемые в юридической литературе суждения о том, что в этом случае возможно повторное привлечение к юридической ответственности <1>.

--------------------------------

<1> См.: Овчарова Е.В., Паневина Е.В. О неправомерности повторного привлечения к ответственности // Налоговед. 2010. N 1. С. 17 - 29.

Тем не менее приведенное очевидное совпадение всех основополагающих критериев, характеризующих составы налоговых и административных правонарушений и меры наказания, сторонниками налоговой ответственности не замечается, не анализируется и не учитывается.

Целесообразно остановиться еще на одном компоненте материально-правового регулирования ответственности за налоговые правонарушения. Согласно ч. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). Рациональность такого решения представляется сомнительной по целому ряду обстоятельств. Во-первых, по нормам НК РФ налоговый период не превышает одного года (п. 1 ст. 55 НК РФ). В соответствии с ч. 1 ст. 14 и ч. 1 ст. 15 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" отчетным годом для всех организаций является календарный год. Годовой алгоритм характерен для всего делопроизводства юридических лиц. Во-вторых, ответственность за преступления в области налогов и сборов предусмотрена в ст. ст. 198, 199 - 199.2 УК РФ.

На основании ст. 15 УК РФ преступления, предусмотренные ч. 1 ст. 198, ч. 1 ст. 199 и ч. 1 ст. 199.1 УК РФ, относятся к преступлениям небольшой тяжести. Для таких преступлений установлен двухгодичный срок давности привлечения к уголовной ответственности (п. "а" ч. 1 ст. 78 УК РФ). Получается, что за общественно опасное преступное деяние (ч. 1 ст. 14 УК РФ) срок давности привлечения к ответственности меньше, чем за административное правонарушение.

Известно, что каждый вид юридической ответственности предполагает наличие собственных процедур реализации материальных норм. Значимость процессуальных норм для каждого вида юридической ответственности невозможно переоценить. Так, Конституционный Суд РФ в своем Постановлении от 16 марта 1998 г. N 9-П "По делу о проверке конституционности статьи 44 Уголовно-процессуального кодекса РСФСР и статьи 123 Гражданского процессуального кодекса РСФСР в связи с жалобами ряда граждан", обсуждая проблему подсудности, сформулировал следующую правовую позицию.

Чтобы исключить произвольный выбор суда или судьи, закон, допуская такую передачу, должен закреплять и ее надлежащий процессуальный механизм (в том числе определять уровень, территориальное расположение суда, в который дело может быть передано; судебную инстанцию, которая могла бы подтвердить наличие оснований для передачи), а также обеспечивать право на обжалование соответствующего решения, принимаемого в виде судебного акта. Здесь речь идет о несомненно важном, но все-таки частном и локальном случае уголовного судопроизводства. Тем более надлежащий процессуальный механизм должен быть разработан в отношении всего производства о том или ином правонарушении. Согласно п. 1 ст. 10 НК РФ порядок привлечения к ответственности и производство по делам о налоговых правонарушениях осуществляются в порядке, установленном гл. 14, 15 названного Кодекса. В соответствии с ч. 2 ст. 10 НК РФ производство по делам о нарушении законодательства о налогах и сборах, содержащим признаки административного правонарушения, ведется в порядке, установленном законом РФ об административных правонарушениях. По существу, о том же говорится в п. 13 ст. 101.4 НК РФ. Данное обстоятельство также приводится как аргумент в подтверждение существования налоговой ответственности.

Так, Д. Грушко пишет, что "отличие налоговой ответственности от других видов ответственности, в том числе и от административной, заключается, прежде всего, в особенностях ее процессуальной формы. Процедуры привлечения к ответственности и производства по делам о налоговых правонарушениях, регламентированные гл. 14, 15 НК РФ, отличаются от тех, которые предусмотрены законодательством об административных правонарушениях. Так, производство по делу о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиком (плательщиком сбора или налоговым агентом), заключается в вынесении решения по результатам рассмотрения материалов проверок в соответствии со ст. ст. 100, 101 НК РФ. По результатам проверок должностными лицами налоговых органов составляется акт налоговой проверки. Вместе с тем в соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ в случае выявления нарушения, за которое налогоплательщики - физические лица или должностные лица налогоплательщиков-организаций подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа, проводившее проверку, должно составить протокол об административном правонарушении. Рассмотрение дел об этих правонарушениях и применении административных санкций в отношении должностных лиц организаций и физических лиц, виновных в их совершении, производится налоговыми органами в соответствии с административным законодательством. Субъектами административной ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах являются должностные лица организаций.

Таким образом, НК РФ при привлечении правонарушителей к административной ответственности содержит ссылки на КоАП РФ. Административное взыскание за нарушение законодательства о налогах и сборах налагается в соответствии с процедурой, установленной КоАП РФ; она, как известно, включает в себя составление протокола об административном правонарушении, возбуждение административного дела, подготовку и рассмотрение дела об административном правонарушении, вынесение постановления. При несогласии с вынесенным постановлением по делу об административном правонарушении данное постановление также может быть обжаловано в судебном порядке" <1>.

--------------------------------

Приведенная позиция не убедительна. Во-первых, относительно ст. 10 НК РФ имеются и иные точки зрения. Например, утверждается, что "ст. 10 НК РФ сформулирована таким образом, что позволяет сделать ошибочный вывод о противопоставлении налоговой ответственности административной и уголовной ответственности. Однако в этой статье речь идет не о видах ответственности, а о порядке производства по делам о налоговых правонарушениях" <1>.

--------------------------------

<1> Налоговое право: Учебник / Отв. ред. С.Г. Пепеляев. М., 2005. С. 395.

Во-вторых, из суждения Д. Грушко следует, что в отношении процедуры налоговой ответственности автор фактически применил тот же метод, что и названные выше исследователи при анализе материально-правовых компонентов. Он сводится к описанию существующей ныне ситуации, что делает такой подход весьма уязвимым. Процессуальные особенности привлечения к соответствующему виду юридической ответственности - один из признаков, отличающих виды юридической ответственности друг от друга. Достаточно ясно, чем отличается процедура привлечения к дисциплинарной ответственности от процедуры привлечения к административной ответственности. Можно с уверенностью говорить о том, что эти отличия объясняются материально-правовым содержанием каждого вида юридической ответственности, на которое определяющее влияние оказывает характер противоправности в каждом из названных случаев. Поэтому в научных целях проведение сравнительного анализа процедуры привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения и процедуры привлечения к административной ответственности требуется лишь с точки зрения проверки и правовой дифференциации каждой из них.

Прежде всего необходимо обратить внимание на неудачное использование законодателем терминологических понятий в ст. 10 НК РФ. В ч. 1 этой статьи речь идет о налоговых правонарушениях, а в ч. 2 - о нарушениях законодательства о налогах и сборах. Получается, что налоговое правонарушение не имеет отношения к законодательству о налогах и сборах, тогда как ст. 106 НК РФ говорит об обратном. Аналогичная несогласованность имеется в названиях гл. 16 и 18 НК РФ - "Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение" и "Виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение" соответственно.

Реакция государства на проявление противоправности в области налогов и сборов отражает публичные интересы. Для административной ответственности они сформулированы, в частности, в ст. ст. 1.2 и 24.1 КоАП РФ. Несмотря на то что в НК РФ отсутствуют нормы подобного рода, вряд ли публичные интересы по поводу привлечения к ответственности за налоговые правонарушения отличаются от сформулированных в КоАП РФ, т.е. объектом посягательства в обоих случаях являются отношения в области налогов и сборов. Это обстоятельство само по себе ставит вопрос о нерациональности и нецелесообразности введения самостоятельной процедуры привлечения к ответственности за налоговые правонарушения.

Налоговые органы решают целый комплекс проблем по взысканию налогов и сборов. В этих целях они осуществляют налоговый контроль, в ходе которого в том числе принимают меры к выявлению правонарушений в сфере налогов и сборов. Установленные факты правонарушений в указанной сфере требуют своего производства. Фактически функции налогового контроля на этом заканчиваются, а то обстоятельство, что они возбуждают дела, в частности об административных правонарушениях (п. 5 ч. 2 ст. 28.3 КоАП РФ) в сфере законодательства о налогах и сборах, по существу, приведенных доводов не меняет.

Производство по делам о правонарушениях в сфере законодательства о налогах и сборах является самостоятельной процедурой, имеющей свою конкретную цель.

Дело в том, что налоговый процесс предполагает возникновение и развитие соответствующих материальных и процессуальных правоотношений. Объектом материальных правоотношений являются налоги и сборы. Его достижение происходит с учетом прав и обязанностей субъектов, детализируемых, в частности, налоговыми ставками, налоговым периодом и другими критериями.

Производство по делам о правонарушениях в сфере законодательства о налогах и сборах также сопровождается возникновением и развитием материальных и процессуальных правоотношений. При этом конечным объектом материальных правоотношений является объем правоограничений, предусмотренных санкцией правовой нормы, применяемой для квалификации противоправных действий (бездействия) в сфере законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, объект материальных правоотношений, возникающих в связи с правонарушением в сфере законодательства о налогах и сборах, не имеет ничего общего с объектом материальных правоотношений в собственно налоговом процессе.

Из всех элементов правоотношения (субъекты, права, обязанности, объект) объект логически расположен в заключительной фазе правоотношения, но в данном фрагменте исследования он намеренно выведен на первое место, так как является, во-первых, ядром правоотношения, а во-вторых, другие элементы правоотношения находятся в зависимости от него.

Применительно к налоговым правоотношениям зависимость проявляется в том, что не каждое должностное лицо налоговых органов и не каждое физическое или юридическое лицо может быть их субъектом. Более того, субъекты, представляющие государственную власть в материальных правоотношениях, возникающих в налоговом процессе, не всегда могут быть субъектами материальных правоотношений, возникающих в связи с правонарушением в сфере законодательства о налогах и сборах.

Такое несовпадение объясняется тем, что объект правоотношения определяет содержание прав и обязанностей каждого из субъектов. Фактическое наполнение прав и обязанностей в правоотношениях налогового процесса отличается от тех, которые представлены каждому из субъектов в производстве в связи с правонарушением в сфере законодательства о налогах и сборах. Поэтому не каждое должностное лицо налоговых органов имеет право на осуществление квалификации противоправных действий (бездействия), а лишь руководитель (заместитель руководителя) налогового органа (п. 6 ст. 101.4 НК РФ). Главное же обстоятельство заключается в том, что рассмотрение дел о правонарушениях в сфере законодательства о налогах и сборах производится арбитражными судами (ст. 105 НК РФ). Соответственно, они и являются субъектами как материальных, так и процессуальных правоотношений, возникающих и развивающихся в связи с правонарушением в сфере законодательства о налогах и сборах, в отличие от судов, которые осуществляют контрольные полномочия, применяемые в налоговом процессе.

Приведенный анализ элементов правоотношения показывает не только коренные отличия правоотношений в налоговом процессе и в производстве в связи с правонарушением в сфере законодательства о налогах и сборах. В очередной раз наблюдается фактическое смешение функций органов исполнительной власти и органов судебной власти. Эта тема подробно анализировалась при рассмотрении процессуальных аспектов административной ответственности (см. гл. 3).

