Delivered At Terminal Поставка на терминале (...название терминала) 23 страница
Понятно, что в связи с расширением состава услуг, облагаемых по нулевой ставке, в ст. 165 НК РФ уточнен механизм подтверждения правомерности применения нулевой ставки налога.
Для каждой группы услуг установлены определяющие самостоятельные квалифицирующие признаки, позволяющие отнести разного рода услуги к услугам, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов. Кроме того, для каждой группы услуг закреплен отдельный перечень документов для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов. Причем в ряде случаев, к примеру в отношении международных перевозок, состав пакета подтверждающих документов зависит от того, каким транспортом перевозился товар. Например, если товар вывозится воздушным транспортом, подтверждающими документами будут являться копия грузовой накладной с указанием аэропорта разгрузки (перегрузки), находящегося за пределами таможенной территории Таможенного союза (с 1 января 2015 г. - Евразийского союза). А при вывозе товаров автомобильным транспортом в налоговую инспекцию нужно представлять копию транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа с отметкой российского таможенного органа, подтверждающей вывоз товара за пределы территории Российской Федерации. В любом случае для всех подгрупп обязательным является представление в налоговый орган следующих документов: контракта (копии контракта), копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации. Полная таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза товаров, представляется только в случае оказания услуг организациями трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов (пп. 2.2 п. 1 ст. 164 НК РФ), либо оказываются услуги по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа, вывозимого за пределы территории Российской Федерации (пп. 2.3 п. 1 ст. 164 НК РФ). В пп. 2.4 п. 1 ст. 164 НК РФ одними из подтверждающих документов являются копии актов об оказании услуг по передаче электрической энергии и (или) иных документов, подтверждающих передачу электрической энергии, поставка которой осуществляется из электроэнергетической системы Российской Федерации в электроэнергетические системы иностранных государств.
|
|
|
ИМПОРТ ТОВАРОВ
Импорт товаров - переход права собственности,
момент вычета НДС
Сегодня многие коммерческие организации и индивидуальные предприниматели приобретают товары не только на внутреннем рынке, но и импортируют их из-за рубежа. Причем практика показывает, что при заключении внешнеторгового контракта стороны зачастую не уделяют достаточного внимания моменту перехода права собственности на импортируемые товары, что, в свою очередь, ведет к проблемам определения стоимости приобретенных товаров и момента применения вычетов по НДС.
|
|
|
В первую очередь отметим, что операции по импорту товаров из-за рубежа относятся к внешнеторговой деятельности, основы государственного регулирования которой установлены Федеральным законом от 8 декабря 2003 г. N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" (далее - Закон N 164-ФЗ). Согласно п. 10 ст. 2 Закона N 164-ФЗ импорт товара - это ввоз товара в Российскую Федерацию без обязательства об обратном вывозе.
Причем ввести товар в Россию импортер может:
- по прямому договору с иностранным поставщиком;
- по договору с российским посредником;
- по договору с иностранным посредником.
Если импортером выступает российская компания, то в силу ст. 6 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) она обязана вести бухгалтерский учет.
Обращаем ваше внимание на то, что сфера применения Закона N 402-ФЗ распространяется в том числе и на индивидуальных предпринимателей, о чем говорит ст. 2 указанного документа.
|
|
|
Вместе с тем на основании п. 1 ч. 2 ст. 6 Закона N 402-ФЗ указанная категория экономических субъектов вправе не вести бухгалтерский учет при условии ведения в соответствии с российским налоговым законодательством учета доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения либо физических показателей, характеризующих определенный вид предпринимательской деятельности. Учитывая то, что все коммерсанты независимо от применяемого ими режима налогообложения ведут налоговый учет в специальном порядке, практически обязанности ведения бухгалтерского учета у них не возникает. Этот вывод подтверждается и разъяснениями контролирующих органов, о чем, в частности, говорят Письма Минфина России от 17 июля 2013 г. N 03-11-11/27954, от 23 октября 2012 г. N 03-11-11/324 и другие.
