Глава 7. Совершенствование правового регулирования отчетной стадии бюджетного процесса
Факторы развития правового регулирования отчетной стадии бюджетного процесса
Правовое регулирование какой-либо сферы общественных отношений развивается под влиянием интересов участников этих отношений, уровня экономического развития, накопленного опыта, всего того, что можно назвать первичными (реальными) источниками права, выступающими движущей силой для вторичных (формально-юридических) источников права*(417). Не является исключением и отчетная стадия бюджетного процесса. Особое место среди факторов развития правового регулирования именно отчетной стадии бюджетного процесса занимают общие принципы и достижения, выработанные:
зарубежными странами в сфере правового регулирования отчетной стадии бюджетного процесса;
международными организациями в своих рекомендациях (стандарты, кодексы, руководства);
коммерческим сектором в аналогичных отношениях.
Общим для указанных факторов является то, что они аккумулируют опыт значительного количества субъектов отчетности, используют одинаковую терминологию (отчет, финансовая отчетность, бухгалтерский учет, внешний и внутренний аудит).
Указанные факторы, наряду с отечественным опытом правового регулирования и правоприменения в соответствующей сфере деятельности, могут дать основания для выводов о направлении развития отчетной стадии бюджетного процесса в России.
Опыт зарубежных стран в сфере правового регулирования отчетной стадии бюджетного процесса является одним из факторов, влияющих на развитие отчетной стадии бюджетного процесса в России. Для отечественного опыта правового регулирования отчетной стадии бюджетного процесса уже известно изучение и использование лучшего зарубежного опыта в бюджетной сфере и, в частности, в сфере государственной отчетности. В.А. Лебедев отмечал*(418), что "с целью преобразования контрольной и счетной части в 1856 г. был командирован за границу В.А. Татаринов для изучения системы отчетности". По итогам его командировки в 1858 году императору Александру II был представлен план реформы бюджетного, кассового и ревизионного устройства, а 22 мая 1862 года на его основе императором были утверждены Правила о составлении, рассмотрении, утверждении и исполнении Государственной росписи и Финансовых смет министерств и главных управлений*(419), установившие в России принцип единства кассы, изменившие порядок составления финансовых смет и отчетности по ним.
|
|
|
Для обеспечения современного уровня развития отчетной стадии бюджетного процесса является актуальным исследование правил государственной отчетности как в странах с англо-саксонской правовой системой (Австралия, США, Великобритания, Канада), так и романо-германской (Франция, Германия, Швеция). Несомненный интерес представляет собой и опыт Республики Казахстан, где в 2004 году был принят Бюджетный кодекс (от 24 апреля 2007 года N 548), содержащий новеллы в части отчетной стадии.
|
|
|
Закономерностью в правовом регулировании отчетной стадии в зарубежных странах прежде всего с англо-саксонской правовой системой стало составление и представление государственной финансовой отчетности на основе метода начислений. Как следствие применения метода начислений, в законодательство этих стран включаются нормы об обязанности правительства формировать и представлять парламенту не только собственно отчет об исполнении бюджета, составляемый по кодам бюджетной классификации на кассовой основе, но и отчет о финансовом положении (баланс) публично-правового образования.
Особый интерес представляют также те сферы правового регулирования отчетной стадии, которые пока недостаточно развиты в отечественной правовой системе - это, прежде всего, участие парламента при рассмотрении и утверждения отчета об исполнении бюджета, последствия отклонения отчета об исполнении бюджета, механизм подотчетности перед парламентом министров (руководителей ведомств), составление и представление отчетности по результатам.
|
|
|
Так, к числу форм отчетности, представляемой в парламент, в ряде стран относятся и отчеты о результатах, характеризующие показатели деятельности администраторов и имеющие не столько бюджетное, сколько экономическое и социальное измерение. Например, согласно статье 54 Органического закона Французской Республики от 1 августа 2001 года N 2001-692 "О финансовых законах"*(420) к проекту закона об исполнении бюджета, представляемого в парламент, должен быть приложен ежегодный доклад по программам, содержащий информацию о целях, полученных и ожидаемых результатах, соответствующих затратах, о создании и изменении количества рабочих мест.