Механизм правоотношения играет ключевое значение как в методологии научного анализа, так и для самих выводов по результатам исследований. Тем не менее у сторонников налоговой ответственности это обстоятельство в расчет не берется. Так, утверждается, что "налоговый процесс представляет собой систему производств:

а) налогово-расчетное производство (на стадии исчисления налогов);

б) зачетно-возвратное производство и производство по изменению срока уплаты налога (на стадии корректировки налоговой обязанности);

в) налогово-учетное производство, производство по проведению камеральных налоговых проверок, производство по проведению выездных налоговых проверок (на стадии налогового контроля);

г) производство по уплате недоимки и пени, производство по взысканию налога за счет денежных средств налогоплательщика в банке, производство по взысканию налога за счет иного имущества налогоплательщика (на стадии принудительной уплаты налога);

д) обеспечительное производство;

е) производство по делу о налоговом правонарушении налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента и производство по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах, совершенных лицами, не являющимися налогоплательщиками, налоговыми агентами, плательщиками сборов (на стадии привлечения к налоговой ответственности)" <1>.

--------------------------------

<1> Гудимов В.И. Налоговый контроль (процессуально-правовая характеристика): Дис. ... канд. юрид. наук. Воронеж, 2005. С. 8, 9.

М.В. Карасева выделяет в налоговом процессе стадии инициативного (добровольного) исполнения налогоплательщиком его налоговой обязанности, налогового контроля принудительного исполнения налогоплательщиком его налоговой обязанности, привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности <1>. В литературе отмечается, что, помимо этих стадий, существует и общая последовательность правоприменительных действий <2>.

--------------------------------

<1> См.: Карасева М.В. Бюджетное и налоговое право России: политический аспект. М., 2003. С. 143 - 144.

<2> См.: Дементьев И.В. Доказательства и доказывание в налоговом процессе // Журнал российского права. 2011. N 1. С. 82 - 88.

Ни в одной из названных работ не приводятся обоснования относительно включения производства в связи с налоговым правонарушением в налоговый процесс. Законодатель также оставил без внимания вопросы о значимости механизма правоотношений при определении отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Согласно ч. 1 ст. 2 НК РФ к ним отнесены и отношения по привлечению к ответственности за совершение правонарушения в сфере законодательства о налогах и сборах. Тем самым приведенная норма фактически приобрела качество правового фундамента в формировании отраслевой налоговой ответственности. Рациональность такого решения предполагает продолжение анализа.

Налоговый кодекс РФ в разд. VI предусматривает правонарушения в сфере законодательства о налогах и сборах и ответственность за их совершение. При этом нормы, регулирующие производство по делам о правонарушениях в сфере законодательства о налогах и сборах, как представляется, включены в разд. V "Налоговая декларация и налоговый контроль" с нарушением правил формальной логики.

Производство по делу о налоговом правонарушении начинается с составления акта должностным лицом налогового органа (ст. 101.4 НК РФ). Протоколы об административных правонарушениях в области налогов и сборов также составляют должностные лица налоговых органов (п. 5 ч. 2 ст. 28.3 КоАП РФ). И в первом, и во втором случаях статус должностных лиц налоговых органов одинаков. Однако составление документа в форме акта в подтверждение факта совершения правонарушения в сфере законодательства о налогах и сборах в качестве процессуального документа - неудачный вариант, так как отражает формулу обвинения от имени государства. Другое дело, что такой акт может служить основанием возбуждения дела об уголовной или административной ответственности. Но в этом случае он не должен являться основанием для юридической ответственности. Поэтому предпочтительнее составлять два документа: акт и протокол. При составлении протокола об административном правонарушении возбуждается дело об административном правонарушении, а акт об обнаружении налогового правонарушения такой нагрузки не несет.

По результатам рассмотрения акта должностным лицом выносится решение о привлечении к ответственности или об отказе в привлечении к ответственности за налоговое правонарушение (п. 8 ст. 101.4 НК РФ). В решении о привлечении к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах излагаются обстоятельства допущенного правонарушения, указываются документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, привлекаемым к ответственности за конкретные налоговые правонарушения, с указанием статей НК РФ, предусматривающих ответственность за данные правонарушения, и применяемые меры ответственности (п. 9 ст. 101.4 НК РФ). Дело об административном правонарушении в области налогов и сборов может быть рассмотрено как должностным лицом налогового органа (ст. 23.5 КоАП РФ), так и судьей (ст. 23.1 КоАП РФ). В постановлении по делу об административном правонарушении должна быть указана статья настоящего Кодекса или закона субъекта РФ, предусматривающая административную ответственность за совершение административного правонарушения, либо основания прекращения производства по делу (п. 5 ч. 1 ст. 29.10 КоАП РФ).

Из анализа ст. ст. 101.4 и 104 НК РФ следует, что решение, вынесенное должностным лицом налогового органа о привлечении к ответственности, по своей юридической силе принципиально отличается от постановления, вынесенного должностным лицом налогового органа по делу об административном правонарушении. В соответствии с ч. 1 ст. 31.2 КоАП РФ постановление по делу об административном правонарушении обязательно для исполнения всеми органами государственной власти, органами местного самоуправления, должностными лицами, гражданами и их объединениями, юридическими лицами. Решение, вынесенное по налоговому правонарушению, такой обязательности не имеет. Для реализации такого решения налоговый орган должен обратиться с исковым заявлением в суд. Однако учитывая, что речь идет об ответственности, а не о споре о праве, называть обращение налоговых органов исковым заявлением неоправданно. Но суть заключается не в терминологии. Когда такое обращение адресовано физическому лицу, то законность решения должностного лица будет проверяться судом общей юрисдикции по правилам, предусмотренным ГПК РФ, хотя этот законодательный акт не приспособлен к тому, чтобы анализировать материально-правовые аспекты правонарушения в сфере законодательства о налогах и сборах. В подразд. III "Производство по делам, возникающим из публичных правоотношений" есть только одна норма, подходящая для данного случая. Согласно ст. 255 ГПК РФ к решениям, действиям (бездействию) органов государственной власти, органов местного самоуправления, должностных лиц, государственных или муниципальных служащих, оспариваемым в порядке гражданского судопроизводства, относятся коллегиальные и единоличные решения и действия (бездействие), в результате которых на гражданина незаконно возложена какая-либо обязанность или он незаконно привлечен к ответственности.

Приведенная норма регулирует ситуации, когда гражданином обжалуется решение о привлечении к ответственности. В нашем случае с заявлением в суд о привлечении к ответственности должен обратиться налоговый орган. Нормы ГПК РФ не предусматривают возможности возбуждения дел в отношении субъектов правонарушений в сфере законодательства о налогах и сборах. Даже если суд примет такое заявление и рассмотрит его, то, вероятно, это будет сделано по нормам искового производства (подразд. II ГПК РФ), которые не содержат правил о признании лица виновным в совершении налогового правонарушения и о назначении наказания. Таким образом, процедура, предусмотренная НК РФ в отношении физических лиц, имеет только форму, но решить вопрос об ответственности за налоговые правонарушения с ее помощью нельзя.

В том случае, если решение должностного лица налоговых органов о привлечении к ответственности принято в отношении юридического лица или индивидуального предпринимателя, обращение налогового органа последует в арбитражный суд. Следует учитывать, что АПК РФ также не содержит норм, регулирующих процедуру проверки действий налоговых органов при производстве по налоговому правонарушению.

Глава 25 АПК РФ регулирует рассмотрение дел об административных правонарушениях. В соответствии с ч. 6 ст. 205 АПК РФ при рассмотрении дела о привлечении к административной ответственности арбитражный суд в судебном заседании устанавливает, имелось ли событие административного правонарушения и имелся ли факт его совершения лицом, в отношении которого составлен протокол об административном правонарушении, имелись ли основания для составления протокола об административном правонарушении и полномочия административного органа, составившего протокол, предусмотрена ли законом административная ответственность за совершение данного правонарушения и имеются ли основания для привлечения к административной ответственности лица, в отношении которого составлен протокол, а также определяет меры административной ответственности.

Из приведенной нормы и анализа ст. 202 АПК РФ следует, что вопрос об ответственности за совершение административного правонарушения юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем решается арбитражным судом по правилам АПК РФ. Можно только предполагать, что именно имеют в виду п. п. 1 и 2 ст. 105 НК РФ, где говорится о том, что дела о взыскании налоговых санкций по иску налоговых органов к организациям, индивидуальным предпринимателям рассматриваются арбитражными судами в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством РФ, а к физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, - судами общей юрисдикции в соответствии с гражданским процессуальным законодательством РФ.

Согласно п. 1 ст. 104 НК РФ до обращения в суд налоговый орган обязан предложить лицу, привлекаемому к ответственности за совершение налогового правонарушения, добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции. В случае если лицо, привлекаемое к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказалось добровольно уплатить сумму налоговой санкции или пропустило срок уплаты, указанный в требовании, налоговый орган обращается в суд с исковым заявлением о взыскании с данного лица налоговой санкции, установленной названным Кодексом за совершение данного налогового правонарушения.

Представляется, что такая процедура не может признаваться как досудебное разрешение вопроса об ответственности. Ранее уже обращалось внимание на то, что необходимо разграничивать споры о взыскании налогов и сборов и дела об ответственности за совершение налоговых правонарушений. Различие этих видов конфликтов заключается в отсутствии в спорах о взыскании налогов и сборов такой важнейшей составляющей, как вина. Поэтому по спорам о налогах, сборах и пене вполне допустим досудебный порядок - в том смысле, что диспозитивное начало в них действует в полной мере. Однако проблемы виновности в совершении правонарушения требуют императивных выводов уполномоченного органа с учетом всех обстоятельств дела.

Согласно ч. 1 ст. 49 Конституции РФ каждый обвиняемый в совершении преступления считается невиновным, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу приговором суда. Так как данные конституционные положения носят базисный характер, во взаимоотношениях между обвинением со стороны государства и предполагаемым правонарушителем нет никаких оснований к тому, чтобы их не распространять на случаи привлечения к ответственности за налоговые правонарушения.

Из анализа ст. ст. 101.4, 104 НК РФ и ст. 206 АПК РФ следует, что решение должностного лица налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не обладает императивной силой. Оно не может быть документом, вступившим в законную силу и подлежащим исполнению, так как нет судебного решения о признании вины и об определении меры ответственности, поэтому норма в ст. 104 НК РФ о предложении добровольного исполнения такого решения не отвечает конституционным требованиям. Такое предложение фактически требует от правонарушителя признания своей вины. Говорить о том, что при этом соблюдается принцип презумпции невиновности, нельзя (п. 6 ст. 108 НК РФ).

При применении мер административной ответственности такие проблемы отсутствуют, так как постановление должностного лица налогового органа, вынесенное по нормам КоАП РФ, имеет императивную силу и, как указывалось выше, после вступления в законную силу обязательно для исполнения.

