Определение момента уплаты налога

Поскольку уплата налога представляет собой случай прекра­щения налоговой обязанности, то и определение момента уплаты налога тождественно определению момента прекращения налого­вой обязанности.

Сам по себе процесс уплаты налога является не простым, не одномоментным, а достаточно сложным юридическим фактом, складывающимся из нескольких действий самого налогоплатель­щика, его представителя, кредитной организации, иного допусти­мого лица, наконец, налогового органа, если осуществляется при­нудительное исполнение налоговой обязанности.

В результате в ряде случаев возникает необходимость установить сам факт упла­ты налога и определить момент его уплаты.

К 1996 г. правоприменительная практика довольно остро по­ставила проблему определения момента исполнения налоговой обязанности и выявила два противоположных подхода к ее реше­нию.

Острота проблемы объясняется негативными имуществен­ными последствиями (пени и штрафы), которые возникали у на­логоплательщиков при квалификации ситуации как просрочка уплаты налога.

Первый подход был заявлен налоговыми органами, которые считали налоговую обязанность исполненной, а налог уплаченным с момента поступления сумм налога на счет соответствующего бюджета. Этот подход, опирающийся на фискальный интерес государ­ства, имеет под собой определенные основания, так как государство может использовать налоговые суммы на финансирование осу­ществления государственных функций только с момента поступле­ния их на счет бюджета. А единственной целью взимания налогов является именно обеспечение функционирования государства.

Второй подход, сформулированный налогоплательщиками, со­стоял в том, что налог должен считаться уплаченным с момента представления налогоплательщиком платежного поручения в кредитную организацию, поскольку у плательщика отсутствует возможность влиять на дальнейшие события — банковские опера­ции по списанию средств со счета клиента, их перечисление и за­числение на бюджетный счет и др. Следовательно, плательщик не может нести имущественные последствия (пени и налоговые штрафы) за задержку перечисления, использование не по назна­чению сумм налогов, осуществленных кредитной организацией.

Суть проблемы состоит именно в том, что между представлени­ем платежного поручения в кредитную организацию и зачислени­ем сумм налогов на бюджетный счет может образоваться времен­ной интервал, в том числе и довольно длительный. Риск в виде имущественных последствий может быть возложен либо на госу­дарство (потери бюджета), либо на налогоплательщиков (пени), либо на кредитные организации (пени и штрафы).

Ситуация усу­гублялась состоянием неплатежеспособности кредитных органи­заций, когда налогоплательщик представлял платежное поруче­ние в банк, который платежи не осуществлял, но банковской ли­цензии не лишался (С одной стороны, это сильно обременяет добросовестных налогоплательщи­ков, а с другой — недобросовестные налогоплательщики специально пытаются «уплатить» налоги именно с такого счета, спасая свои средства и перекладывая риск предпринимательской деятельности на государство.).

Первым эту проблему вынужден был решать Высший Арбит­ражный Суд РФ. В Информационном письме ВАС РФ от 4 апреля 1996 г. № 1 «Об ответственности налогоплательщиков и банков за непоступление в бюджет налогов» указывается, что налог может считаться уплаченным только при поступлении соответствующих сумм в бюджет, вместе с тем при наличии вины банка недопустимо налагать на налогоплательщика пени за просрочку уплаты налога. Таким образом, с одной стороны. Высший Арбитражный Суд до­пустил возможность доказывания налоговыми органами вины кредитной организации, но, с другой стороны, не исключил повторное списание с налогоплательщика сумм налога и начислен­ных пеней в бесспорном порядке.

Конституционный Суд РФ, рассматривая указанную проблему в рамках действующего в 1998 г. законодательства, установил сле­дующее (См.: Постановление Конституционного Суда РФ от 12 октября 1998 г. № 24-П «По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона РФ от 27 де­кабря 1991 года «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» // СЗ РФ. 1998. № 42. Ст. 5211.): в рамках конституционного обязательства по уплате на­логов на налогоплательщика возложена публично-правовая обя­занность уплатить законно установленные налоги и сборы, а на кредитные организации — публично-правовая обязанность обес­печить перечисление соответствующих платежей в бюджет. При этом истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе упла­ты и перечисления налогов в бюджет. Повторное взыскание с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов нарушает конституционные гарантии частной собствен­ности. Конституционная обязанность каждого налогоплательщи­ка по уплате налогов должна считаться исполненной в тот момент, когда изъятие части его имущества, предназначенного для уплаты в бюджет в качестве налога, фактически произошло. Такое изъ­ятие происходит в момент списания банком с расчетного счета на­логоплательщика соответствующих средств в уплату налога. Опи­раясь на эти суждения, Конституционный Суд РФ постановил признать неконституционной норму, с учетом смысла, придавае­мого ей сложившейся правоприменительной практикой как пред­усматривающей прекращение обязанности налогоплательщика — юридического лица по уплате налога лишь с момента поступления соответствующих сумм в бюджет и тем самым допускающей воз­можность повторного взыскания с налогоплательщика не посту­пивших в бюджет налогов. В то же время Конституционный Суд признал соответствующей Конституции оспариваемую норму, по­нимаемую как уплату налога со дня списания кредитным учреж­дением платежа с расчетного счета плательщика независимо от времени зачисления сумм на соответствующий бюджетный счет.