При ведении бухгалтерского учета импортных операций, чтобы вовремя принять импортируемый товар к учету, необходимо знать, в какой момент право собственности на товар переходит от иностранного продавца к российскому покупателю. Заметим, что, как и иная любая сделка, импорт товаров оформляется договором, который в деловой практике чаще именуют внешнеторговым контрактом. Условия, по которым определяется момент перехода права собственности на ввозимый товар, обычно фиксируются в самом внешнеторговом контракте либо:
|
|
|
- через указание места и времени перехода права собственности на импортный товар к покупателю;
- через нормы применяемого права, которое регулирует отношения между сторонами внешнеторгового контракта.
Если в договоре не определен момент перехода права собственности, то следует руководствоваться правом, которым регулируется сделка. Согласно п. 2 ст. 1210 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) соглашение сторон о выборе подлежащего применению права должно быть прямо выражено или должно определенно вытекать из условий внешнеторгового договора.
При отсутствии соглашения сторон о подлежащем применению праве к договору применяется право страны, с которой договор наиболее тесно связан. В соответствии со ст. 1211 ГК РФ такой страной признается страна продавца.
В Информационном письме Президиума ВАС РФ от 9 июля 2013 г. N 158 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел с участием иностранных лиц" отмечено, что в соглашении о применимом праве стороны правоотношения вправе использовать любые термины и формулировки, указывающие на выбор ими права того или иного государства (п. 14), а также указано, что в качестве применимого права стороны вправе избрать право государства той стороны, которая в будущем при возникновении спора выступит ответчиком (или истцом) (п. 15);
- через базисные условия поставки Инкотермс (свод международных правил, признанных по всему миру как толкование наиболее применимых в международной торговле терминов).
Базисные условия поставки - это специальные условия, определяющие обязанности продавца и покупателя по доставке товара в пункт назначения. Кроме того, базисные условия поставки устанавливают момент перехода рисков случайной гибели и повреждения товаров.
Обратите внимание! Даже при наличии в договоре условия базиса поставки по Инкотермс во внешнеэкономическом контракте следует отдельно оговаривать момент перехода права собственности на импортируемые товары, что позволит в дальнейшем бухгалтеру своевременно принять товары к бухгалтерскому учету. Ведь, по сути, Инкотермс регулируют лишь базисные условия поставки, а не момент перехода права собственности на товары от иностранного поставщика. Поэтому применение Инкотермс вызвано необходимостью и только при отсутствии в договоре прямого указания на то, в какой момент все права на товар переходят к покупателю. Причем, если момент перехода права собственности на товары, установленный договором, совпадает с базисом поставки, то у российского покупателя появляется возможность учесть практически все затраты, осуществленные при исполнении внешнеэкономического контракта для целей налогообложения.
Дело в том, что контролирующие органы настаивают на том, что в целях налогообложения организация вправе учесть затраты только в отношении собственных товаров. Такой вывод подтверждается мнением финансистов, изложенным в Письме Минфина России от 19 марта 2007 г. N 03-03-06/1/157.
Так как при импорте товаров партнером российской стороны выступает иностранное лицо, не являющееся резидентом Российской Федерации, то расчеты между сторонами, как правило, осуществляются в иностранной валюте. Статьей 12 Закона N 402-ФЗ установлено, что денежное измерение объектов бухгалтерского учета ведется в валюте Российской Федерации, а стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, по общему правилу пересчитывается в рубли.
На основании ч. 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ (вплоть до утверждения соответствующих федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных указанным Законом) организации ведут такой пересчет в соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27 ноября 2006 г. N 154н (далее - ПБУ 3/2006).
В силу п. 4 ПБУ 3/2006 стоимость товаров, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности компании подлежит пересчету в рубли. Причем по общему правилу пересчет осуществляется по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Центральным банком Российской Федерации.
