Система налогов и сборов - это совокупность налогов и сборов, установленных действующим законодательством, обладающих организационно-правовым единством. 14 страница
Горизонтальные налоговые правоотношения встречаются крайне редко. Они возникают между юридически равноправными сторонами правоотношения, реализующими одинаковую правоспособность, например отношения между налоговыми и финансовыми органами по вопросу согласования о возврате излишне взысканного налога, существовавшие до принятия НК РФ <1>.
--------------------------------
<1> См.: Карасева М.В. Финансовое правоотношение. М., 2001.
3.5. Возникновение, изменение
и прекращение налоговых правоотношений
Налоговые правоотношения возникают, изменяются и прекращаются под воздействием юридических фактов: событий; действий субъектов налоговых правоотношений; состояний, с которыми налоговое законодательство связывает возникновение, изменение или прекращение налоговых правоотношений.
Возникновение налоговых правоотношений связано с появлением обстоятельств, предусматривающих уплату налога или сбора:
- получение дохода налогоплательщиком - физическим лицом (налоговым резидентом или лицом, не являющимся налоговым резидентом РФ, получающим доходы от источников в РФ);
- получение юридическим лицом (российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей свою деятельность в РФ через постоянное представительство и (или) получающей доходы от источников в РФ) прибыли от осуществления какой-либо деятельности.
- приобретение имущества физическим лицом;
|
|
|
- приобретение организацией имущества, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ - движимого или недвижимого имущества (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или по концессионному соглашению), учитываемого на балансе в качестве объекта основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета;
- приобретение иностранной организацией, осуществляющей деятельность в России через постоянное представительство движимого и недвижимого имущества, относящегося к объектам основных средств или имущества, полученного по концессионному соглашению.
Таким образом, налоговые правоотношения возникают с появлением у налогоплательщика обязанности по уплате налогов и сборов.
В зависимости от юридических фактов, лежащих в основе возникновения обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов), принято выделять обязанности:
- вытекающие из факта наличия объекта налогообложения;
- не зависящие от факта наличия объекта налогообложения (в частности, постановка на учет в налоговых органах, предоставление налоговому органу необходимой информации и документов).
|
|
|
К числу обязанностей, зависящих от факта наличия объекта налогообложения, относятся требования, установленные ст. 23 НК РФ:
- встать на учет в налоговых органах;
- уплачивать законно установленные налоги;
- вести учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения;
- представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения;
- выполнять требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах.
Содержание налоговых правоотношений может изменяться под воздействием различных юридических фактов: деяний (действий либо бездействия физических или юридических лиц) либо событий.
Изменение налоговых правоотношений может происходить, например, в случаях:
- изменения объекта налогообложения;
- реорганизации юридического лица в форме слияния, присоединения, разделения, выделения. Тогда, в соответствии с п. 2 ст. 50 НК РФ, исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица, а также пеней по перешедшим обязательствам и штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации, возлагается на его правопреемника;
|
|
|
- принятия уполномоченным органом решения о предоставлении заинтересованному лицу отсрочки или рассрочки по уплате налога (или нескольких налогов) при наличии оснований, установленных п. 2 ст. 64 НК РФ);
- ненадлежащего исполнения обязанности по уплате налога.
В соответствии с п. 1 ст. 46 в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках.
В случае неисполнения обязанности по уплате налога в установленный срок налогоплательщиком - физическим лицом, не являющимся индивидуальным предпринимателем, налоговый орган (таможенный орган) вправе обратиться в суд с иском о взыскании налога за счет имущества данного налогоплательщика (денежных средств на счетах в банке, а также наличных денежных средств) - в пределах суммы, указанной в требовании об уплате налога (п. 1 ст. 48 НК РФ).
Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица производится последовательно в отношении денежных средств на счетах в банке и электронных денежных средств; наличных денежных средств; имущества, переданного по договору во владение, пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, сбора, пеней, штрафов такие договоры расторгнуты или признаны недействительными; другого имущества, за исключением предназначенного для повседневного личного пользования физическим лицом или членами его семьи (п. 5 ст. 48 НК РФ).
|
|
|
Прекращение налоговых правоотношений связано с прекращением налоговой обязанности в соответствии с п. 3 ст. 44 НК РФ. Обязанность по уплате налога прекращается:
- с уплатой налога налогоплательщиком (участником консолидированной группы налогоплательщиков) самостоятельно в установленный срок либо досрочно;
- со смертью физического лица - налогоплательщика или с объявлением его умершим в порядке, установленном гражданским процессуальным законодательством РФ.
В этом случае задолженность по транспортному, земельному налогу, налогу на имущество физических лиц погашается наследниками умершего либо объявленного умершим лица в пределах стоимости наследственного имущества;
- с ликвидацией организации-налогоплательщика после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетной системой РФ за счет денежных средств ликвидируемой организации, в том числе полученных от реализации ее имущества;
- с возникновением иных обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение обязанности по уплате соответствующего налога или сбора. Такими обстоятельствами могут быть, например: отмена налога или сбора в порядке, предусмотренном НК РФ; признание налога или сбора не соответствующим НК РФ; введение в установленном порядке льготы, освобождающей от уплаты налога или сбора в полном объеме.