В 1999 г. Верховный Суд РФ также обращался к вопросу опре­деления момента уплаты налога (Решение Верховного Суда РФ от 18 февраля 1999 г. № ГКПИ 99-58 // Налоговые споры: Сборник документов. М., 1999. С. 198-206.).

Предметом рассмотрения Верховного Суда РФ явился вопрос о моменте уплаты таможенных платежей. В соответствии с оспариваемыми актами Государствен­ного таможенного комитета РФ таможенный платеж считается уплаченным при поступлении денежных средств на счет таможен­ного органа и только при этом условии осуществляется таможен­ное оформление товаров.

Верховный Суд указал, что обязанность по уплате таможенных платежей считается исполненной при представлении в таможенный орган платежного поручения с от­меткой банка об исполнении указанного поручения и выписки банка об осуществленных операциях по расчетным счетам пла­тельщика.

Таким образом. Верховный Суд занял позицию, тожде­ственную позиции Конституционного Суда РФ, а не уже действу­ющего Налогового кодекса РФ.

Налоговый кодекс РФ в целях определения момента исполне­ния налоговой обязанности предусматривает систему правил:

1). С момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средствсо счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа;

Следует обратить внимание на то, что норма Налогового кодек­са РФ несколько отличается от формулировки Конституционного Суда РФ. Заметим, что Конституционный Суд РФ принимал ре­шение в то время, когда НК РФ еще не действовал, но уже был принят и опубликован.

Разница заключается в том, что по НК РФ прекращение налоговой обязанности происходит в момент предъ­явления платежного поручения в банк, а по постановлению Кон­ституционного Суда — в момент списания со счета налогоплатель­щика.

Проблема опять состоит в том, что это не совпадающие по времени действия и, по решению Конституционного Суда РФ, на­логоплательщик попадает в зависимость от кредитной организа­ции.

Норма Налогового кодекса выглядит как более отвечающая интересам налогоплательщика, поскольку все последствия, свя­занные с несвоевременным поступлением в бюджет налоговых сумм, государство «берет на себя», предусматривая для этого не­обходимый контроль за деятельностью банков и их специальную ответственность.

 

2) с момента отражения на лицевом счете организации, которой открыт лицевой счет, операции по перечислению соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации;

3) со дня внесения физическим лицом в банк, кассу местной администрации либо в организацию федеральной почтовой связи наличных денежных средств для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства;

4) со дня вынесения налоговым органом в соответствии с настоящим Кодексом решения о зачете сумм излишне уплаченных или сумм излишне взысканных налогов, пеней, штрафов в счет исполнения обязанности по уплате соответствующего налога;

5) со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с настоящим Кодексом на налогового агента.

Со дня уплаты декларационного платежа в соответствии с федеральным законом об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами (возможность легализовать ФЛ доходы полученные до 01.2006г..

(пп. 6 введен Федеральным законом от 30.12.2006 N 265-ФЗ)

При соблюдении указанных выше правил, обязанность по уплате налога не признается исполненной в следующих случаях:

 

1) отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику неисполненного поручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации;

2) отзыва налогоплательщиком-организацией, которой открыт лицевой счет, или возврата органом Федерального казначейства (иным уполномоченным органом, осуществляющим открытие и ведение лицевых счетов) налогоплательщику неисполненного поручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации;

3) возврата местной администрацией либо организацией федеральной почтовой связи налогоплательщику - физическому лицу наличных денежных средств, принятых для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации;

4) неправильного указания налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства;

5) если на день предъявления налогоплательщиком в банк (орган Федерального казначейства, иной уполномоченный орган, осуществляющий открытие и ведение лицевых счетов) поручения на перечисление денежных средств в счет уплаты налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, которые предъявлены к его счету (лицевому счету) и в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и если на этом счете (лицевом счете) нет достаточного остатка для удовлетворения всех требований.

Таким образом, правила, предусмотренные в НК РФ, можно рассматривать как компромисс, попытку найти баланс интересов сторон в вопросе об определении момента уплаты налога.

С одной стороны, налогоплательщик освобождается от ответст­венности за чужую вину (кредитной организации, налогового агента, органа местного самоуправления, организации связи), по­скольку его обязанность считается исполненной уже в момент предъявления платежного поручения (либо денежной наличнос­ти) независимо от факта поступления (непоступления) и реальных сроков поступления налоговых сумм в бюджет.

С другой стороны, интересы бюджета защищены ограничением возможности зло­употребления со стороны налогоплательщика. Таким ограничите­лем является условие достаточности внесенных средств либо средств на счете в банке, а также отсутствие иных неисполненных требований, предъявленных к счету налогоплательщика. Думает­ся, что в качестве еще одного ограничителя можно рассматривать своевременность внесения денежных сумм или предъявления пла­тежного поручения (до наступления срока платежа, но не менее периода, необходимого для осуществления банковской операции по перечислению налоговых сумм в бюджет).

 

Особым случаем является ситуация принудительного взыска­ния налога за счет иного имущества налогоплательщика.