Как сказано в п. 6 ПБУ 3/2006, для целей бухгалтерского учета указанный пересчет в рубли производится по курсу, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте. В соответствии с п. 3 ПБУ 3/2006 под датой совершения операции в иностранной валюте понимается день возникновения у организации права в соответствии с законодательством Российской Федерации или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции.
Даты совершения отдельных операций в иностранной валюте для целей бухгалтерского учета приведены в Приложении к ПБУ 3/2006, согласно которому таковой при импорте товаров является момент возникновения у российской организации права собственности на ввезенные товары.
Порядок определения стоимости ввезенного имущества зависит от вида ввозимых ценностей (материалы, сырье, товары или основные средства) и условий внешнеэкономического контракта.
Обращаем ваше внимание на то, что в силу п. 26 ст. 2 Закона N 164-ФЗ предметом импорта может выступать любое движимое имущество, в том числе отнесенные к недвижимому имуществу воздушные, морские суда, суда внутреннего плавания и смешанного (река - море) плавания и космические объекты, а также электрическая энергия и другие виды энергии. Исключение составляют лишь транспортные средства, используемые по договору о международных перевозках, которые не рассматриваются в качестве товара.
Порядок формирования стоимости при импорте рассмотрим на примере ввоза сырья, приобретаемого импортером для производства продукции.
Если в качестве импортируемых товаров выступают материально-производственные запасы, то организация руководствуется нормами Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01" (далее - ПБУ 5/01).
Согласно п. п. 5 и 6 ПБУ 5/01 материально-производственные запасы (далее - МПЗ) принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Пример. Производственная компания для производства продукции, облагаемой НДС, приобретает по внешнеэкономическому контракту на условиях поставки DAF (поставка на границе) сырье, стоимость которого составляет 20 000 долл. США (совпадает с таможенной стоимостью).
Товар поставляется на условиях предварительной оплаты (70% после подписания внешнеэкономического контракта, 30% - после отгрузки до перехода права собственности). Согласно договору право собственности на импортируемые товары переходит к российской стороне на дату оформления таможенной декларации.
Производственная организация применяет общую систему уплаты налогов и является налогоплательщиком НДС.
Предположим, что курс доллара США составил:
- на даты перечисления предварительной оплаты - 52,50 руб/долл., 52,54 руб/долл.;
- на дату оформления таможенной декларации - 52,45 руб/долл.
При таможенном оформлении импортером уплачены ввозная таможенная пошлина в размере 5% таможенной стоимости товаров и таможенный сбор. Размер таможенного сбора в соответствии с п. 1 Постановления Правительства Российской Федерации от 28 декабря 2004 г. N 863 "О ставках таможенных сборов за таможенные операции" составляет 2000 руб.
По условиям примера сырье приобретается импортером за валюту, следовательно, записи в бухгалтерских регистрах производятся организацией одновременно в рублях и в валюте расчетов и платежей, что вытекает из п. 20 ПБУ 3/2006.
В силу п. п. 2, 5 и 6 ПБУ 5/01 приобретаемые за плату импортные товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, включающей сумму фактических затрат организации на их приобретение за вычетом НДС. В условиях примера фактическими затратами на приобретение товаров являются их контрактная стоимость, а также ввозная таможенная пошлина и таможенные сборы за таможенные операции.
Контрактная стоимость товаров определяется исходя из курса доллара США, установленного на дату принятия сырья к бухгалтерскому учету, на что указывают п. п. 4, 5 и 6 ПБУ 3/2006. Пунктом 9 ПБУ 3/2006 установлено, что активы, которые оплачены организацией в предварительном порядке, признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств предварительной оплаты (в части, приходящейся на предварительную оплату).
Так как в условиях примера импортируемые товары предварительно оплачиваются двумя платежами в размере 70% и 30% контрактной стоимости, то их стоимость в бухгалтерском учете будет определяться в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств перечисленной предварительной оплаты. На это указывают положения п. п. 7, 9 и 10 ПБУ 3/2006.
