Предъявление требований о возврате (зачете) излишне уплаченного (взысканного) налога, о возмещении косвенного налога. 125 страница
В данных нормах нет указаний относительно того, что подобная отмена должна быть исключительно следствием наличия в вышестоящем налоговом органе жалобы налогоплательщика. Сходная правовая позиция изложена в Определении КС РФ от 22 апреля 2010 г. N 595-О-О. Суд отметил, что по смыслу п. 3 ст. 31 НК РФ подобное решение имеет целью восстановление в административном порядке законности, нарушенной неправомерным актом нижестоящего органа, по инициативе самого вышестоящего налогового органа, осуществляющего текущий контроль за деятельностью нижестоящих органов. При этом такое решение не выводится из сферы судебного контроля: налогоплательщик, усматривающий вследствие отмены решения нижестоящего налогового органа нарушение своих прав и законных интересов, может обратиться за их защитой в суд (п. 1 ст. 22 НК РФ). Для целей распределения государственной пошлины в п. 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 13 марта 2007 г. N 117 (отменено) было разъяснено, что административная отмена оспариваемого в суде решения является добровольным удовлетворением требований заявителя. Впрочем, следует учесть, что отмена оспариваемого ненормативного правового акта органом, принявшим данный акт (вышестоящим органом), не препятствует рассмотрению судом по существу заявления о признании акта недействительным, если за период его действия были нарушены законные права и интересы заявителя (п. 18 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 99 "Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации"). Данное положение информационного письма ВАС РФ позволяет отметить одну правовую проблему. Рассматривая, например, решение по результатам налоговой проверки организации или предпринимателя (ст. ст. 101, 101.4 НК РФ), можно усомниться в том, что сам факт его существования уже означает реальное нарушение прав частного субъекта. Без учета возможных деталей реальное нарушение права собственности произойдет только тогда, когда доначисленные суммы будут взысканы. До этого момента налоговый орган примет и доведет до частного субъекта по меньшей мере еще два ненормативных акта - требование об уплате налога (ст. 69 НК РФ) и решение о взыскании налога за счет денежных средств (ст. 46 НК РФ), которое и может быть реализовано путем направления на счет в банке инкассового поручения. Именно последний ненормативный акт реально нарушит право собственности частного субъекта, да и то при условии, что денежные средства на счете имеются. Если же речь идет о физическом лице без статуса индивидуального предпринимателя, то решение по результатам проверки налоговый орган сможет реализовать только в суде (ст. 48 НК РФ). При этом в Постановлении ЕСПЧ от 22 декабря 2009 г. по делу "Безымянная (Bezymyannaya) против Российской Федерации" отмечается, что средство правовой защиты может иметь превентивную или компенсаторную природу. Соответственно, в настоящее время в качестве возможного объекта обжалования (в том числе судебного) частный субъект, действуя превентивным образом, может выбрать практически любые ненормативные акты: при их обжаловании потенциально возможное нарушение права фактически приравнивается к реальному нарушению. В частности, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 11 июля 2000 г. N 2670/00 был признан неправильным вывод судов о том, что платежное извещение (в современной терминологии - налоговое уведомление) не носит властно-распорядительного характера, не влечет правовых последствий, а представляет собой лишь адресованное налогоплательщику письменное извещение о внесении авансового платежа, вследствие чего не является тем актом государственного органа, который может быть обжалован в судебном порядке. Если же оспариваемый ненормативный акт отменен налоговым органом (бездействие окончено), то продолжение судом процесса по признанию данного акта недействительным (бездействия - незаконным) возможно только в том случае, если нарушение прав частного лица за период существования акта (наличия бездействия) было именно реальным (взысканы денежные средства, в определенный период отсутствовала возможность использовать расчетный счет или имущество, не получен кредит в банке, сорвано заключение контракта и т.д.). В частности, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 1 февраля 2010 г. N 13065/10 сделан вывод, что нарушение управлением требования п. 3 ст. 140 НК РФ о сроках рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика само по себе не является основанием для признания судом бездействия управления незаконным, поскольку на момент судебного разбирательства указанная жалоба была им рассмотрена и допущенное нарушение устранено. На основании п. 24 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 10 февраля 2009 г. N 2 можно сделать вывод, что обязанность по доказыванию факта реального нарушения прав лежит на заинтересованном лице. Injuria non praesumitur - вред не презюмируется <1115>. Впрочем, в ряде случаев нарушение прав и причинно-следственная связь с оспариваемым ненормативным актом являются очевидными (фактическое взыскание доначисленной суммы в порядке реализации оспариваемого решения по результатам проверки). -------------------------------- <1115> Латинские юридические изречения / Сост. проф. Е.