Обязанность по уплате налога считается исполненной с момента реализации имуществаи погашения задолженностиза счет вырученных сумм.

Между сроком уплаты налога и моментом реализации имущества, аресто­ванного для погашения недоимки, может пройти значительное время (не только месяцы, но и годы). Поэтому законодатель спра­ведливо отказался от начисления пеней уже с момента ареста иму­щества, так как и в этом случае налогоплательщик лишен возмож­ности свободного волеизъявления. Однако Законом об изменениях и дополнениях в Налоговый кодекс положение о неначислении пеней изъято из п. 6 ст. 47 для налогоплательщиков-организаций, но оставлено в п. 7 ст. 48 для налогоплательщиков — физических лиц.

С учетом снятия ограничений по размеру взимания пеней это выглядит явным ухудшением положения налогоплательщиков-ор­ганизаций и нарушением принципа равенства налогообложения, предусмотренного в п. 1 ст. 3 НК РФ.

В системе правил определения момента исполнения налоговой обязанности существует пробел. Законодатель не установил мо­мент уплаты налога при принудительном исполнении налоговой обязанности — обращении взыскания на денежные средства нало­гоплательщика.

Статья 46 НК РФ позволяет сделать два предпо­ложения: налоговую обязанность можно считать исполненной

- с момента принятия решения налоговым органом и направления инкассового поручения (распоряжения) в банк

- и с момента списа­ния банком средств со счета налогоплательщика.

Между первым и вторым действиями может образоваться значительный времен­ной интервал. Поэтому остается открытым вопрос о начислении пеней в этом периоде времени.

Сам временной разрыв может об­разоваться из следующих составляющих:

а) времени, затраченного на прохождение инкассового поруче­ния и совершение банковской операции;

б) времени, необходимого для продажи валюты;

в) времени до окончания депозитного договора;

г) времени частичного исполнения налоговой обязанности по мере поступления денежных средств при их недостаточности;

д) времени до принятия решения об обращении взыскания на иное имущество и наложения ареста на имущество при недоста­точности денежных средств на счете налогоплательщика.

С учетом всех норм НК РФ, правоприменительная практика исхо­дит из второго варианта: налоговая обязанность будет считаться исполненной с момента списания средств с расчетного счета нало­гоплательщика-организации или предпринимателя.

Поручение на перечисление налога, сборов, пеней, штрафов в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства заполняется налогоплательщиком в соответствии с правилами заполнения поручений. Указанные правила устанавливаются Министерством финансов Российской Федерации по согласованию с Центральным банком Российской Федерации.

При обнаружении налогоплательщиком ошибки в оформлении порученияна перечисление, не повлекшей неперечисления в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, налогоплательщик вправе подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о допущенной ошибке с приложением документов, подтверждающих уплату и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период или статус плательщика.

По предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка уплаченных налогоплательщиком налогов. Результаты сверки оформляются актом, который подписывается налогоплательщиком и уполномоченным должностным лицом налогового органа.

Налоговый орган вправе требовать от банка копию поручения налогоплательщика на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, оформленного налогоплательщиком на бумажном носителе. Банк обязан представить в налоговый орган копию указанного поручения в течение пяти дней со дня получения требования налогового органа.

В случае, предусмотренном настоящим пунктом, на основании заявления налогоплательщика и акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, если такая совместная сверка проводилась, налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налогоплательщиком налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.

О принятом решении об уточнении платежа налоговый орган уведомляет налогоплательщика в течение пяти дней после принятия данного решения.

 

Поручение налогоплательщика или поручение налогового органа исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. При этом плата за обслуживание по указанным операциям не взимается.

 

При предъявлении физическим лицом поручения на перечисление налога в обособленное подразделение банка, не имеющее корреспондентского счета (субсчета), срок продлевается в установленном порядке на время доставки такого поручения организацией федеральной почтовой связи в обособленное подразделение банка, имеющее корреспондентский счет (субсчет), но не более чем на пять операционных дней.

При невозможности исполнения поручения налогоплательщика или поручения налогового органа в срок, в связи с отсутствием (недостаточностью) денежных средств на корреспондентском счете банка, открытом в учреждении Центрального банка Российской Федерации, банк обязан в течение дня, следующего за днем истечения установленного срока исполнения поручения, сообщить о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогоплательщика в налоговый орган по месту нахождения банка и налогоплательщику, а о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогового органа - в налоговый орган, который направил это поручение, и в налоговый орган по месту нахождения банка (его обособленных подразделений).

Требование о перечислении налога в бюджетную систему Российской Федерации (далее - требование о перечислении налога) должно быть направлено в банк в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи не позднее трех месяцев со дня выявления не перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации суммы налога и составления налоговым органом документа о выявлении не перечисленной банком в бюджетную систему Российской Федерации суммы налога.

Требованием о перечислении налога признается уведомление банка о неперечисленной сумме налога, а также об обязанности перечислить эту сумму налога в установленный срок.

 

---

Дата добавления: 2018-09-22; просмотров: 684; Мы поможем в написании вашей работы!

Поделиться с друзьями:

---

---

Мы поможем в написании ваших работ!