Способы уклонения от уплаты налогов.
По мнению ряда практических работников, под способом уклонения от уплаты налогов следует понимать совокупность действий (действие) от имени юридического и (или) физического лица, а также должностных лиц, направленных на умышленную неуплату предусмотренных законодательством налогов. Он может включать в себя как простое невыполнение нормы налогового законодательства, так и совершение каких-либо действий, тесно связанных с нарушением налогового законодательства, а также действий, не квалифицированных в настоящее время как нарушение налогового законодательства, но повлекших за собой неуплату необходимых налогов в бюджет. В соответствии с данным определением способ уклонения от уплаты налогов может содержать деяние, не сопровождаемое нарушением налогового законодательства, но влекущее за собой фактическое уклонение от уплаты налогов. Одно и то же налоговое правонарушение (факт совершения нарушений налогового законодательства, зафиксированный в ходе налоговой проверки) может содержать в себе один или несколько способов уклонения. Способы уклонения от уплаты налогов целесообразно группировать по видам налогов, объектам налогообложения и их составляющих категорий.
Процесс уклонения от уплаты налога с позиции прохождения стадий развития преступного деяния состоит из следующих позиций.
1. Возникновение и наличие объекта налогообложения.
|
|
|
2. Неисполнение обязанности по его полному, достоверному и своевременному отражению в целях налогообложения в бухгалтерском учете.
3. Неисполнение обязанности исчисления налога.
4. Неисполнение обязанности представления в налоговые органы отчетности и расчетов по подлежащим уплате налогам.
5. Неуплата налога в установленный законодательством срок.
В целях сравнительной характеристики способов уклонения от уплаты налогов приведем несколько вариантов их видения различными авторами, описанные ими в трудах по криминалистике и других работах, а также способы уклонения, выявленные органами налоговой полиции.
Для простоты исследования рассматриваемых способов уклонения от уплаты налогов сведем их в таблицу под индексами, означающими источник их описания (табл. 12).
Таблица 12
| N | Признак статьи УК РФ | Способы уклонения от уплаты налогов | ||
| Содержание | ||||
| Уклонения от уплаты налогов, связанные с сокрытием выручки или дохода | ||||
| 1 | 199 | Сокрытие выручки от реализации продукции (например, отражение ее как аванса от заказчика), работ и услуг, хотя в наличии имеются акты выполненных работ | ||
| 2 | 199 | Сокрытие выручки от розничной торговли путем подмены или уничтожения накладных и других документов после продажи товара | ||
| 3 | 199 | Сокрытие дохода от налогообложения путем заключения договора о предоставлении кредита (заемные средства не облагаются налогом), когда кредитор не требует возврата кредита, а предприятие, взявшее кредит, самоликвидируется или уничтожает договор через определенное время | ||
| 4 | 199 | Бесфактурный отпуск товарно-материальных ценностей для сокрытия фактического объема выручки, полученной от реализации | ||
| 5 | 199 | Неоприходование наличной выручки за продукцию, реализованную через доверенных лиц | ||
| Занижение (сокрытие) выручки от реализации продукции
| ||||
| 6 | 199 | Занижение цены реализуемой продукции | ||
| 7 | 199 | Занижение объема реализованной (взятой на хранение) продукции | ||
| 8 | 199 | Занижение полученной выручки путем перечисления ее на счета других организаций, валютные счета или счета физических лиц без зачисления на расчетный счет | ||
| 9 | 199 | Неучет курсовой разницы при расчете налога | ||
| 10 | 199 | Отражение выручки в качестве аванса | ||
| Сокрытие факта финансово-хозяйственной деятельности | ||||
| 11 | 199 | Ведение финансово-хозяйственной деятельности с использованием легально зарегистрированных предприятий или документов индивидуальных предпринимателей на подставных лиц (подставные фирмы) | ||
| 12 | 199 | Ведение финансово-хозяйственной деятельности без необходимой лицензии | ||
| 13 | 199 | Ведение финансово-хозяйственной деятельности без постановки на учет в ГНИ по месту проведения деятельности (неинформирование о смене фактического местонахождения) | ||
| Неотражение финансово-хозяйственных сделок в бухгалтерской отчетности (налоговой декларации) путем: | ||||
| 14 | 199 | Уничтожения бухгалтерских документов после совершения сделки | ||
| 15 | 199 | Ведения финансово-хозяйственной деятельности через счета других организаций или структурных подразделений без проводки в своем бухгалтерском учете | ||
| 16 | 199 | Ведения финансово-хозяйственной деятельности через незарегистрированные счета | ||
| 17 | 199 | Сокрытия внереализационных доходов | ||
| 18 | 199 | Неоприходования товарно-материальных ценностей в процессе проведения бартерных операций или взаимозачетов | ||