Итак, в предусмотренной нормами НК РФ процедуре привлечения к ответственности за налоговое правонарушение действительно имеется определенная специфика. Однако ее оригинальность вызывает серьезные вопросы с точки зрения правомерности, так как при этом нарушаются конституционные положения не только ст. 49 Конституции РФ. В частности, в ч. 2 ст. 8 Конституции РФ сформулирован принцип равенства защиты всех форм собственности, а в ч. 1 ст. 19 - положение о равенстве всех перед законом и судом. Кроме того, в соответствии со ст. 2 Конституции РФ признание, соблюдение и защита прав и свобод человека и гражданина являются обязанностью государства. Несмотря на то что названные взаимосвязанные нормы не допускают разных подходов к установлению режима гарантий защиты прав субъектов правоотношений, фактически это имеет место при ограничении такого конституционного права, как неприкосновенность собственности.

Из изложенного следует, что особенность процедуры производства по налоговому правонарушению не является объективно обусловленной правовыми факторами. Нет никаких данных о том, что ответственность за налоговое правонарушение не приемлет процедуру, предусмотренную КоАП РФ и основанную на принципах законности, публичности, объективности, состязательности и оперативности. В отличие от сформулированной в НК РФ, она обеспечивает равные процессуальные права физическим и юридическим лицам.

При таких обстоятельствах нельзя говорить о том, что юридическая ответственность за налоговое правонарушение в материально-правовом и процессуальном отношении представляет собой полноценный, самодостаточный правовой институт налоговой ответственности.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что налоговое законодательство и налоговые правоотношения должны быть объектами защиты традиционными видами юридической ответственности, в том числе мерами административной ответственности. Это обусловливает необходимость определенного изменения норм НК РФ и КоАП РФ в целях обеспечения единого регулирования ответственности граждан, должностных лиц и юридических лиц за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Решение этой проблемы, безусловно, будет способствовать дальнейшему развитию института административной ответственности и совершенствованию законодательства об административных правонарушениях.

§ 2. Бюджетная ответственность

(теоретические изыскания и реальность)

Бюджетная ответственность - вид юридической ответственности, необходимость которой активно обсуждается.

Так, О.М. Гейхман отмечает: "Несмотря на то что ответственность за нарушения бюджетного законодательства не исключает возможности применения административных, дисциплинарных и мер уголовно-правового характера, бюджетная ответственность является самостоятельным видом ответственности. Санкции за нарушения бюджетного законодательства являются разновидностью финансовых санкций и налагаются в особом процессуальном порядке за бюджетное правонарушение, субъектом которого могут быть как физические, так и юридические лица" <1>.

--------------------------------

<1> Гейхман О.М. Бюджетно-правовая ответственность в системе юридической ответственности // Финансовое право. 2004. N 5. С. 11.

Интерес исследователей к данной теме понятен. Бюджетная система играет основополагающую роль в выполнении государственных социально-экономических программ, обеспечении национальной обороноспособности, поэтому соблюдение правил по рациональному распределению бюджета и адресному использованию бюджетных средств является обязательным требованием для получателей этих средств.

Естественно, нарушение правил целевого использования бюджетных средств и ненадлежащее исполнение бюджетных обязательств не могут оставаться без государственного реагирования. В связи с этим доводы о существовании бюджетной ответственности следует проанализировать с точки зрения ее институциональных параметров, как материально-правовых, так и процессуальных, заложенных в БК РФ.

Данный анализ предопределяет необходимость еще раз обратиться к теме правоотношений. Ранее уже неоднократно отмечалось, что механизм правоотношения, основанного на регулятивных нормах, и механизм правоотношения, возникающего в связи с юридической ответственностью, имеют различное наполнение.

В первую очередь, не совпадают объекты, а во вторую - такие элементы правоотношений, как субъекты и содержание прав и обязанностей. Характеристику субъектного состава и содержания прав и обязанностей нецелесообразно производить до уяснения объекта. Объект - итоговая цель правоотношения, оказывающая свое воздействие как на персональный состав субъектов, так и на содержание их прав и обязанностей.

Объект любого правоотношения может быть достигнут только при том условии, что субъекты обладают необходимыми правами и обязанностями, чтобы быть участниками конкретного правоотношения, и в силу этого могут распоряжаться правами и обязанностями, определяющими содержание правоотношения. Например, без наличия у субъекта, представляющего государство, должностного статуса, предполагающего соответствующие полномочия на возбуждение того или иного дела, правоотношения относительно юридической ответственности не могут возникнуть и развиваться.

Принципиально важно, что применение юридической ответственности всегда сопровождается возникновением и развитием процессуальных отношений, поэтому требуется соответствующее процессуальное регулирование, гарантирующее достижение разумного баланса публичных и частных интересов.

Можно сказать, что для возникновения и развития правоотношений на основе норм бюджетного законодательства, как регулятивных, так и касающихся вопросов юридической ответственности, в силу специфики их объекта требуются иные критерии по определению надлежащего субъекта со стороны органов публичной власти и иной набор прав и обязанностей.

По нашему мнению, нормы БК РФ должны учитывать изложенное выше и служить основанием возникновения и развития соответствующих материальных и процессуальных правоотношений.

В преамбуле БК РФ указано, что Кодекс определяет основания и виды ответственности за нарушения бюджетного законодательства РФ, а в ст. 1 подчеркнуто, что Кодекс устанавливает правовые основы порядка и условий привлечения к ответственности за нарушение бюджетного законодательства РФ. Усматривается нарушение логики закрепления установленных правил. В преамбуле БК РФ основания поставлены на первое место, а виды ответственности за нарушение бюджетного законодательства РФ - на второе. В ст. 1 БК РФ говорится только о порядке, причем в объеме установления правовых основ и об условиях привлечения к ответственности за нарушение бюджетного законодательства. Сложно определить, какое содержание законодатель вложил в это понятие - материальное или процессуальное.

Фактически названые положения БК РФ не синхронизированы с его нормами, предусматривающими ответственность за нарушение бюджетного законодательства РФ.

Исследователи уже обращали внимание на отсутствие в БК РФ определения бюджетного правонарушения. Так, Н.А. Саттарова пишет, что, несмотря на серьезные изменения и дополнения в действующем законодательстве, регулирующем отношения в бюджетной сфере, БК РФ по-прежнему не содержит понятия "бюджетное правонарушение". Вместо него используется понятие "нарушение бюджетного законодательства" <1>.

--------------------------------

<1> См.: Саттарова Н.А. Применение мер принуждения за нарушения бюджетного законодательства // Право и экономика. 2005. N 8. С. 47.

Согласно ст. 281 БК РФ неисполнение либо ненадлежащее исполнение установленного данным Кодексом порядка составления и рассмотрения проектов бюджетов, утверждения бюджетов, исполнения и контроля за исполнением бюджетов бюджетной системы РФ признается нарушением бюджетного законодательства РФ, которое влечет применение к нарушителю мер принуждения.

Из содержания данной нормы следует, что каких-либо конкретных признаков нарушения бюджетного законодательства, влекущих меры принуждения, не предусмотрено, а это свидетельствует о фактическом отсутствии понятия бюджетного правонарушения как материально-правового основания, определяющего вид юридической ответственности. Статья 283 БК РФ, говоря об основаниях применения мер принуждения за нарушение бюджетного законодательства, также не предусматривает ничего подобного. Из таких общих формулировок можно сделать вывод о том, что в принципе любое нарушение бюджетного законодательства может повлечь меры принуждения, даже если в результате нарушения бюджетного законодательства речь пойдет об одном рубле. В то время как другие виды юридической ответственности за счет различных приемов и способов определяют нижние пределы неправомерного поведения, влекущие соответствующую ответственность.

Представляется, что формулировки ст. ст. 281 и 283 БК РФ являются не случайными. Чтобы сформулировать понятие бюджетного правонарушения, надо сначала вычленить бюджетную противоправность, имея в виду не отраслевую принадлежность, а сущностные, правовые и специфические характеристики. Предложений на эту тему в исследованиях о бюджетной ответственности не встречалось. Наверное, это не случайно, так как противоправность в нарушениях бюджетного законодательства, как и налогового законодательства, по своей сути не отличается от противоправности дисциплинарного проступка, противоправности административного характера, а наиболее ее опасные проявления - от уголовно наказуемой противоправности. Например, из анализа ч. 1 ст. 15.14 КоАП РФ и ст. 289 БК РФ усматривается, что несовпадения в диспозициях носят в основном редакционный характер, тогда как объект посягательства, действия, образующие объективную сторону, субъекты правонарушений и субъективная сторона совпадают. Как только опасность противоправных действий возрастает и нецелевое расходование бюджетных средств достигает крупных размеров, они квалифицируются не по названным выше статьям, а по одной из частей ст. 285.1 УК РФ.

Понятие "ответственность" употребляется только в названии части четвертой БК РФ - "Ответственность за нарушение бюджетного законодательства Российской Федерации". Однако ее нормы говорят не об ответственности, а о мерах принуждения, например уже названная ч. 1 ст. 281 или ст. ст. 282, 283 БК РФ.

Отсутствие четкой позиции законодателя в нормах БК РФ не мешает в научных исследованиях о бюджетной ответственности мерам принуждения придавать понятие мер ответственности. Иногда их определяют в качестве санкций <1>.

--------------------------------

<1> См.: Арсланбекова А.З. Характеристика санкций, применяемых за нарушение бюджетного законодательства // Юрист. 2006. N 3. С. 27 - 30.

Бюджетный кодекс РФ содержит 18 статей (ст. ст. 289 - 306 БК РФ), которые, судя по названиям, должны определять как составы правонарушений в области бюджетного законодательства, так и санкции. Фактически этого нет. В данных статьях сформулированы лишь диспозиции соответствующих норм, а санкции заменены отсылками к законодательству об административных правонарушениях и к УК РФ. Например, указано, что соответствующее нарушение бюджетного законодательства влечет:

а) наложение штрафа на руководителей получателей бюджетных средств в соответствии с КоАП РФ (ст. ст. 289 - 291);

наложение штрафов на руководителей государственных органов, органов местного самоуправления в соответствии с КоАП РСФСР (ст. ст. 292 - 300, 302 - 306 БК РФ);

привлечение к ответственности в соответствии с законодательством РФ об административных правонарушениях (ст. 301 БК РФ);

б) применение различных мер принуждения, предусмотренных ст. 282 БК РФ;

в) при наличии состава преступления применение уголовных наказаний, предусмотренных УК РФ (ст. ст. 289, 293, 296 - 303 БК РФ).

Из вышеизложенного следует, что наказаний в виде штрафа сами нормы БК РФ не содержат, а отсылают к другим законодательным актам, предусматривающим административную и уголовную ответственность. Причем в отношении административного штрафа действуют только 4 статьи, так как они имеют в виду КоАП РФ, тогда как 14 статей отсылают к не действующему почти 10 лет КоАП РСФСР. В 10 случаях БК РФ отсылает к УК РФ. Речь идет о ст. ст. 285.1 и 285.2 УК РФ, санкции которых в качестве уголовного наказания предусматривают в том числе и штраф.