И. Темнов. М., 2003. С. 208. Другой аспект указанной проблемы. Налоговые органы, кроме актов условно "отрицательной" силы, уполномочены принимать акты условно "положительной" силы. В частности, к таким актам можно отнести решения, предполагающие получение налогоплательщиком из бюджета денежных средств (решение о возврате излишне уплаченного или взысканного налога - ст. ст. 78, 79 НК РФ, решение о возмещении НДС - п. 2 ст. 176 НК РФ и т.д.). Соответственно, очевидный способ восстановления прав, характерный для ситуации, в которой налоговый орган незаконно отказал налогоплательщику в принятии "положительного" акта (или не принял его в установленный срок), - обязывание налогового органа принять такой акт. Однако на практике нередко требует разрешения следующий вопрос. Основания для отказа в вынесении "положительного" акта, о которых налогоплательщик проинформирован налоговым органом, признаются судом незаконными. Например, в решении об отказе в возврате излишне уплаченного налога сделана ссылка на отсутствие факта излишней уплаты, но в суде налогоплательщик убедительно доказывает данный факт. В то же время налоговый орган представляет в суд доказательства того, что имеют место и иные основания для отказа в принятии "положительного" акта (для приведенного примера - пропуск налогоплательщиком трехлетнего срока на подачу заявления о возврате излишне уплаченного налога (п. 7 ст. 78 НК РФ)). Соответственно, в такой ситуации отказ налогового органа формально является незаконным, но обязывание налогового органа принять решение о возврате также будет незаконно. Определенный способ решения такой проблемы предложен в п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 18 декабря 2007 г. N 65: если при рассмотрении заявления налогоплательщика о признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС (бездействия налогового органа) суд установит, что мотивы отказа необоснованны, он признает оспариваемое решение (бездействие) незаконным и в резолютивной части судебного акта обязывает налоговый орган в установленный судом срок возместить соответствующую сумму НДС. В то же время, если налогоплательщик оспорил бездействие налогового органа либо его решение об отказе в возмещении НДС, в котором не приведены конкретные мотивы отказа или приведены мотивы, признанные судом необоснованными, но налоговым органом непосредственно в суд представлены возражения против возмещения, признанные судом законными и обоснованными, суд ограничивается признанием незаконным оспариваемого решения (бездействия) налогового органа. В статье 190 АПК РФ устанавливается, что экономические споры, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, могут быть урегулированы сторонами по правилам, установленным в гл. 15 АПК РФ, путем заключения соглашения или с использованием других примирительных процедур, если иное не установлено федеральным законом. Некоторое время превалировала позиция, в соответствии с которой в налоговых спорах мировое соглашение невозможно (п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 31 октября 1996 г. N 13, Постановление Пленума ВАС РФ от 9 декабря 2002 г. N 11, п. 27 Постановления Пленума ВС РФ от 10 февраля 2009 г. N 2). В принципе такой подход вполне теоретически обоснован, поскольку сложно предположить, на какие именно уступки может пойти при его заключении орган власти, будучи связанным императивными нормами закона. Однако непосредственно в законе могут быть указаны исключения. Так, по мнению Р.А. Познера, сделка о признании вины обвиняемым в уголовной процедуре - аналог договорного урегулирования в гражданской процедуре <1116>. При этом в гл. 40 УПК РФ урегулирован особый порядок принятия судебного решения при согласии обвиняемого с предъявленным ему обвинением. Соответственно, некоторые аналоги мировых соглашений иногда прямо предусматриваются и подробно регламентируются публичными отраслями права. С этой точки зрения ст. 190 АПК РФ сложно расценить как норму, одномоментно установившую возможность мировых соглашений во всех публичных отраслях права. -------------------------------- <1116> Познер Р.