| 19 | 199 | Неоприходования наличной выручки за продукцию, реализованную через доверенных лиц | ||
| Проведение одного вида деятельности под видом другого с целью применения пониженных ставок налогов или предусмотренных льгот (оформление псевдосделки с целью сокрытия реальной сделки)
| ||||
| 20 | 199 | Псевдоэкспорт | ||
| 21 | 199 | Сокрытие сделки путем оформления договора о совместной деятельности | ||
| 22 | 199 | Оформление сделки продажи под видом договора дарения | ||
| 23 | 199 | Заключение договора займа с покупателем продукции | ||
| 24 | 199 | Ведение посреднической деятельности под видом торговой | ||
| Сокрытие средств от уплаты налогов при наличии недоимки по налогам или с целью неуплаты
текущих налогов | ||||
| Создание искусственной дебиторской задолженности путем: | ||||
| 25 | - | Отпуска товаров без предоплаты, в том числе на реализацию, с намерением не возвращать выручку на счета предприятия | ||
| 26 | - | Получения выручки на счета зависимых структур без уполномочивания их по уплате соответствующих налогов | ||
| 27 | - | Перечисления средств в оплату полученной от юридических лиц продукции на личные счета в банках физическим лицам | ||
| 28 | Замены дебитора (отнесение дебиторской задолженности на коммерческую организацию, с которой у предприятия заключен договор о содействии в погашении дебиторской задолженности) | |||
| Умышленный невозврат валютных средств или непоступление товара от нерезидентов свыше 180 дней путем: | ||||
| 29 | 199 | Заключения дополнительного соглашения с иностранным партнером об оставлении выручки от сделки на его или другом зарубежном счете | ||
| 30 | 199 | Заключения псевдосделки на импорт товаров с целью перевода валютных средств за границу | ||
| Незаконное обналичивание денежных средств путем: | ||||
| 31 | 199 | Заключения псевдосделки | ||
| 32 | 199 | Обналичивания посредством векселей | ||
| 33 | Выдачи заведомо безвозвратных кредитов, материальной помощи или инвестиционной деятельности (покупка акций других предприятий, создание новых предприятий) при наличии недоимки по налогам | |||
| Сокрытие имущества незаконно ликвидируемого предприятия, на которое может быть наложен арест в счет погашения недоимки путем: | ||||
| 34 | - | Создания новых предприятий с включением в уставный фонд имущества ликвидируемого предприятия-должника в бюджет | ||
| 35 | Распределения имущества незаконно ликвидируемого предприятия между его учредителями (членами) - физическими лицами | |||
| Неправомерное использование льгот | ||||
| 36 | 199 | Использование льготы по нельготируемому виду деятельности под предлогом ведения деятельности, по которой предусмотрена льгота | ||
| 37 | 199 | Введение в штат неработающих пенсионеров-инвалидов | ||
| Способы занижения налогооблагаемой базы по прибыли и налога на прибыль | ||||
| Неправомерное отнесение расходов на финансовые результаты предприятия путем: | ||||
| 38 | 199 | Списания на себестоимость процентов по кредитам банка свыше ставки Центробанка | ||
| 39 | 199 | Включения в себестоимость затрат на содержание объектов социальной сферы | ||
| Завышение затрат на производство | ||||
| 40 | 199 | Завышение стоимости приобретенных товаров и материалов | ||
| 41 | 199 | Включение в себестоимость фактически невыполненных работ (сумм, не имеющих документального подтверждения) | ||
| 42 | 199 | Завышение норм расходов или технологических потерь при производстве продукции, учет брака по ценам выше себестоимости и т.п. | ||
| 43 | 199 | Начисление износа по основным средствам производства, не введенным в эксплуатацию | ||
| 44 | 199 | Включение в затраты предварительной оплаты за неполученную продукцию | ||
| 45 | 199 | Искусственное завышение фонда заработной платы за счет завышения численности работников | ||
| 46 | 199 | Завышение внереализационных расходов | ||
| 47 | 199 | Неотражение в бухгалтерской отчетности участника договора о совместной деятельности причитающейся ему доли имущества или прибыли | ||
| 48 | 199 | Невключение сумм внереализационных доходов при расчете налога на прибыль | ||
| 49 | 199 | Реализация продукции по ценам ниже себестоимости | ||
| Способы занижения и уклонения от уплаты НДС | ||||
| 50 | 199 | Сокрытие доходов партнера-нерезидента, полученных на территории России | ||
| 51 | 199 | Завышение в налоговых декларациях сумм НДС, подлежащих возмещению из бюджета | ||
| 52 | 199 | Невключение в налогооблагаемый оборот сумм акцизов | ||
| 53 | 199 | Невключение в налогооблагаемый оборот сумм частичной оплаты труда, авансовых и иных платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ при установленной политике ведения бухгалтерского учета по мере реализации | ||
| 54 | 199 | Реализация основных фондов без расчета и уплаты НДС | ||
| 55 | 199 | Невключение в облагаемый НДС оборот безвозмездно передаваемых товаров (работ, услуг) | ||