Таким образом, наблюдается удивительный правовой феномен - бланкетная санкция. Сложно признать рациональность такой правовой конструкции. Можно сказать, что БК РФ точно определяет два вида юридической ответственности: административную и уголовную, но не бюджетную.

Кроме штрафа, ст. 282 БК РФ предусматривает еще пять мер: предупреждение о ненадлежащем исполнении бюджета; блокировка расходов; изъятие бюджетных средств; приостановление операций по счетам в кредитных организациях; начисление пени. В то же время такая мера, как приостановление операций по счетам в кредитных организациях, в ст. ст. 289 - 306 БК РФ не предусмотрена.

Предупреждение о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса предусмотрено в ст. ст. 292, 294 - 302, 306 БК РФ. Однако БК РФ не дает определение понятия такого предупреждения. Согласно ст. 3.4 КоАП РФ предупреждение является мерой административного наказания, выраженной в официальном порицании физического или юридического лица. Какую же смысловую нагрузку в предупреждение вкладывают нормы БК РФ, неизвестно.

Дополнение, что предупреждение имеет в виду "ненадлежащее исполнение бюджетного процесса", не убеждает в том, что эта мера по объективным причинам включена в нормы БК РФ как несущая правовую специфику в содержании предупреждения. Выше уже говорилось о том, что видовая специфика противоправности в бюджетных отношениях не выделена ни в законах, ни в исследованиях о бюджетной ответственности. Из анализа статей, предусматривающих такую меру, как предупреждение ненадлежащего исполнения бюджетного процесса, и п. 2 ст. 284 БК РФ следует, что предупреждение применяется в отношении должностных лиц. С учетом идентичности характера противоправности административного правонарушения и норм БК РФ, предусматривающих предупреждение в качестве санкций, следует, что должностные лица могут нести двойную ответственность, что недопустимо в силу ч. 1 ст. 50 Конституции РФ. В ином случае следует обосновать, чем одно предупреждение (БК РФ) принципиально отличается от другого (КоАП РФ).

Правовая природа такой меры, как пеня, исследовалась при анализе ответственности за налоговые правонарушения (см. § 1 гл. 4). Бюджетный кодекс РФ предусматривает пеню в ст. ст. 290, 291, 304, 305. Какой-либо специфики в отношении правовой природы и других характеристик пени нормы перечисленных статей не содержат. Полагаем, что в данном случае пеня также имеет целью компенсировать финансовые потери от нерационального использования бюджетных средств.

Следующая мера, применяемая к нарушителям бюджетного законодательства в виде изъятия бюджетных средств, предусмотрена в ст. ст. 289 - 291, 296 - 299, 302, 303 БК РФ. В исследованиях о бюджетной ответственности она классифицируется как правовосстановительная <1>.

--------------------------------

<1> См.: Саттарова Н.А. Применение мер принуждения за нарушения бюджетного законодательства; Арсланбекова А.З. Указ. соч.

Признание за изъятием бюджетных средств правовосстановительной функции определяет эту меру как имеющую отношение к юридической ответственности. Однако в чем заключается такое восстановление? Изъятие бюджетных средств применяется за нецелевое использование бюджетных средств; несоблюдение обязательности зачисления доходов бюджетов; финансирование расходов сверх утвержденных лимитов; нарушение запрета на размещение бюджетных средств на банковских депозитах либо передачу их в доверительное управление; предоставление бюджетных инвестиций с нарушением установленного порядка; предоставление бюджетных кредитов с нарушением установленного порядка; невозврат либо несвоевременный возврат бюджетных средств, полученных на возвратной основе; несоответствие уведомлений о бюджетных ассигнованиях и лимитах бюджетных обязательств бюджетной росписи.

Перечисленные основания применения изъятия бюджетных средств так или иначе нарушают движение потоков бюджетных финансовых средств, определенных бюджетным законодательством. О восстановлении права может идти речь, когда правонарушитель понуждается к соответствующим мерам и, в частности, установленные потоки бюджетных средств восстанавливаются так же, как и их целевое использование, поскольку в этом заключается одно из назначений бюджетных средств. В рассматриваемом случае сумма, выходящая за пределы целевого использования финансового потока, изымается из материальных фондов лица, принявшего на себя бюджетные обязательства, и зачисляется в доходную часть соответствующего бюджета. Рациональность такой меры бесспорна, так как возможность уменьшения объема бюджетных финансовых средств у нарушителя бюджетного законодательства, несомненно, дисциплинирует нарушителя правил по использованию бюджетных средств.

Вместе с тем ни закон о бюджете, ни бюджетная роспись "не восстанавливаются". Обстоятельство, что деньги возвращаются в бюджет, безусловно является положительным фактором. Однако нельзя забывать, что главным назначением бюджета является исполнение расходных обязательств на принципах адресности и целевого характера бюджетных средств (ст. 28 БК РФ), а этого как раз не происходит. Поэтому правомерно предположить, что применительно к бюджетным отношениям, регулируемым нормами БК РФ (ст. 1), изъятие бюджетных средств является мерой пресекательной, а не восстановительной.

Блокировка расходов, предусмотренная ст. 231 БК РФ, заключается в том, что дальнейшее использование выделенных бюджетных средств становится невозможным. Эта мера перекликается с изъятием бюджетных средств. Только блокировка расходов применяется в отношении еще не использованных бюджетных средств, а при изъятии бюджетных средств имеются в виду средства, уже израсходованные с нарушением бюджетного обязательства. Эти меры, по существу, дополняют друг друга и образуют систему воздействия на получателей бюджетных средств. Вместе с тем они не наказывают правонарушителя в том смысле, что не влекут дополнительных правоограничений.

Подобное решение законодателя не является чем-то новым в правовом регулировании. Согласно ст. 129 ТК РФ премия в качестве надбавки стимулирующего характера может входить в систему оплаты труда. В этом случае работник надеется ее получить, но не получает в связи с ненадлежащим исполнением своих трудовых или должностных обязанностей. Такое решение работодателя не признается дисциплинарным взысканием (ст. 192 ТК РФ). Нечто подобное предусматривает и ч. 3 ст. 3.7 КоАП РФ, согласно которой не является конфискацией изъятие из незаконного владения лица, совершившего административное правонарушение, орудия совершения или предмета административного правонарушения:

подлежащих в соответствии с федеральным законом возвращению их законному собственнику;

изъятых из оборота либо находившихся в противоправном владении лица, совершившего административное правонарушение, по иным причинам и на этом основании подлежащих обращению в собственность государства или уничтожению.

Особо обращено внимание на то, что непризнание такого изъятия в качестве конфискации исключает его из системы административных наказаний.

Для понимания реального положения дел относительно ответственности за нарушение бюджетного законодательства значение имеет еще одно обстоятельство. Часть IV БК РФ не содержит норм, регулирующих срок давности применения мер к нарушителям бюджетного законодательства, тогда как такие сроки предусмотрены всеми видами юридической ответственности, например в законодательстве об административной ответственности - ст. 4.5 КоАП РФ. Следовательно, такая мера, как предупреждение о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса (по существу, административное наказание), к должностному лицу может быть применена в течение неопределенного по продолжительности времени, как и начисление пени. Это притом что бюджетные отношения возникают и развиваются в основном из расчета финансового года (ст. ст. 6 и 12 НК РФ).

Процедура применения мер принуждения к нарушителям бюджетного законодательства также вызывает немало вопросов. Часть IV БК РФ содержит две статьи, в которых регулируются процессуальные аспекты, - это ст. ст. 284 и 284.1. В них также определяются субъекты нарушений бюджетного законодательства. Кроме того, здесь же говорится о том, что меры принуждения применяются в бесспорном порядке. Это означает, что вопрос о вине в принципе даже не ставится в качестве юридически значимого обстоятельства.

Из названных статей достаточно ясно, кто обладает правом применения мер принуждения за нарушение бюджетного законодательства. В то же время указания на применение мер принуждения за нарушение бюджетного законодательства в бесспорном порядке не предполагают никакой процедуры в том понимании, какое она имеет для применения юридической ответственности. Как известно из теории права, лицо, привлекаемое к юридической ответственности, имеет право, в частности, на то, чтобы быть заслушанным. Но ст. ст. 284 и 284.1 БК РФ не предусматривают даже этого минимума.

Согласно п. 4 ст. 284 БК РФ действия федеральных органов исполнительной власти в области применения мер принуждения за нарушения бюджетного законодательства РФ, указанные в п. п. 1 - 3 названной статьи, и их должностных лиц могут быть обжалованы в установленном порядке. В ГПК РФ подобного рода вопросы регулируются нормами, включенными в гл. 25 "Производство по делам об оспаривании решений, действий (бездействия) органов государственной власти, органов местного самоуправления, должностных лиц, государственных и муниципальных служащих". При анализе процедуры привлечения к ответственности за налоговое правонарушение (см. § 1 гл. 4) уже указывалось на то, что нормы ГПК РФ не предназначены для обсуждения вопросов о составе правонарушения, квалификации действий (бездействия), назначении наказания при признании лица виновным.

Из изложенного следует, что правило п. 4 ст. 284 БК РФ не обеспечивается реально действующим процессуальным механизмом. Такая процедура применения мер к нарушителям бюджетного законодательства не согласуется ни с одной из процедур, предусмотренных другими видами юридической ответственности, и в этом смысле она действительно имеет особый характер. Введение правовых процедур по применению мер ответственности за нарушение бюджетного законодательства призвано создать режим гарантий для защиты получателей бюджетных средств от незаконного применения к ним мер принуждения.

Таким образом, нормы ч. IV БК РФ не согласуются с нормами ст. 1 БК РФ, так как правовые основы порядка привлечения к ответственности за нарушение бюджетного законодательства фактически отсутствуют, если под ними понимать хотя бы принципы такого порядка, не говоря о конкретном правовом регулировании. Можно сделать заключение, что в БК РФ нет детального правового регулирования ответственности ни в материально-правовом, ни в процессуальном отношении. Сторонники выделения бюджетной ответственности названные выше пробелы и противоречия не обсуждают и не предлагают варианты нормативной детализации, позволяющие сформулировать институциональную объективно обусловленную правовую специфику бюджетной ответственности.

Детальное исследование правового регулирования ответственности за нарушение бюджетного законодательства позволяет прийти к выводу, что фактически речь идет об административной ответственности в бюджетной сфере, что предопределяет необходимость внесения коррективов в БК РФ и в Особенную часть КоАП РФ.

§ 3. Процессуальная ответственность

(сложившийся стереотип или научно обоснованная концепция)

Наличие процессуальной ответственности выводится из норм уголовного и гражданского судопроизводства. Согласно ч. 1 ст. 258 УПК РФ при нарушении порядка в судебном заседании, неподчинении распоряжениям председательствующего или судебного пристава лицо, присутствующее в зале судебного заседания, предупреждается о недопустимости такого поведения либо удаляется из зала судебного заседания либо на него налагается денежное взыскание в порядке, установленном ст. ст. 117 и 118 названного Кодекса.