А. Экономический анализ права. М., 2004. Т. 2. С. 740. Осторожная позиция, не исключающая мировых соглашений по публичным спорам, изложена в п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 9 декабря 2002 г. N 11. В настоящее время актуально Постановление Президиума ВАС РФ от 26 июня 2012 г. N 16370/11, которым было утверждено мировое соглашение между налоговым органом и налогоплательщиком. Соответственно, сейчас вопрос о возможности заключения мирового соглашения по налоговым делам на практике разрешается иначе. Кроме того, в качестве примера можно отметить, что Постановлением Президиума ВАС РФ от 25 марта 2014 г. N 16263/13 мировое соглашение было заключено в иной публичной сфере - между Управлением Федеральной антимонопольной службы и частным субъектом, оспаривавшим решение данного Управления. Достаточно подробное разъяснение по рассматриваемому вопросу впоследствии дано в п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 18 июля 2014 г. N 50 "О примирении сторон в арбитражном процессе": арбитражным судам при рассмотрении налоговых споров необходимо иметь в виду, что само по себе заключение соглашения об их урегулировании, предусмотренного ст. 190 АПК РФ, не противоречит закону и не нарушает права и законные интересы других лиц. Однако исходя из публично-правовой природы налоговых споров предметом названного соглашения не может являться изменение налоговых последствий спорных действий и операций в сравнении с тем, как такие последствия определены законом. Например, предметом такого соглашения не могут выступать вопросы о снижении применимой налоговой ставки, изменении правил исчисления пеней, об освобождении налогоплательщика от уплаты налогов за определенные налоговые периоды или по определенным операциям. Вместе с тем в соответствии с положениями ст. ст. 70, 190 АПК РФ при рассмотрении налоговых споров допустимо заключение соглашений об их урегулировании, в которых сторонами могут быть признаны обстоятельства, от которых зависит возникновение соответствующих налоговых последствий (например, признание налоговым органом не учтенных в ходе мероприятий налогового контроля сумм расходов и налоговых вычетов, влияющих на действительный размер налоговой обязанности, признание наличия смягчающих обстоятельств, приводящих к уменьшению размера налоговых санкций, и др.), которые содержат правовую квалификацию деятельности лица, участвующего в деле, влекущую изменение размера его налоговой обязанности (например, признание экономически обоснованного и (или) документально подтвержденного размера произведенных расходов, нормальной величины потерь товаров, приемлемости используемых налогоплательщиком способов налоговой оптимизации его деятельности и др.). В таком случае в соглашении об урегулировании спора могут содержаться условия о скорректированном размере налоговой обязанности. При этом судам следует учитывать, что заключаемое в соответствии со ст. 190 АПК РФ соглашение об урегулировании налогового спора может охватывать вопросы, не относящиеся напрямую к предмету судебного разбирательства, например имеющие отношение к предыдущим налоговым периодам, не охваченным оспариваемым в суде решением налогового органа. Кроме того, поскольку положениями п. 3 ст. 46 и п. 1 ст. 47 НК РФ предусмотрен контроль суда за взысканием задолженности по налогам и сборам, что согласно ст. 324 АПК РФ предусматривает возможность предоставления судом отсрочки или рассрочки в ее взыскании, то с учетом необходимости соблюдения принципа равенства всех перед законом и судом вопрос об отсрочке или рассрочке уплаты соответствующих сумм налогов, пеней и штрафов также может быть решен при утверждении судом заключаемого в соответствии со ст. 190 АПК РФ соглашения исходя из условий о порядке уплаты соответствующих сумм, указанных в данном соглашении. Но нельзя не отметить, что, несмотря на позицию ВАС РФ, на практике судебные мировые соглашения по налоговым спорам - крайне редкое явление. Если опустить общие теоретические вопросы о применимости такой процедуры в публичных делах, то основными причинами данного явления являются относительно невысокий размер государственной пошлины по наиболее "популярным" судебным спорам - об оспаривании ненормативных правовых актов налоговых органов; а также небольшие нормативные сроки рассмотрения судами подобных дел. Соответственно, "налоговое правосудие" в России в большинстве случаев достаточно быстрое и недорогое, вследствие чего и с экономической, и с временной точек зрения налоговое мировое соглашение не представляет интереса ни для одной из сторон налогового спора. Интересно то, что по сведениям, приведенным Р.А. Познером, в американской правовой традиции разрешение споров за пределами суда обходится дешевле судебного разбирательства <1117>. -------------------------------- <1117> Познер Р.А. Экономический анализ права. М., 2004. Т. 2. С. 721. Следует отметить определенные особенности, связанные с наличием в законодательстве норм о преюдициальной связи судебных актов. Как полагает А.М. Безруков, преюдициальная связь судебных актов - это обусловленность содержания судебного акта, не вступившего в законную силу (судебный акт - "реципиент"), в части установления юридических фактов и правоотношений содержанием судебного акта, вынесенного по другому делу, вступившего в законную силу (судебный акт - "донор"), в части этих же юридических фактов и правоотношений при условии, что субъектный состав обоих споров совпадает полностью или частично <1118>. Res judicata pro veritae accipitur (habetur) - состоявшееся судебное решение принимается за истину <1119>. В Постановлении КС РФ от 21 декабря 2011 г. N 30-П разъяснено, что признание преюдициального значения судебного решения, будучи направленным на обеспечение стабильности и общеобязательности судебного решения, исключение возможного конфликта судебных актов, предполагает, что факты, установленные судом при рассмотрении одного дела, впредь до их опровержения принимаются другим судом по другому делу в этом же или ином виде судопроизводства, если они имеют значение для разрешения данного дела. Тем самым преюдициальность служит средством поддержания непротиворечивости судебных актов и обеспечивает действие принципа правовой определенности. -------------------------------- <1118> Безруков А.