В США согласно Закону об электронном правительстве (E-Government Act of 2002)*(421) все федеральные агентства обязаны представлять с использованием интернет-технологий неограниченному кругу лиц информацию об оказываемых потребителям услугах, результатах своей деятельности, использовании лучшей практики, выработанной коммерческим сектором. В этом законе закреплена юридическая обязанность правительственных агентств представлять информацию о своей деятельности, сгруппированную по целевым группам, включающим граждан, предпринимателей, другие группы.
|
|
|
Представление государственной финансовой отчетности внешним пользователям в Австралии регулируется Законом о бюджетной честности (Charter of Budget Honesty)*(422), принятым в 1998 году. Этим законом в качестве стандартов для составления государственной отчетности закрепляется использование концепции и классификации Статистики государственных финансов Австралии и Стандартов финансовой отчетности для государственного сектора.
Указанный закон устанавливает требования к следующим видам государственной финансовой отчетной информации, которая имеет не только ретроспективный, но и перспективный характер: бюджетная стратегия, ежегодная бюджетная отчетность (экономический обзор бюджетного сектора на последующие 3 года, экономический обзор бюджетного сектора за каждые прошедшие полгода, итоговый бюджетный отчет за прошедший год), "межпоколенческий" отчет (intergenerational report), предвыборный экономический обзор бюджетного сектора, оценка выборных обязательствах.
"Межпоколенческий" отчет в Австралии содержит оценку возможности поддержки текущей государственной политики на следующие 40 лет с учетом демографических изменений и подлежит опубликованию каждые пять лет. Задача предвыборного экономического обзора бюджетного сектора, включающего отчетность ответственных министров, - обновить перед выборами информацию о состоянии бюджетного сектора. Этот отчет выступает своего рода "заключительным" отчетом правительства перед парламентскими выборами. Несомненный интерес представляет оценка выборных обязательств, которая готовится правительством в период после объявления выборов и до их проведения. Такая оценка, необходимая для представления избирателям достоверной информации о выборных обещаниях партий, проводится как по инициативе правительства, так и по запросу лидера оппозиции.
Приведенные примеры показывают, что задачи формирования государственной финансовой отчетности выходят за рамки удовлетворения интересов исключительно законодателя и деятельность правительств направлена в том числе на удовлетворение информационных запросов граждан и различных групп населения.
Зарубежный опыт также показывает, насколько осторожно законодатель может относиться к нововведениям при проведении бюджетной реформы, давая правоприменителям значительный период времени для понимания и адаптации к новеллам бюджетного законодательства. Так, хотя упомянутый органический закон Французской Республики и был принят в 2001 году, он вступил в силу с 1 января 2005 года, то есть спустя более чем три года.
Наибольшую осторожность в изменении правового регулирования государственной отчетности проявляет Германия, в которой до настоящего времени продолжаются дискуссии о необходимости перехода на метод начисления в государственном учете, расширения перечня отчетной информации и включения в нее отчета о финансовом положении (баланса) публично-правовых образований.
К числу внешних факторов развития правового регулирования отчетной стадии бюджетного процесса относятся и документы, принимаемые Международным валютным фондом (Руководство по статистике государственных финансов*(423), Кодекс надлежащей практики по обеспечению прозрачности в бюджетно-налоговой сфере МВФ и Руководство МВФ по обеспечению прозрачности в бюджетно-налоговой сфере), Организацией экономического сотрудничества и развития (Лучшая практика по обеспечению прозрачности бюджета ОЭСР*(424)), Международной организацией высших органов финансового аудита - ИНТОСАИ (Лимская декларация руководящих принципов аудита и др.).
Следует отметить, что указанные документы не являются источником права какой-либо страны, они не подвергаются ратификации в парламентах стран. Характер их воздействия на правовые системы различных стран обусловлен стремлением соответствующих законодателей и государственных органов использовать общепризнанные стандарты, применение которых способно удовлетворить все категории внешних пользователей финансовой отчетности государства как внутри страны, так и за ее пределами.
Достоинством всех указанных документов является изложение лучшего опыта в зарубежных странах, выявление общих закономерностей в развитии публичных финансов. Отражаемые в указанных документах принципы, относящиеся к отчетной стадии бюджетного процесса, имеют универсальный характер для каждой страны.
Конечно, возможность применения тех или иных стандартов может иметь ограничения и страновые особенности, но в любом случае в этих документах показывается лучшая практика, которая может служить ориентиром при выработке решений в сфере правового регулирования как публичных финансов в целом, так и отчетной стадии в частности.