В соответствии с ч. 1 ст. 159 ГПК РФ лицу, нарушающему порядок в судебном заседании, председательствующий от имени суда объявляет предупреждение, на основании ч. 3 этой же статьи суд также вправе наложить на лиц, виновных в нарушении порядка в судебном заседании, штраф в размере до 1000 руб.

Меры, принимаемые в отношении нарушителей порядка в судебном заседании, определяются в юридической литературе как процессуальная ответственность <1>.

--------------------------------

<1> См.: Голунский С.А., Строгович М.С. Теория государства и права. М., 1940. С. 251; Нормы советского права. Проблемы теории / Под ред. М.И. Байтина, В.К. Бабаева. Саратов, 1987. С. 96 - 101; Кузнецов Н.В. Санкции в гражданском процессуальном праве: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Саратов, 1981; Чечина Н.А., Элькинд П.С. Об уголовно-процессуальной и гражданской процессуальной ответственности // Советское государство и право. 1973. N 9. С. 33 - 41; Бутнев В.В. Гражданская процессуальная ответственность. Ярославль, 1999. С. 58; Бутнев В.В., Крашенинников Е.А. Проблемы совершенствования гражданского процессуального законодательства // Правоведение. 1990. N 4. С. 59; Чечина Н.А. Проект Основ гражданского процессуального законодательства и проблемы науки гражданского процесса // Правоведение. 1991. N 4. С. 21; Ярков В.В. Предложения по концепции, структуре и содержанию ГПК РФ // Путь к закону (исходные документы, пояснительные записки...) / Под ред. М.К. Треушникова. М., 2004. С. 28, 40; Гальперин М.Л. Гражданская процессуальная ответственность: соотношение норм и КоАП РФ // Арбитражные споры. 2005. N 4. С. 125 - 134; Зайцев И.М. Гражданская процессуальная ответственность // Государство и право. 1999. N 7. С. 93 - 96; Струнская О. Санкции в новом ГПК РФ // Заметки о современном гражданском и арбитражном процессуальном праве / Под ред. М.К. Треушникова. М., 2004. С. 154 - 161.

Представляется, что такой "отраслевой" подход является вариантом воззрений о существовании налоговой и бюджетной ответственности.

При этом традиционно не берется во внимание идентичность сценарных вариантов материальных и процессуальных правоотношений, возникающих в связи с административной ответственностью и так называемой процессуальной ответственностью. Сторонники процессуальной ответственности исходят из принадлежности к процессуальному законодательству норм, предусматривающих ответственность в отношении нарушителей порядка судебного заседания. Тогда, если быть до конца последовательным, надо говорить об уголовно-процессуальной и гражданско-процессуальной ответственности. Тем более что некоторые различия материально-правового и процессуального характера между регулированием такой ответственности в УПК РФ и ГПК РФ существуют. Конечно, для подобного рода разграничения основания отсутствуют. По сути, снова имеет место тождество характера противоправных действий, нарушающих порядок судебного заседания, и в частности наличие административного правонарушения.

Ранее неоднократно обращалось внимание на то, что именно характер противоправности определяет адекватную государственную реакцию и формирует материально-правовой и процессуальный механизмы каждого вида юридической ответственности. Так почему бы не исследовать противоправные действия, нарушающие порядок судебного заседания, с использованием данной методики? Несмотря на то что соответствующие нормы содержатся в разных законодательных актах, они во всех случаях регулируют отношения, связанные с обеспечением правопорядка в судебном заседании, предусматривая применение наказаний к правонарушителям.

Сходство нарушений порядка судебного заседания как в уголовном, так и в гражданском судопроизводстве свидетельствует об одинаковой степени их опасности. В соответствии с ч. 1 ст. 6 УПК РФ уголовное судопроизводство имеет своим назначением:

- защиту прав и законных интересов лиц и организаций, потерпевших от преступлений;

- защиту личности от незаконного и необоснованного обвинения, осуждения, ограничения ее прав и свобод.

Согласно ст. 2 ГПК РФ задачами гражданского судопроизводства являются правильное и своевременное рассмотрение и разрешение гражданских дел в целях защиты нарушенных или оспариваемых прав, свобод и законных интересов граждан, организаций, прав и интересов РФ, субъектов РФ, муниципальных образований, других лиц, являющихся субъектами гражданских, трудовых или иных правоотношений. Гражданское судопроизводство должно способствовать укреплению законности и правопорядка, предупреждению правонарушений, формированию уважительного отношения к закону и суду.

Единая процедура рассмотрения дел той или иной категории является основополагающим принципом юридического процесса как правового явления, закрепленного положениями процессуального законодательства, поэтому игнорирование установленных правил недопустимо, в какой бы форме это ни проявлялось: выкрики, неподчинение распоряжениям судьи и т.п.

Данные нарушения посягают на отношения по поводу организации порядка при осуществлении правосудия, урегулированные нормами процессуального законодательства. Процессуальные нормы как правовой феномен имеют одинаковое функциональное назначение: предоставлять право, предписывать, обязывать. Возникающие при этом правоотношения исключают служебную соподчиненность. Значимость интересов правосудия не может делиться на материальную или процессуальную составляющую, и потому противоправность нельзя делить на материальную или процессуальную.

Следует иметь в виду, что процессуальные нормы выступают в качестве регуляторов отношений при рассмотрении судом конкретного дела. Когда же речь идет о нарушении порядка ведения судебного заседания, то процессуальные нормы являются критерием оценки поведения лиц, присутствующих в судебном заседании. Таким образом, в приведенном значении процессуальные нормы играют роль материального основания для принятия предусмотренных ст. 258 УПК РФ и ст. 159 ГПК РФ мер в отношении правонарушителей и в этом смысле приобретают характер материальных норм. В таком контексте нормы, предусматривающие ответственность, не являются собственно процессуальными. Они предназначены не для регулирования процедурных отношений, возникающих между участниками производства при рассмотрении дела. Их назначение в охране правоотношений, возникающих между участниками производства, от различного рода посягательств. Причем субъектами нарушений могут быть не только участники производства, но и лица, присутствующие в зале судебного заседания в качестве посетителей.

Выполняя охранительную функцию, данные нормы через процессуальные отношения в итоге распространяют ее действие и на нормы материального права, используемые судом при разрешении конкретного дела. Речь идет о нормах не только уголовного или гражданского права, но и других отраслей: жилищного, семейного, трудового права и т.п., т.е. данные процессуальные нормы носят межотраслевой характер. Это означает, что содержание ст. 258 УПК РФ и ст. 159 ГПК РФ должно быть закреплено в КоАП РФ путем включения соответствующих норм в ст. 17.3, в настоящее время предусматривающую административную ответственность за неисполнение распоряжения судьи или судебного пристава по обеспечению установленного порядка деятельности судов.

Обоснованность этого предположения подтверждается анализом характера противоправности действий, нарушающих порядок в судебном заседании, в сравнении с действиями, признаваемыми КоАП РФ в качестве административного правонарушения. В частности, согласно ч. 1 ст. 17.3 КоАП РФ неисполнение законного распоряжения судьи о прекращении действий, нарушающих установленные правила в суде, образует состав административного правонарушения. Если не исполняются законные распоряжения судебного пристава по обеспечению установленного порядка деятельности судов о прекращении действий, нарушающих установленные в суде правила, то такие действия тоже признаются административным правонарушением, предусмотренным ч. 2 ст. 17.3 КоАП РФ. Последняя норма предусматривает административную ответственность за неправомерное поведение в суде не во время судебного заседания, а, например, после оглашения судебного решения и объявления председательствующего об окончании судебного заседания.

Но объектом посягательства и в том и в другом случае являются интересы правосудия, так как правонарушитель осознает, что находится в помещении суда и нарушает установленные правила поведения, влияющие на результаты работы суда. То обстоятельство, что в одном случае регулирование правил поведения производится УПК РФ или ГПК РФ, а в другом - Правилами поведения в суде, не является принципиальным. В любом случае предусмотренные юридические обязанности должны исполняться. Об отсутствии существенных отличий в характере противоправности свидетельствует судебная практика.

Так, Постановлением мирового судьи судебного участка N 74 Центрального района г. Тулы от 6 июня 2008 г. М. признана виновной в совершении административного правонарушения, предусмотренного ч. 2 ст. 17.3 КоАП РФ, и подвергнута административному наказанию в виде административного штрафа в размере 500 руб. за то, что она, являясь представителем истца Т. по гражданскому делу, 15 июня 2008 г. в помещении судебного участка N 74 во время судебного заседания мешала проведению судебного заседания, перебивала судью, не исполнила распоряжение судебного пристава о прекращении указанных действий.

При пересмотре Постановления мирового судьи судья Центрального районного суда г. Тулы и председатель Тульского областного суда согласились с правовой квалификацией и мерой наказания. Постановлением первого заместителя Председателя Верховного Суда РФ от 7 августа 2009 г. судебные постановления были отменены, а производство по делу прекращено по следующим обстоятельствам.

Привлекая М. к административной ответственности по ч. 2 ст. 17.3 КоАП РФ об административных правонарушениях, мировой судья не дал надлежащей оценки тому обстоятельству, что нарушение порядка и неисполнение распоряжения судебного пристава были допущены М. в ходе рассмотрения судом гражданского дела и связаны с нарушением процессуального порядка, действующего в судебном заседании.

Регламентируя производство в суде первой инстанции, ГПК РФ содержит нормы, предусматривающие меры воздействия за нарушение указанного порядка, а также условия и процедуру их применения.

Исходя из положений ст. ст. 105, 158, 159, 224 ГПК РФ, меры воздействия за нарушения порядка в судебном заседании применяются к нарушителю судом, рассматривающим гражданское дело, в том судебном заседании, где это нарушение было установлено.

Поскольку основания и условия привлечения к ответственности за нарушение установленного процессуальными нормами порядка в судебном заседании в рамках гражданского судопроизводства специально урегулированы нормами ГПК РФ, оснований для привлечения М. к административной ответственности по ч. 2 ст. 17.3 КоАП РФ не имелось <1>.

--------------------------------

<1> Дело N 38-Ад09-1.

Из приведенного примера следует, что основанием к отмене судебных постановлений послужил тот факт, что ответственность за неправомерное поведение в судебном заседании предусмотрена нормами ГПК РФ. При этом правовая природа этого правонарушения, определенная нижестоящими судами, Верховным Судом РФ не подвергнута сомнению.

Для понимания характера противоправности действий, нарушающих порядок судебного заседания, имеет значение ч. 4 ст. 159 ГПК РФ, в соответствии с которой в случае, если в действиях лица, нарушающего порядок в судебном заседании, имеются признаки преступления, судья направляет соответствующие материалы в органы дознания или предварительного следствия для возбуждения уголовного дела в отношении нарушителя. Несмотря на то что нормы УПК РФ не предусматривают по аналогии с ч. 4 ст. 159 ГПК РФ возможности возбуждения уголовного дела в отношении нарушителя порядка судебного заседания, это не значит, что такое невозможно. Поводы и основания для возбуждения уголовного дела, предусмотренные ст. 140 УПК РФ, имеют общее значение и распространяются в том числе на проявления уголовной противоправности в судебном заседании при рассмотрении уголовного дела.