М. Преюдициальная связь судебных актов. М., 2007. С. 50. <1119> Латинские юридические изречения / Сост. проф. Е.И. Темнов. М., 2003. С. 338. В соответствии с ч. ч. 3, 4 ст. 69 АПК РФ вступившее в законную силу решение суда общей юрисдикции по ранее рассмотренному гражданскому делу обязательно для арбитражного суда, рассматривающего дело, по вопросам об обстоятельствах, установленных решением суда общей юрисдикции и имеющих отношение к лицам, участвующим в деле. Вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 28 мая 2013 г. N 15036/12 отмечается, что в случае, если приговором суда по уголовному делу установлены обстоятельства, подлежащие доказыванию в рассматриваемом деле и необходимые для разрешения арбитражным судом дела, вступивший в законную силу приговор является обязательным в соответствии с ч. 4 ст. 69 АПК РФ. Соответственно, с учетом того что обязанность по уплате налога - правовое последствие деятельности (действий) самого налогоплательщика, для арбитражного суда преюдициальную силу будут иметь акты суда общей юрисдикции (арбитражного суда) в той части, в которой в них установлены факты данной деятельности (приобретение имущества, получение дохода, осуществление расхода и т.д.), но не их правовые последствия. Если же в акте суда общей юрисдикции (арбитражного суда) будет сделан вывод о том, что конкретное лицо вследствие наличия данных фактов обязано уплачивать некоторый налог в определенной сумме, то такой вывод в действительности является заключением суда о правовом последствии деятельности налогоплательщика и, соответственно, преюдициальной силы для другого суда иметь не будет. Данный довод подтверждается в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 3 апреля 2007 г. N 13988/06, от 17 июля 2007 г. N 11974/06 и от 10 июня 2014 г. N 18357/13: арбитражный суд не связан выводами других судов о правовой квалификации рассматриваемых отношений и о толковании правовых норм. Достаточно необычная и, по сути, преюдициальная связь между судебными актами раскрыта в Постановлении Президиума ВАС РФ от 26 марта 2013 г. N 14828/12: при наличии аффилированности между ответчиком по ранее рассмотренному делу об истребовании имущества и ответчиком по делу об истребовании того же имущества представление новых доказательств, как и инициирование нового судебного процесса, является злоупотреблением процессуальными правами со стороны компании. Интересная проблема также рассмотрена и в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 25 июля 2011 г. N 1689/11 и от 5 февраля 2013 г. N 11606/12: правопреемник не может обратиться в суд по спору, уже разрешенному по иску его правопредшественника. В рамках рассмотрения вопроса о преюдиции в отечественной правовой системе нельзя не отметить и Постановление ВС РФ от 15 мая 2012 г. N 5-Д12-24 (дело М.Б. Ходорковского и П.Л. Лебедева). Суд отметил, что заявления в надзорной жалобе о том, что действия осужденных представляли собой обычную производственно-хозяйственную деятельность по правомерному извлечению прибыли, противоречат реально произошедшим событиям и являются несостоятельными. Юридическую квалификацию действий М.Б. Ходорковского и П.Л. Лебедева следует признать правильной. На такую оценку не могут повлиять ссылки стороны защиты на приведенные в жалобе выводы арбитражных судов о том, что схема реализации нефти и нефтепродуктов с использованием фирм-посредников являлась способом получения налоговой выгоды, а собственность нефтедобывающих обществ отчуждалась по действительным сделкам, которые исполнены. По смыслу закона уголовная ответственность за хищение чужого имущества, совершенное под прикрытием правомерной гражданско-правовой сделки или иных внешне легитимных действий, наступает, если лицо, организовывая (или совершая) в соответствии с отведенной ему ролью такую сделку, действует умышленно, преследуя цель обращения чужого имущества в свою пользу или пользу других лиц с причинением ущерба собственнику, что и установлено судом по настоящему делу в отношении каждого из осужденных. Упоминаемые в надзорной жалобе решения арбитражных судов в этой связи не могут опровергнуть правильность сделанных судом выводов о виновности осужденных, поскольку предметы доказывания в разных видах судопроизводства не совпадают, а суды в их исследовании ограничены своей компетенцией в рамках конкретного вида судопроизводства.
Дата добавления: 2018-09-23; просмотров: 149; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!