Контрольные вопросы
1. Что представляет собой налогово-правовая норма, какова ее структура?
2. В чем заключаются особенности налогово-правовых норм?
3. Где содержатся налогово-правовые нормы?
4. По каким основаниям могут быть классифицированы налогово-правовые нормы?
5. Какие нормы налогового права относятся к регулятивным и охранительным?
6. Каковы признаки и особенности обязывающих, запрещающих и управомочивающих налогово-правовых норм?
7. В чем состоят особенности налоговых норм-дефиниций и норм-принципов?
8. Что такое "реализация права", какие существуют формы реализации права в налоговом праве?
9. Что такое налоговое правоотношение, каковы его особенности?
10. В чем выражается властный характер налоговых правоотношений?
11. Какие группы общественных отношений выделяются в налоговых правоотношениях?
12. Какие элементы составляют структуру налогового правоотношения?
13. В чем состоит различие между субъектами налогового права и субъектами налогового правоотношения?
14. Кто относится к субъектам налоговых правоотношений?
15. В чем состоит содержание налоговой правосубъектности?
16. В чем заключается отличие налоговой правоспособности и налоговой дееспособности?
17. Когда возникает налоговая правосубъектность физических лиц и организаций?
18. Кто относится к числу субъектов налоговых правоотношений?
19. В чем состоит особенность правового статуса налогоплательщиков?
20. Какие категории субъектов относятся к налогоплательщикам - физическим лицам?
21. Какие категории субъектов относятся к налогоплательщикам - организациям?
22. Какие категории налогоплательщиков признаются взаимозависимыми лицами?
23. Кто относится к налоговым агентам и каков правовой статус налоговых агентов?
24. Кто может выступать в качестве уполномоченных и законных представителей налогоплательщика?
25. Каково содержание правового статуса налоговых органов?
26. Какими полномочиями наделены таможенные органы как субъекты налоговых правоотношений?
27. Какие функции выполняют банки в налоговых правоотношениях?
28. По каким основаниям можно классифицировать налоговые правоотношения?
29. Какие существуют виды налоговых правоотношений?
30. Каковы основания возникновения, изменения и прекращения налоговых правоотношений?
Глава 4. ЭЛЕМЕНТЫ ЮРИДИЧЕСКОГО СОСТАВА НАЛОГА
Налог должен быть точно определен. Двусмысленность или неполнота в его определении может привести к непредумышленной неуплате налога, а также злоупотреблениям со стороны как налогоплательщиков, так и налоговых органов. Определить налог - значит не только дать ему название. В ст. 17 части первой НК РФ установлены существенные элементы, без которых налоговое обязательство и порядок его исполнения не могут считаться определенными, а значит, и не могут взиматься. Таким образом, налог, сбор или специальный налоговый режим считаются установленными только в том случае, если определены их обязательные элементы.
Наукой налогового права разработано также понятие "юридический состав налога", которое не закреплено в законодательстве. Данное понятие является более широким по отношению к элементам налога, поскольку включает в себя дополнительные элементы, не установленные законодателем в ст. 17 НК РФ, о чем подробнее будет сказано ниже.
Налог считается установленным, когда определены налогоплательщики и обязательные элементы налогообложения, к которым относятся:
- объект налогообложения;
- налоговая база;
- налоговый период;
- налоговая ставка;
- порядок исчисления налога;
- порядок и сроки уплаты налога.
Пунктом 2 ст. 17 НК РФ также предусмотрена возможность установления факультативного (необязательного) элемента налогообложения - налоговых льгот и оснований для их использования.
Понятие "юридический состав налога", помимо перечисленных выше элементов налогообложения, включает в себя следующие элементы;
- предмет налога;
- отчетный период;
- масштаб налога;
- метод учета налоговой базы;
- единица налогообложения.
4.1. Субъект налогообложения: понятие и виды
Рассмотрение элементного состава налога следует начать с налогоплательщиков, или субъектов налогообложения, как их называют юристы. Под налогоплательщиком согласно ст. 19 НК РФ понимаются организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, на которых лежит обязанность уплатить налог, сбор за счет собственных средств. Понятия юридического лица, физического лица и индивидуального предпринимателя даны в ст. 11 части первой НК РФ.
Для установления пределов налоговой обязанности необходимо определить налоговую юрисдикцию, налоговый статус субъекта, от которого будет зависеть его налогообложение. Существует два основополагающих принципа налогообложения: принцип резидентства и принцип территориальности.
Согласно принципу резидентства все доходы облагаются налогами в стране, в которой эти лица являются резидентами. Принцип территориальности, напротив, реализует налоговый суверенитет каждого государства: все доходы, полученные на данной территории, подлежат налогообложению в юрисдикции их происхождения.
В Российской Федерации используется сочетание обоих вышеназванных принципов. Например, по принципу определения резидентства взимаются налог на доходы физических лиц (НДФЛ), налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций и некоторые другие налоги. В основе уплаты налога на добавленную стоимость (НДС), налога на имущество физических лиц лежит принцип территориальности.