Глава 31 УК РФ включает несколько статей, содержащих составы преступлений, предусматривающих ответственность за посягательство против правосудия, например ст. 294 "Воспрепятствование осуществлению правосудия и производству предварительного расследования", ст. 295 "Посягательство на жизнь лица, осуществляющего правосудие или предварительное расследование", ст. 297 "Неуважение к суду". Таким образом, опять наблюдается изменение вида юридической ответственности при изменении опасности противоправности.

Проблема надлежащего поведения участников уголовного судопроизводства возникает не только в судебном заседании, но и на стадии предварительного расследования (ч. 3 ст. 118 УПК РФ). Данная норма, по существу, предусматривает ситуацию, аналогичную ст. 17.7 КоАП РФ, так как характер противоправности в обоих случаях является идентичным.

При оценке материально-правового аспекта следует учитывать, что обстановка, в которой совершается правонарушение в ходе судебного заседания, предполагает немедленную и непосредственную реакцию суда, и потому не требуется установления срока давности применения мер ответственности.

Определенный интерес представляет собой анализ понятия мер, принимаемых в отношении лица, нарушающего порядок в судебном заседании. Так, ст. ст. 117 и 118 содержатся в гл. 14 УПК РФ, которая называется "Иные меры процессуального принуждения". Согласно ст. 117 УПК РФ на нарушителя порядка судебного заседания может быть наложено денежное взыскание в размере до 2500 руб. На нарушителя порядка судебного заседания по гражданскому делу от имени суда может быть наложен штраф в размере до 1000 руб. (ст. 159 ГПК РФ). Несмотря на то что в названных нормах имеется в виду порядок в судебном заседании, законодатель в одном случае применяемые меры называет денежным взысканием, а в другом - штрафом. Логично было бы объединить оба термина и указать, что на нарушителя может быть наложено денежное взыскание (штраф). Правовая природа данного штрафа аналогична административному штрафу (ст. 3.5 КоАП РФ).

Это обстоятельство дополнительно подтверждает, что фактически имеет место административное правонарушение и к нему надо относиться соответствующим образом. Неизвестно, из каких критериев исходил законодатель, устанавливая размеры штрафа с разницей более чем в два раза, так как в обоих случаях речь идет об интересах правосудия. Нижний предел размера штрафа ни УПК РФ, ни ГПК РФ не определяют. Уголовно-процессуальный кодекс РФ, в отличие от ГПК РФ, не предусматривает такой меры, как предупреждение, хотя ее использование создает обстановку более гибкого реагирования на нарушения в судебном заседании и снижает карательный потенциал принимаемых мер.

Не ясна формулировка ч. 1 ст. 159 ГПК РФ о том, что предупреждение объявляется от имени суда. Какой-либо правовой нагрузки такое уточнение не несет. Суд является органом государственной власти и действует от имени государства (ст. 10 Конституции РФ). Выступая органом правосудия и реагируя на неправомерное поведение в ходе судебного заседания, суд тем самым выражает государственное волеизъявление. Если предупреждение не является официальным порицанием от имени государства, то каково тогда его содержание?

Предусмотреть все возможные случаи нарушения порядка в судебном заседании невозможно. Поэтому диспозиции ч. 1 ст. 258 и ч. 1 ст. 159 УПК РФ сформулированы по образу бланкетной нормы. Сам по себе такой подход оправдан, но он недостаточно обеспечен процедурой применения предусмотренных мер. При применении мер к нарушителям порядка судебного заседания принцип процессуальной экономии действует наиболее полно. К примеру, в производстве по применению этих мер нет стадии возбуждения. В то же время нельзя соглашаться с упрощенным подходом к рассмотрению вопроса о применении к нарушителю установленных мер. Согласно ч. 2 ст. 118 УПК РФ денежное взыскание налагается судом путем вынесения определения или постановления суда, в то время как определение или постановление о наложении взыскания за неправомерное поведение в процессе рассмотрения дела не входит в перечень судебных актов, обязательно выносимых в виде отдельного процессуального документа. Поэтому такие определения или постановления могут выноситься в зале судебного заседания с занесением в протокол судебного заседания (ч. 2 ст. 256 УПК РФ). Форму, в которой применяются меры в отношении нарушителя порядка в судебном заседании по гражданскому делу, ст. 159 ГПК РФ вообще не определяет. Можно предполагать, что такие определения также заносятся в протокол судебного заседания исходя из п. 7 ч. 2 ст. 229 ГПК РФ. В то же время с учетом ст. ст. 224, 225 ГПК РФ такое определение может выноситься как самостоятельный документ.

Кодекс РФ об административных правонарушениях довольно часто предусматривает возможность наложения административного штрафа в размерах значительно меньших, чем это предусмотрено ст. 117 УПК РФ и ч. 3 ст. 159 ГПК РФ. При этом предусмотрено обязательное составление письменного постановления (ст. 29.9 КоАП РФ), в котором должны быть приведены соответствующие мотивы и указан срок и порядок обжалования. Таким образом, обеспечиваются конституционные гарантии реализации права на проверку законности и обоснованности постановления об административном взыскании, предусмотренные ч. 3 ст. 50 Конституции РФ. В отношении наказания за нарушение порядка в судебном заседании такие гарантии не представлены.

Как следует из приведенных выше норм, вынесение самостоятельного процессуального документа зависит от усмотрения судьи, ведь не установлены ни срок обжалования данного процессуального документа, ни начало времени его исчисления. Если исходить из даты применения названных мер наказания, то как быть, когда определение или постановление об этом вынесено протокольно, а рассмотрение дела отложено или будет продолжаться длительное время? Если за основу исчисления срока обжалования взять дату принятия судебного акта по основному делу, то неопределенность сохраняется.

Во-первых, период рассмотрения этого дела может затянуться по разным причинам. Во-вторых, итоговый судебный акт не обязательно выносится в отношении того же лица, что и определение или постановление о применении мер за нарушение порядка в судебном заседании, поэтому обусловливать время проверки обоснованности наложения штрафа датой вынесения итогового документа по делу (приговора, решения или определения) было бы неправильно.

Не установлены законом и требования к содержательной части проверки определения или постановления по применению мер к нарушителю порядка судебного заседания. Отсутствие требований о приведении мотивов в обоснование размера конкретной суммы штрафа не позволяет вышестоящей судебной инстанции уяснить, чем руководствовался судья при определении размера штрафа, и, соответственно, сделать выводы о законности и обоснованности применения мер к правонарушителю.

Вынесенное определение или постановление суда должно исполняться. Процесс их исполнения вызывает новые вопросы, в частности о сроке исполнения определения или постановления о наложении штрафа. Согласно ч. 1 ст. 31.9 КоАП РФ постановление о назначении административного наказания не подлежит исполнению в случае, если это постановление не было приведено в исполнение в течение двух лет со дня его вступления в законную силу. По такому варианту ситуация будет развиваться, например, если это имеет место в отношении лица, нарушившего правила поведения в суде. В отношении же нарушения порядка в судебном заседании ч. 1 ст. 31.9 КоАП РФ не действует, хотя характер противоправности аналогичен.

Поскольку в отношении одной и той же видовой противоправности действуют разные материально-правовые и процессуальные правила, нельзя говорить об обеспечении равенства прав граждан РФ, гарантий защиты таких прав и что эта ситуация согласуется с принципом правового государства (ч. 1 ст. 1 Конституции РФ).

Таким образом, меры, применяемые к лицу за нарушение порядка в судебном заседании, именуемые в науке гражданского и уголовного процесса процессуальной ответственностью, по сути являются мерами административной ответственности, так как их основанием является административная противоправность. Поэтому одним из вариантов кодификации может быть введение процедуры упрощенного производства в нормы КоАП РФ с соответствующим указанием на это в УПК РФ и ГПК РФ. Такой подход, в частности, позволит обеспечить соблюдение и защиту как публичных интересов, так и всех прав субъектов данных правоотношений.

К признанию же процессуальной ответственности как вида юридической ответственности нет правовых предпосылок и объективной необходимости. Действующие нормы уже свидетельствуют о неоправданном усложнении доктрины юридической ответственности.

§ 4. К вопросу о результатах исследований "новых" видов

юридической ответственности

Научные исследования имеют не только теоретическое, но и прикладное значение, поэтому задачей правовой науки является предоставление таких идей, гипотез и вариантов правового регулирования, которые развивают правовую доктрину и направлены на повышение эффективности деятельности законодательных органов государственной власти, органов исполнительной власти и органов, осуществляющих правосудие.

В связи с этим научно-правовой анализ не должен ограничиваться констатацией действующего законодательства. В первую очередь внимание должно уделяться уяснению роли и места конкретного правового института в системе права, внутренней его согласованности с правовым полем, возможным или существующим противоречием между правовыми нормами. Это далеко не полный перечень требований, на основании которых возможно формирование научно обоснованных выводов и предложений в интересах общества и государства.

Необходимость анализа "новых" видов юридической ответственности в таком контексте вряд ли подлежит сомнению. Однако при этом надо различать актуальность непосредственно исследований налоговой, бюджетной и процессуальной юридической ответственности и актуальность самих названных видов юридической ответственности. Каждый из них имеет свои методологию изучения и обоснования, а также содержание. Первые из названных необходимо исследовать хотя бы потому, что без них невозможно оценить содержательную часть каждого института юридической ответственности. Однако исследование "новых" видов юридической ответственности ни в коей мере не означает обязательного их выделения в этом качестве.

Поэтому для изучения обсуждаемых видов юридической ответственности недостаточно просто ссылок на действующее законодательство, преимущественно отраслевое (например, только в сфере налогов и сборов).

Характерной чертой проводимого в данном исследовании анализа является то, что при этом не производится сущностного соотнесения норм, предусматривающих юридическую ответственность за нарушение налогового и бюджетного законодательства, с нормами других видов юридической ответственности, тогда как правонарушения в названной сфере правового регулирования различаются в первую очередь по характеру и степени опасности.

Например, требуемые суммы налогов и сборов могут быть не оплачены:

а) налогоплательщиком;

б) в результате ненадлежащего исполнения своих обязанностей должностным лицом налоговых органов.

Налогоплательщик несет гражданско-правовую ответственность в виде уплаты пени, административную или уголовную ответственность в зависимости от размера неуплаченного налога. Должностное лицо налоговых органов может быть привлечено к дисциплинарной ответственности по ст. 57 Федерального закона от 27 июля 2004 г. N 79-ФЗ "О государственной гражданской службе в Российской Федерации" или к уголовной ответственности, например по ст. 285 УК РФ за злоупотребление должностными полномочиями.

В любом случае имеется возможность правовой реакции государства на проявление противоправности дисциплинарного, административного или уголовного характера. Подобная логика вполне применима к бюджетной и процессуальной ответственности. При наличии такой возможности защиты публичных интересов неизбежно возникает вопрос, а для чего тогда требуются "новые" виды юридической ответственности.