14 мая 2007 года МВФ опубликован пересмотренный Кодекс надлежащей практики по обеспечению прозрачности в бюджетно-налоговой сфере и соответствующее Руководство к нему*(425), которые являются развитием прежних Кодекса (28 февраля 2001 года) и Руководства к нему. Кодекс содержит требования к информированию общественности о публичных финансах, к составу и открытости бюджетной отчетности. Согласно Кодексу законодателю необходимо ежегодно представлять информацию о результатах выполнения основных бюджетных программ, бюджетная документация должна содержать информацию о финансовом состоянии публично-правовых образований субнационального уровня и государственных корпораций. Кроме того, центральное правительство должно обеспечивать публикацию информации не только об уровне и структуре своего долга и финансовых активах, но и о государственных природных ресурсах, иных, кроме долга, обязательствах, включая пенсионные обязательства, гарантии, другие контрактные обязательства.
Ценность Руководства МВФ по статистике государственных финансов заключается в том, что закрепленная в нем модель представления данных о публичных финансах той или иной страны имеет универсальный характер и исходит "из экономического обоснования и принципов, которые должны сохранять свою силу ... вне зависимости от институциональной или правовой структуры органов государственного управления страны, уровня развития ее статистики, системы государственного финансового учета и отчетности". Концепции, положенные в основу этой модели, уже в настоящее время оказали значительное влияние на разработку отечественной системы правил бюджетного учета и бюджетной отчетности.*(426)
Несомненный интерес для Российской Федерации представляют документы ОЭСР, не смотря на то, что Россия ее членом в настоящее время не является. В частности, согласно названной Лучшей практике по обеспечению прозрачности бюджета ОЭСР в период не позднее чем за две недели до выборов для лучшего информирования избирателей рекомендуется публиковать предвыборный отчет в том же формате, что и полугодовой финансовый отчет, к которому также установлены определенные требования.
Особое место среди внешних факторов, могущих служить основой для развития правового регулирования финансовой отчетности публично-правовых образований России, лежат документы, принятые неправительственными международными организациями. Основной интерес представляют Международные стандарты финансовой отчетности для общественного сектора, разработанные Комитетом по проблемам общественного сектора при Совете Международной федерации бухгалтеров*(427) (МСФООС). Провозглашенной целью указанного Комитета является разработка документов, "нацеленных на совершенствование системы финансового управления и отчетности в общественном секторе".
В основе указанных стандартов лежит в большей степени не опыт государств, а опыт формирования и представления финансовой отчетности корпорациями. В связи с этим в МСФООС отмечено, что действующие для корпоративного сектора принципы составления и представления финансовой отчетности, являются приемлемыми и для финансовой отчетности общественного сектора. К таким принципам относятся: учет по методу начисления, непрерывность деятельности, понятность, существенность, надежность, преобладание сущности над формой, нейтральность, осмотрительность, полнота, сопоставимость, своевременность, баланс затрат и выгод (выгоды, извлекаемые из отчетности, должны превышать затраты на ее получение), достоверность и объективность. Трудно не согласиться с тем, что государственная финансовая отчетность должна удовлетворять таким требованиям.
Согласно МСФООС, к полному набору финансовой отчетности публично-правового образования относятся отчет о финансовом положении (баланс), отчет о результатах финансовой деятельности, отчет об изменениях чистых активов, отчет о потоках денежных средств, учетная политика и пояснительные записки к финансовым отчетам.
На развитие отчетной стадии бюджетного процесса в Российской Федерации оказывает влияние также и опыт отечественной системы бухгалтерского учета и отчетности в корпорациях (коммерческий учет и корпоративная отчетность).
Федеральный закон "О бухгалтерском учете" в качестве предмета правового регулирования имеет бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность организаций и не распространяется в настоящее время на бухгалтерскую отчетность публично-правовых образований. Требования к составу и содержанию бухгалтерской отчетности, установленные указанным законом, являются понятными значительному кругу отечественных пользователей финансовой отчетности - прежде всего аналитикам, экспертам, кредиторам.
Хоть указанный закон и не распространяется на публично-правовые образования, необходимо ответить на вопрос, а почему и в какой степени финансовая отчетность государства должна и может отличаться от отчетности юридических лиц.