В бухгалтерском учете импортера операции по приобретению сырья отражены следующим образом:
На дату перечисления первой предоплаты (после подписания контракта):
Дебет 60 Кредит 52
- 735 000 руб. - перечислена 70% предварительная оплата товаров (20 000 долл. США x 70% x 52,50 руб/долл.);
На дату перечисления второй предоплаты (после отгрузки товаров до перехода права собственности):
Дебет 60 Кредит 52
- 315 240 руб. - перечислена 30% предварительная оплата после отгрузки товаров (20 000 долл. США x 30% x 52,54 руб/долл.);
На дату оформления таможенной декларации, совпадающую с моментом перехода права собственности на товары:
Дебет 76 Кредит 51
- 52 450 руб. - уплачена ввозная таможенная пошлина (20 000 долл. x 5% x 52,45 руб/долл.);
Дебет 76 Кредит 51
- 2000 руб. - уплачен таможенный сбор;
Дебет 68 Кредит 51
- 198 261 руб. - уплачен "ввозной" НДС ((20 000 долл. + (20 000 долл. x 5%)) x 52,45 руб/долл. x 18%);
Дебет 19 Кредит 68
- 198 261 руб. - отражен НДС, уплаченный в качестве таможенного платежа;
Дебет 10 Кредит 60, 76
- 1 104 690 руб. - приняты на учет товары, приобретенные по внешнеэкономическому контракту (735 000 руб. + 315 240 руб. + 52 450 руб. + 2000 руб.);
Дебет 68 Кредит 19
- 198 261 руб. - принят к вычету "ввозной" НДС.
Пунктом 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
В силу п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат в том числе суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:
- товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ;
- товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Следовательно, импортер - налогоплательщик НДС вправе воспользоваться вычетом по сумме налога, уплаченного на таможне. Аналогичный вывод содержится и в Письме Минфина России от 16 мая 2011 г. N 03-07-08/150, а также в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 3 сентября 2008 г. по делу N Ф08-5240/2008.
Порядок применения вычетов по НДС определен ст. 172 НК РФ, из которой вытекает, что для применения вычета по суммам "ввозного" налога у импортера должны выполняться следующие условия:
- товары приобретены им для использования в налогооблагаемой деятельности;
- товары приняты на учет;
- на руках у налогоплательщика имеются документы, свидетельствующие о том, что сумма "ввозного" налога уплачена в бюджет.
Обратите внимание, что в отношении сумм налога, уплачиваемого при импорте, условие об уплате налога является обязательным. Причем уплатить "ввозной" НДС обязан сам налогоплательщик или посредник за его счет. Такие разъяснения по данному вопросу приведены в Письме Минфина России от 26 октября 2011 г. N 03-07-08/297.
В качестве документов, подтверждающих фактическую уплату налога на таможне, у налогоплательщика НДС могут выступать внешнеторговый контракт, инвойс, акты приема-передачи, но обычно документальным подтверждением являются сама декларация на товары и платежные документы. Форма декларации на товары и порядок ее заполнения утверждены Решением Комиссии Таможенного союза от 20 мая 2010 г. N 257 "Об Инструкциях по заполнению таможенных деклараций и формах таможенных деклараций".
Обратите внимание! Пунктом 4 ст. 117 Федерального закона от 27 ноября 2010 г. N 311-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации" установлено, что по требованию налогоплательщика таможенные органы обязаны выдать подтверждение уплаты таможенных пошлин, налогов в письменной форме. Форма такого подтверждения установлена Приложением N 1 к Приказу ФТС России от 23 декабря 2010 г. N 2554 "Об утверждении форм подтверждения уплаты таможенных пошлин, налогов и отчета о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей". Учитывая это, документальным подтверждением факта уплаты "ввозного" налога у налогоплательщика выступает указанное подтверждение, выданное таможней. Аналогичные разъяснения на этот счет приведены в Письме Минфина России от 5 августа 2011 г. N 03-07-08/252.
С 1 января 2015 г. в рамках Евразийского союза применяется особый порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, который регулируется Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (Приложение N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе).
Дата добавления: 2018-10-26; просмотров: 150; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!