Сторонники названных видов юридической ответственности это не обсуждают. В своих исследованиях они не только не касаются данного аспекта, но и не приводят доводов о том, какие стратегические или тактические задачи традиционные виды юридической ответственности не способны эффективно решать и почему государство не может обойтись без "новых" видов юридической ответственности.

Исследования о "новых" видах юридической ответственности не оценивают существующие и оправдавшие себя на практике традиционные виды ответственности. Поэтому научные попытки обосновать необходимость налоговой, бюджетной и процессуальной ответственности как самостоятельных видов юридической ответственности неудачны в первую очередь из-за отсутствия объективных предпосылок. Кроме того, результаты исследований не согласуются с прагматичностью общественных и государственных интересов.

Необходимо сделать уточнение. Суть норм НК РФ и БК РФ о юридической ответственности в сфере налогового и бюджетного законодательства сводится к тому, что они не пересекаются с регулированием уголовной и дисциплинарной юридической ответственности, чего нельзя сказать об административной ответственности. В предыдущих главах данной работы уже обращалось внимание на то, что в научных исследованиях практически не приводится сущностное различие, например, между административной противоправностью, ответственность за которую предусмотрена в гл. 15 КоАП РФ, и противоправностью, влекущей ответственность по нормам НК РФ.

Поскольку нормы КоАП РФ признают юридических лиц в качестве субъектов административных правонарушений, а также учитывая идентичность характера противоправности составов правонарушений в сфере законодательства по налогам и сборам в отношении юридических лиц в НК РФ и в отношении должностных лиц в КоАП РФ, сторонники налоговой ответственности должны обеспечить научное обоснование необходимости такого разделения. Никаких научных критериев на эту тему не выявлено и доводы не приводятся.

Постоянное обсуждение этой темы продуцирует мысли о неспособности института административной ответственности адекватно реагировать на проявления противоправности административного характера. Регулярное воспроизводство гипотез о "новых" видах юридической ответственности, несмотря на их недостатки в методологическом плане, угнетающе действует на институт административной ответственности, ослабляет импульсы его развития. Не случайно до настоящего времени законодателем не реализовано правило ч. 1 ст. 1.1 КоАП РФ. Это притом что потенциальные возможности административной ответственности полностью еще не изучены и не оценены.

Нет никаких научных, аналитических данных о том, что административная ответственность не справляется со своей социальной ролью в силу правовой ограниченности в отношении однопорядковой противоправности. Нет подтверждения и того, что "новые" виды юридической ответственности в аналогичных ситуациях более эффективны.

В настоящее время говорить о положительном социально-правовом эффекте введения "новых" видов юридической ответственности не просто сложно, а невозможно. Соответствующие исследования не проводились, какие-либо публикации на эту тему в юридической литературе отсутствуют.

Предложение о конструировании таких правовых институтов, как налоговая, бюджетная и процессуальная ответственность, в качестве самостоятельных видов юридической ответственности прямо или косвенно затрагивает всю национальную правовую систему, а это требует обстоятельного обоснования объективной необходимости данного нововведения.

Каждый вид юридической ответственности, действующий в Российской Федерации как институциональный правовой феномен, взаимосвязан и взаимообусловлен множеством материальных и процессуальных правовых норм других отраслей права, в том числе других видов ответственности. Возникающие при этом связи правовых норм являются важными и существенными, так как определяют повседневное функционирование правовых институтов и применение их норм к конкретным физическим и юридическим лицам. При развертывании и внедрении в полноценном формате "новых" видов юридической ответственности правовое регулирование неизбежно будет усложняться.

Популярность идей о существовании "новых" видов юридической ответственности обеспечивается значительным количеством публикаций на эту тему. При этом названные методологические недостатки исследований, имеющие основополагающее значение для судьбы этих видов юридической ответственности, не замечаются и не анализируются. Но эти вопросы далеко не риторические. Отвечать на возникающие в теории или на практике вопросы призвана научная доктрина. Односторонность же утверждений о сущности "новых" видов юридической ответственности не придает уверенности в том, что эти гипотезы выдержат испытание временем.

Сомнения в правильности подхода к увеличению видов юридической ответственности усиливаются с учетом фактов недалекого прошлого. Можно привести несколько исторических примеров, дополнительно подтверждающих высказанные критические доводы об отсутствии объективной необходимости введения обсуждаемых видов юридической ответственности.

В.В. Петров в свое время выделял экологическую ответственность как один из видов юридической ответственности вообще. Он писал, что "эколого-правовая ответственность - комплексный межотраслевой институт права, предусматривающий две группы норм и соответствующих им правоотношений: а) возникающих по поводу нарушения норм природоохранительного законодательства (природоохранительные отношения); б) продолжающихся в связи с применением санкций (уголовной, административной, гражданской ответственности) за допущенное нарушение" <1>.

--------------------------------

<1> Петров В.В. Экология и право. М., 1981. С. 215.

В.Н. Яковлев указывал на то, что "юридическая ответственность за нарушение экологического законодательства выражается в применении юрисдикционными органами принудительных мер имущественного и личного характера к предприятиям, учреждениям, организациям, должностным лицам и гражданам, нарушающим экологическое и иное законодательство. Исходными пунктами в механизме юридической экологической ответственности являются правонарушения экологических требований, закрепленных в нормах права" <1>.

--------------------------------

<1> Яковлев В.Н. Экологическое право / Отв. ред. П.С. Никитюк. Кишинев, 1988. С. 47 - 98.

Приведенные определения понятия "экологическая ответственность" тоже исходили из констатации действующего законодательства. Дальше этого дело не пошло потому, что, предлагая идею об экологической ответственности, авторы не сумели сделать главное - обосновать особенности экологической противоправности как основания формирования самостоятельного вида юридической ответственности. Не случайно применение норм об ответственности за нарушение экологического законодательства, за причинение вреда окружающей среде обеспечивается традиционными видами юридической ответственности, т.е. гражданско-правовой, материальной, дисциплинарной, административной, уголовной.

До недавнего времени юридическим сообществом обсуждалась, в частности, тема таможенной ответственности <1>. Перевод производства за нарушение ряда таможенных правил в русло административной ответственности прошел "безболезненно" именно потому, что юридическая наука также не смогла выделить специфику противоправности административного характера и таможенной противоправности. Все исследования в этой области ограничивались констатацией действующего законодательства.

--------------------------------

<1> См.: Сорокин В.Д. Правовое регулирование. Предмет, метод, процесс (макроуровень). С. 615 - 616.

Такой подход к ответственности за нарушение таможенных правил вполне объясним и закономерен именно с правовых позиций. Он в чем-то схож с трансформацией правовых систем, которая в юридической литературе определяется как принцип парадигмальности. По мнению О.Д. Третьяковой, данный принцип "означает, что правовые системы сближаются на основе правовой аккультурации, причем чаще всего добровольного ее типа. В этом случае берется за основу правовая система с более совершенными элементами, обеспечивающими высокое качество регулирования общественных отношений, и прежде всего обеспечения прав и свобод. Иными словами, правовая аккультурация - это один из способов "сближения" правовых систем, т.е. вариант правовой конвергенции, основанной на принципе подобия и следования более совершенным образцам (парадигмам) регулирования общественных отношений с помощью права" <1>.

--------------------------------

<1> Третьякова О.Д. Когеренция правовых систем (на примере конституций США, Афганистана и Филиппин) // Российский следователь. 2008. N 10. С. 37.

Говоря о налоговом и бюджетном законодательстве, несомненно, следует учитывать их важность в регулировании отношений, напрямую определяющих политико-социальную и экономическую стабильность государства. Бесспорно, что возникающие здесь правоотношения нуждаются в правовой защите. Вместе с тем это не значит, что традиционные виды юридической ответственности не могут быть использованы. Наоборот, на примере ответственности за нарушение таможенных правил можно уверенно сделать вывод о том, что институт административной ответственности за счет достаточно простых законодательных решений способен адаптироваться к современным условиям.

Важными для общества и для государства являются и правоотношения, возникающие в области земельного законодательства. Правонарушения в этой сфере также нежелательны и опасны. Законодатель, формируя правила оборота земли, не мог пройти мимо этого обстоятельства.

В ЗК РФ есть гл. XIII "Ответственность за нарушения в области охраны и использования земель". Тем не менее нормы этой главы не предусматривают "земельной" ответственности. Они ориентированы на административную и уголовную (ст. 74), дисциплинарную (ст. 75) и гражданскую (ст. 76) ответственность.

Принцип всесторонности научного исследования предполагает использование методов сравнительного правоведения. В связи с этим можно ограничиться следующим показательным примером. В соответствии с ч. 1 ст. 17 Конституции РФ в Российской Федерации признаются и гарантируются права и свободы человека и гражданина согласно общепризнанным принципам и нормам международного права и в соответствии с Конституцией.

Данное конституционное положение предусмотрено также ст. 7 НК РФ и ст. 4 БК РФ. Реализация этих норм предполагает приведение национальной правовой системы в соответствии с международными стандартами, принятыми Советом Европы, куда Российская Федерация вступила 28 февраля 1996 г. Важнейшими документами в этом отношении являются Конвенция о защите прав человека и основных свобод и решения Европейского суда по правам человека.

Европейский суд рассматривает налоговую ответственность в качестве административной <1>. Еще одна правовая позиции Европейского суда сводится к тому, что если за административное правонарушение налагается штраф, носящий карательный характер, то такое дело рассматривается судом в качестве уголовного обвинения и, как следствие, обязывает государство обеспечить справедливое судебное разбирательство при рассмотрении соответствующей категории дел <2>.

--------------------------------

<1> См.: Постановление от 30 июня 2009 г. по делу "Synnelius and Edsbergs Taxi против Швеции"; Постановление от 22 января 2009 г. по делу "Bulves" AD против Болгарии".

<2> См., например: Постановление от 19 февраля 2009 г. по делу "Масаев против Молдовы"; Постановление от 19 февраля 2009 г. по делу "Ghristov против Украины"; Постановление от 5 февраля 2009 г. по делу "Gabric против Хорватии".

В решении по делу "Озтюрк против Германии" Европейский суд, в частности, указал, что "по немецкому праву вменяемые заявителю факты, т.е. несоблюдение разд. 1 - 2 Дорожно-транспортных правил, приравниваются к "административным нарушениям". Однако определения, даваемые национальным правом государства-ответчика, имеют только относительную ценность. Сама природа правонарушения, рассматриваемая в связи с налагаемым наказанием, представляет собой существенно значимый фактор". Далее Суд счел, что штрафная санкция не потеряла своего репрессивного характера, являясь характерным признаком уголовных наказаний. На основе этого Суд пришел к выводу, что "общая природа применимой нормы и цели наказания, являющиеся как предупреждающими, так и наказывающими, были достаточными для доказательства того, что оспариваемое правонарушение приобрело "уголовную" природу в смысле ст. 6.3".