Следует также иметь в виду, что даже при установлении одного налога довольно часто используется сочетание обоих принципов.
Порядок определения налогового резидентства юридических лиц и физических лиц в Российской Федерации различается.
Резиденты, т.е. лица, имеющие постоянное местопребывание в определенном государстве, в данном случае в Российской Федерации, обязаны уплачивать налоги с доходов, полученных как в России, так и за ее пределами. В отношении нерезидентов подлежат налогообложению только доходы, полученные из источников в Российской Федерации, например если на территории данной страны ведется экономическая деятельность.
В соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах налоговый статус физического лица определяется следующим образом. Налоговыми резидентами с целью уплаты НДФЛ признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы территории Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья (ст. 207 части второй НК РФ).
В ряде государств налоговое законодательство предусматривает более сложный порядок расчета физического показателя присутствия для определения резидентства.
Физические лица - резиденты Российской Федерации уплачивают НДФЛ как с доходов, полученных от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами нашей страны. Нерезиденты обязаны уплачивать НДФЛ только с доходов, полученных от источников в Российской Федерации (ст. 209 части второй НК РФ).
Для определения налогового статуса юридического лица законодательство Российской Федерации о налогах и сборах использует так называемый тест инкорпорации, когда юридическое лицо признается резидентом той страны, в которой зарегистрировано. Российские организации обязаны уплачивать налог на прибыль с прибыли, полученной и в России, и за ее пределами. Во избежание двойного налогообложения между странами заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения на уровне правительств. В настоящее время такие соглашения заключены Российской Федерацией более чем с 80 странами.
В названных соглашениях более детально установлен способ определения налогового резидентства, если лицо признается резидентом по внутреннему законодательству каждого из договаривающихся государств. На практике риск возникновения двойного резидентства встречается довольно часто из-за отсутствия единства дефиниции налогового резидентства в законодательствах разных государств. Если по всем этим факторам все же не удается установить место налогового резидентства, компетентные органы договаривающихся государств решают данный вопрос по взаимному согласию.
Для каждого налога НК РФ устанавливается свой перечень налогоплательщиков в соответствующей главе части второй НК РФ, посвященной конкретному налогу.
В научной литературе также встречается понятие "носитель налога". Под ним понимается лицо, которое является фактическим (а не юридическим) плательщиком налога, т.е. уплачивает налог за счет собственных средств. Например, юридически плательщиками НДС согласно ст. 143 части второй НК РФ являются организации и индивидуальные предприниматели, но фактически его уплачивают покупатели - физические лица, приобретающие товары, работы, услуги у названных лиц, поскольку он включается в розничную цену. В НК РФ также есть понятие налогового агента, которое не является идентичным понятию носителя налога, поскольку согласно ст. 24 НК РФ на налоговых агентов возлагаются обязанности по исчислению, удержанию налогов у налогоплательщика, а также перечислению их в бюджетную систему Российской Федерации не из собственных доходов, а из доходов налогоплательщиков.
Еще одно понятие, не закрепленное законодательно, но используемое в научной и учебной литературе, - это источник налога, под которым понимаются собственные средства, за счет которых уплачивается налог (доход или капитал налогоплательщика).
4.2. Объект налогообложения и налоговая база.
Масштаб налога и единица налогообложения
Понятие "объект налогообложения" раскрыто в ст. 38 НК РФ. Объектами могут быть реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. К иным обстоятельствам относится, например, ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с отдельными главами части второй НК РФ, посвященными конкретным налогам, что является гарантией соблюдения принципа однократности обложения налогом объекта одного вида. Например, объектом по налогу на прибыль организаций для российских организаций будут являться полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В ст. 38 НК РФ также приведены понятия имущества, товара, работы, услуги и некоторые другие, а в ст. 39 НК РФ - понятие "реализация товаров, работ или услуг". Например, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается:
а) передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица;
б) возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу;
в) передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (в случаях, предусмотренных НК РФ).
Ученые-юристы отмечают, что в определении объекта налогообложения заложено некое противоречие: например, реализация - это действие, т.е. юридический факт, а, к примеру, имущество - это предмет. Таким образом, названное определение охватывает и юридические, и фактические признаки. По сути, объектом налога должны быть юридические факты - действия, события, состояния, которые обусловливают обязанность субъекта заплатить налог, например если говорить о налоге на имущество, не само имущество, а право собственности на него.
К сожалению, при написании НК РФ вышеназванное обстоятельство учтено не было. Данный пробел был восполнен в теории налогового права: в юридическом составе налога, помимо объекта, выделяют предмет налога с целью определения элемента, с которым закон связывает возникновение налоговых последствий. Поэтому на практике также важно разграничить эти два понятия - "предмет налогообложения" и "объект налогообложения". На примере налога на имущество предметом налога будет являться имущество, объектом - право собственности на него. Таким образом, предмет налога охватывает фактические признаки.
Дата добавления: 2019-09-13; просмотров: 219; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!