В финансово-правовой науке уже отмечалось, что финансовые (налоговые и бюджетные) отношения имеют имущественный характер (характер отношений собственности и обязательственных отношений)*(428). Стороной отношений с публично-правовыми образованиями выступают юридические лица, которые уплачивают налоги в бюджет и которые могут быть получателями субсидий из бюджета. На всех юридических лиц возлагается обязанность ведения бухгалтерского учета с целью представления понятной и объективной информации всем внешним пользователям отчетности (акционеры, кредиторы, аналитики, государственные органы). Вполне закономерен интерес такого же круга пользователей и к финансовой отчетности публично-правовых образований, и прежде всего муниципальных образований, число которых превышает в России в настоящее время 23 тыс. единиц.
Опыт развития финансовой отчетности корпораций со всей очевидностью показывает, что только бухгалтерский учет, основанный на методе начисления, позволяет сформировать наиболее полную и объективную информацию о финансовом положении субъекта отчетности. Если же цели и интересы пользователей финансовой отчетности юридических лиц и публично-правовых образований совпадают, то и способ удовлетворения таких интересов (методы бухгалтерского учета, состав и содержание отчетности) также может быть одинаковым.
Тем не менее необходимо отметить, что коммерческий учет не может ответить на все возникающие в сфере бюджетного учета и формирования финансовой отчетности публично-правовых образований вопросы. Так, публично-правовые образования устанавливают налоги и сборы, являются собственниками непроизведенных активов в виде земли, недр и иных ресурсов, устанавливают социальные обязательства и производят социальные выплаты физическим лицам, что не характерно для корпораций. Вместе с тем, выработанные коммерческим бухгалтерским учетом правила учета и формирования отчетности для неограниченного круга лиц могут являться основой принятия аналогичных правил учета и отчетности для уникальных, характерных только для публично-правовых образований, объектов имущественных отношений.
Шаги в направлении сближения системы бюджетной и корпоративной финансовой отчетности сделаны Минфином России с принятием в 2005 году документов, регулирующих финансовую отчетность публично-правовых образований*(429), а также с поправками в Бюджетный кодекс Российской Федерации, установившими такие же формы отчетности для публично-правовых образований, что и для юридических лиц.
На примере отчетной стадии бюджетного процесса прослеживается процесс "выравнивания" правового регулирования финансовой отчетности государств в различных странах.
Зарубежный опыт показывает, что система правового регулирования отчетной стадии должна удовлетворять не только информационные интересы законодателей, но и неограниченного круга лиц - в первую очередь избирателей, представителями которых собственно и являются законодательные (представительные) органы. Вместе с развитием средств коммуникации стоит задача удовлетворения интересов избирателей непосредственно, а не опосредованно через представительные органы. Поэтому законодательные акты по вопросам представления государственной финансовой отчетности все в большей степени начинают регулировать не только отношения органов исполнительной власти с законодательной (представительной) властью, но и с неограниченным кругом потенциальных пользователей финансовой отчетности публично-правовых образований.
Для совершенствования правового регулирования отчетной стадии необходимо осуществлять мониторинг развития аналогичных, схожих отношений в других странах, обеспечивать их сравнение с имеющимся правовым регулированием и фактическими отношениями в данной сфере. На базе такого сравнения законодатель, органы государственной власти, могут принимать обоснованные решения по изменению действующего законодательства.
Такой подход в отношении отчетной стадии обоснован, поскольку:
во первых, имеется схожесть интересов, проявляемых к финансовой отчетности государства со стороны всех внешних пользователей (законодателя, общества, кредиторов публично-правовых образований, экспертов), независимо от их резидентности;
во вторых, бухгалтерский учет, лежащий в основе отчетности о финансовом положении и финансовой деятельности, имеет объективный характер, будь это корпорация или государство (публично-правовое образование);
в третьих, существует потребность сопоставления финансовой деятельности государств друг с другом (как в целом, так и по отдельным направлениям).
Многие из указанных факторов обусловлены процессом глобализации. Президентом Российской Федерации В.В. Путиным в своем Послании Федеральному Собранию Российской Федерации в 2003 году было отмечено, что "сегодня ни одна страна, каких бы размеров, какой бы богатой она ни была, не может развиваться успешно, если она изолирована от остального мира. Наоборот, успех сопутствует тем государствам, которые осознанно, грамотно и динамично интегрируются в мировую экономику". Система управления государственными финансами также не стоит в стороне от процесса глобализации, который перед бюджетным правом ставит задачу адекватного и современного правового регулирование всех ее ключевых элементов, в том числе и отчетной стадии.
Дата добавления: 2019-09-13; просмотров: 219; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!