В отношении значимости процедурных вопросов Европейский суд в Постановлении от 6 декабря 2007 г. по делу "Лю и Лю против Российской Федерации", в частности, отметил, что, если оценивать, было ли вмешательство предусмотрено законом в соответствии с прецедентной практикой Европейского суда, выражение "предусмотрено законом" не просто требует, чтобы оспариваемая мера основывалась на внутригосударственном праве, необходимо, чтобы соответствующий закон был доступен заинтересованным лицам и содержал точные и ясные формулировки, чтобы заинтересованные лица имели возможность (при необходимости с помощью юридической консультации) в разумной для этих обстоятельств степени предвидеть последствия, которые могут повлечь применение этой меры.

По другим делам Суд неоднократно отмечал, что национальное законодательство должно предоставлять меры правовой защиты от произвольного вмешательства государственных властей в права, гарантированные Конвенцией. Закон должен с достаточной ясностью указать сферу применения любого усмотрения, возложенного на компетентные органы, и способ его осуществления, принимая во внимание законную цель рассматриваемой меры, чтобы предоставить человеку адекватную защиту от произвольного вмешательства (см. Постановления от 8 июня 2006 г. по делу "Лупса (Lupsa) против Румынии" (§ 32 и 34); от 20 июня 2002 г. по делу "Аль-Нашиф (Al-Nashif) против Болгарии" (§ 199); судебное решение от 2 августа 1984 г. по делу "Мэлоун (Malone) против Соединенного Королевства", серия A N 82 (§ 67 и 68)).

Приведенный анализ норм НК РФ и БК РФ показывает, что соответствие некоторых из них стандартам Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод не столь очевидно.

Нерациональность введения "новых" видов юридической ответственности подтверждается также следующими доводами.

Очевидно, что "новые" виды юридической ответственности должны обеспечиваться полномасштабным материально-процессуальным регулированием. Применительно к материальному аспекту это означает, что прежде всего необходимо детально ответить на вопрос, чем отличаются материальные правоотношения в связи с административной ответственностью от таких же правоотношений в связи с налоговой, бюджетной и процессуальной ответственностью при идентичной степени опасности противоправных действий (бездействия).

Регулирование процессуального аспекта имеет свои сложности. Применяемые здесь технологии должны быть, с одной стороны, разумно экономичными по трудозатратам и финансовым расходам. С другой стороны, совершенствование юридического процесса через его оптимизацию не должно снижать гарантии защиты прав и свобод гражданина и человека, прав и интересов юридических лиц, так как принцип процессуальной экономии в этом случае не является определяющим. Какое же количество процессов можно сформулировать, учитывая идентичность опасности противоправности? В чем заключаются очевидные преимущества такого подхода, будет ли комфортным сосуществование этих процедур в том числе с производством по делам об административных правонарушениях и не закладываются ли тем самым элементы коллизионности правовых норм?

Угроза конкуренции производства по делам об административных правонарушениях и производств по делам о правонарушениях в области налогового и бюджетного законодательства по нормам НК РФ и БК РФ является реальной. В настоящее время она не так очевидна именно в силу неразвитости предлагаемых видов юридической ответственности относительно того же процессуального аспекта. Вопрос о конкуренции является немаловажным, так как это не тот случай, когда она приносит пользу. Рациональнее решать задачи не по преодолению конкуренции, а по устранению причин, ее порождающих, тех условий, в которых она развивается.

Нельзя не учитывать, что правоприменители также вынуждены будут руководствоваться несколькими, но достаточно схожими процедурами. При этом должностные лица органов исполнительной власти, а также суды безуспешно будут искать различия правового регулирования в рассматриваемой сфере.

Такая ситуация несомненно усложнит правоприменение при рассмотрении конкретных дел, и вряд ли можно с уверенностью ожидать, что режим постоянного правоприменительного поиска по согласованию конкурирующих норм в каждом случае будет качественным. Такой подход нецелесообразен и потому, что права и свободы граждан требуют максимальной определенности и предсказуемости при правоприменении. Он не может позитивно отразиться на балансе публичных и частных интересов и, как следствие, может негативно повлиять на укрепление правопорядка.

Внимания заслуживает еще одно обстоятельство. В настоящее время как в теории, так и на законодательном уровне решены не все проблемы в отношении административной ответственности в разрезе федерального и регионального регулирования. В случае же появления "новых" видов ответственности этими проблемами придется заниматься и в отношении их. Как следует из Определения Конституционного Суда РФ от 8 апреля 2004 г. N 137-О "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса Законодательного Собрания Ростовской области о проверке конституционности статей 15.14, 15.15, 15.16 и 23.7 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях", субъекты РФ также имеют полномочия на установление административной ответственности в сфере бюджетного законодательства. Задачи государственного управления экономикой, бюджетными ресурсами, налоговой политикой носят динамичный характер. Достаточно отметить, что, например, налоговое законодательство постоянно изменяется и дополняется новыми моделями возникновения и развития налоговых правоотношений. Каждый новый вид юридической ответственности потребует регулярной корректировки. В порядке образного сравнения можно сказать, что настройка одного музыкального инструмента требует одних усилий, а всего оркестра - совершенно других. Однако одно дело оркестр, а другое - государство.

Критика гипотез о налоговой и бюджетной ответственности неоднократно высказывалась в научных статьях с приведением конкретных доводов <1>. Тем не менее полемика вокруг таких замечаний сторонниками "новых" видов юридической ответственности, как правило, ограничивается ссылками на действующее законодательство. При этом практически не анализируется несогласованность правовых норм, о которых уже говорилось. Тем самым искажается представление о том, что в данной сфере отсутствуют существенные проблемы. Имеющиеся же в действительности сложные правовые ситуации не обсуждаются, и не предлагаются пути их разрешения.

--------------------------------

<1> См.: Панкратов В., Гусева Т. Проблемы административной ответственности в сфере налогообложения и предпринимательства // Законность. 1999. N 11; Пепеляев С.Г. Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений // Налоговый вестник. 2000. N 1. С. 34 - 35; Старилов Ю.Н. Нарушение налогового законодательства и юридическая ответственность. С. 49 - 52; Хаменушко И.В. Дискуссионные вопросы умножения видов юридической ответственности // Финансовое право. 2010. N 2. С. 7 - 10.

Справедливости ради следует отметить, что о необходимости законодательных изменений говорят многие ученые-юристы. В то же время предложения сводятся лишь к редакционным уточнениям норм налогового и бюджетного законодательства. Просматривается желание доказать необходимость существования "новых" видов юридической ответственности, но действующее законодательство в целом оставить неизменным.

Такая позиция непоследовательна только на первый взгляд. На самом деле она вполне логична. Дело в том, что с началом предметных дискуссий о реформировании норм НК РФ и БК РФ, регулирующих юридическую ответственность, неизбежно встанут вопросы, о которых говорилось выше. Единая правовая природа противоправности обязательно заставит искать ответы на эти вопросы в характере материальных и процессуальных правоотношений административной ответственности и создании единой модели правового реагирования общества и государства в сфере налогового и бюджетного законодательства.

Здесь уместно еще раз обратиться к теме правоотношений и посмотреть на них через призму административной противоправности и противоправности, лежащей в основе формирования налоговых правонарушений, правонарушений в бюджетной сфере и правонарушений в процессе рассмотрения дел органами правосудия.

В первую очередь наблюдается совпадение в объектах правоотношений. Они возникают и развиваются в целях назначения наказания, которое по своей сути относительно всех трех противоправностей тождественно. Совпадают субъекты правоотношений, представляющие органы государственной власти (как на стадии возбуждения соответствующих дел, их рассмотрения, так и на стадии исполнения юрисдикционных актов и возможности их пересмотра). Нет также никаких оснований предполагать, что объем прав и обязанностей названных субъектов (как материальных, так и процессуальных) имеет какие-то различия.

При изучении работ, в которых утверждается наличие "новых" видов юридической ответственности, невольно складывается впечатление о присутствии заданности результата, главным стимулом которого является принадлежность исследований к соответствующей отрасли права. В одной из них, например, говорится о том, что "вопрос о формировании налоговой ответственности - это вопрос о времени достижения налоговым правом состояния отраслевой и институциональной зрелости, устойчивого положения налогового администрирования, органов налоговых расследований, определенности регламента налогового консультирования" <1>. Продолжая рассуждения автора, можно прийти к выводу о том, что, например, отрасль жилищного законодательства и многие другие отрасли, не имеющие "своей" ответственности, никогда не смогут достичь институциональной зрелости.

--------------------------------

<1> Барамян Л.Р. Институт налоговой ответственности: вопросы теории и практики: Дис. ... канд. юрид. наук. Ростов н/Д, 2007. Цит. по: Грачева Е.Ю., Щекин Д.М. Комментарий к диссертационным исследованиям по финансовому праву. М., 2009. С. 558.

Предложения о "новых" видах юридической ответственности предусматривают также, что все виды юридической ответственности являются межотраслевыми относительно законодательства регулятивных отраслей. Напомним, что органы исполнительной власти едины по своим функциям независимо от решаемых задач (ст. 10 и гл. 6 Конституции РФ). Включение в НК РФ и БК РФ норм, регулирующих производство о налоговых правонарушениях и правонарушениях в сфере бюджетного законодательства, создаст эффект относимости этих производств к административному производству (сфера деятельности органов исполнительной власти), а не к юрисдикционному производству (сфера деятельности судебной власти).

Итак, предложения о названных видах юридической ответственности являются неубедительными потому, что не подтверждены убедительными научными юридическими критериями их институциональной самостоятельности и самодостаточности, их материальной и процессуальной идентичности. Поэтому, по сути дела, речь идет не о новом подходе видовой классификации юридической ответственности, а об искусственном дроблении административной ответственности, что не может служить руководством к претворению в жизнь.

В связи с этим уместно сослаться на точку зрения А.Е. Шпагина, который отметил, что "не всякая теоретическая конструкция должна непосредственно объективироваться в нормы права или нормативные акты, она может играть методологическую роль для совершенствования законодательства и таким образом реализоваться в праве" <1>. Представляется, что данная позиция носит общеправовое значение.

--------------------------------

<1> Шпагин А.Е. Правовое регулирование процессуальных отношений в сфере труда: Дис. ... канд. юрид. наук. Л., 1990. С. 28.

Политической науке известен так называемый "эффект кобры" <1>. В Индии во время колониального правления резко возросло число смертельных укусов кобр. Местному населению было предложено вознаграждение за определенное количество отловленных ядовитых рептилий. Люди стали не ловить, а разводить кобр. Аналогичная ошибочность подходов в определении методов решения проблемы укрепления правопорядка усматривается в предложениях о том, что его качество зависит от количества видов юридической ответственности.

--------------------------------

<1> Зиберт Х. Эффект кобры: как избежать заблуждений в политике / Пер. с нем. М., 2005. С. 16 - 28.

Дата добавления: 2018-09-22; просмотров: 146; Мы поможем в написании вашей работы!

Поделиться с друзьями:

⇐ Предыдущая 33 34 35 36 37 38 39 404142 Следующая ⇒

Мы поможем в написании ваших работ!