| 56 | 199 | Неуплата НДС с сумм, полученных от взимания штрафов, неустоек, сумм вознаграждений | ||
| Способы уклонения от уплаты акцизов | ||||
| 57 | 199 | Внесение в технологию производства подакцизной продукции незначительного изменения с целью вывода ее из-под обложения акцизом, но фактического использования в прежнем порядке | ||
| 58 | 199 | Отражение собственного сырья для производства подакцизной продукции как давальческого | ||
| Способы уклонения от уплаты подоходного налога | ||||
| 59 | 198 | Непредоставление или искажение данных в декларации о совокупном годовом доходе | ||
| 60 | 198 | Неначисление подоходного налога с выплат за работу по трудовым соглашениям | ||
| 61 | 199 | Фиктивное страхование работников | ||
| 62 | 199 | Применение "депозитной зарплаты" | ||
| 63 | 199 | Невключение в фонд оплаты труда дополнительных выплат, материального вознаграждения и премий работников предприятия | ||
| 64 | 199 | Передача в личное пользование товарно-материальных ценностей с отражением на забалансовом счете "на ответственное хранение" | ||
| 199 | Занижение подоходного налога с физических лиц путем расчета дохода не по совокупности, а по отдельным периодам | |||
| Способы уклонения от уплаты налога на имущество | ||||
| 65 | 199 | Использование вновь построенных зданий по назначению без сдачи государственной комиссии и регистрации | ||
Опасной разновидностью налоговых правонарушений является налоговая преступность.
Согласно наиболее распространенной в настоящее время точке зрения к собственно налоговым преступлениям относятся лишь те деяния, которые непосредственно посягают на отношения, возникающие в связи с уплатой налогов и сборов в бюджет и государственные внебюджетные фонды. Такие преступления выражаются в неисполнении налогообязанными лицами своих обязанностей по исчислению, уплате или перечислению налогов и сборов в бюджетную систему РФ <44>.
--------------------------------
<44> См.: Кинсбурская В.А., Ялбулганов А.А. Налоговые преступления по законодательству Российской Федерации. М., 2007.
С большой долей условности в российской правовой литературе к преступлениям, связанным с нарушением законодательства о налогах и сборах, относят так называемые преступления против порядка налогообложения, посягающие на установленный порядок деятельности налоговых органов по осуществлению налогового контроля и привлечению виновных к ответственности. Под этот критерий подпадают, в частности, преступления, заключающиеся:
- в умышленном занижении размеров платежей за землю (ст. 170 УК РФ);
- в создании коммерческой организации без намерения осуществлять предпринимательскую или банковскую деятельность, имеющем целью освобождение от налогов (ст. 173 УК РФ - "Лжепредпринимательство") <45>.
--------------------------------
<45> См., например: Кучеров И.И. Преступления в сфере налогообложения: Научно-практический комментарий к УК РФ. М., 1999. С. 18 - 20.
Отдельные авторы предпринимают попытки еще большего расширения перечня налоговых преступлений, относя к ним и другие уголовно наказуемые деяния, например уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица (ст. 194 УК РФ) <46>. В целом, конечно, данное преступление имеет отношение к сфере налогообложения, если учесть, что налоги, взимаемые в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, входят в общую систему налогов и сборов. Однако объект посягательства в данном случае отличен от объекта посягательства налоговых преступлений - им являются отношения, возникающие в сфере таможенного дела, а не в сфере налогообложения. Не случайно поэтому уклонение от уплаты таможенных платежей, как правило, предлагается относить к категории таможенных преступлений <47>.
--------------------------------
<46> См.: Зрелов А.П., Краснов М.В. Налоговые преступления / Под ред. К.К. Саркисова. М., 2004. С. 106 - 112.
<47> См., например: Чучаев А.И., Иванова С.Ю. Таможенные преступления в новом УК РФ // Государство и право. 1998. N 11. С. 43; Лопашенко Н.А. Проблемы уголовной ответственности за налоговые преступления // Налоговые споры: теория и практика. 2004. N 5. С. 14.
Однако только ли противоправные деяния налогоплательщика и иных налогообязанных лиц входят в категорию налоговых преступлений? Разумеется, уклонение от уплаты налогов и сборов является основным видом налоговых преступлений. Основным, но не единственным! Понятие "налоговое преступление" может применяться в качестве собирательного обозначения всего многообразия преступных деяний, совершаемых субъектами в сфере налогообложения <48>.
--------------------------------
<48> См.: Кинсбурская В.А., Ялбулганов А.А. Указ. соч.
К числу основных характеристик налоговой преступности большинство авторов относят состояние, динамику, уровень, латентность и структуру <49>.
--------------------------------
<49> См.: Долгова А.И., Коробейников Б.В., Кудрявцев В.Н., Панкратов В.В. Понятия советской криминологии. М., 1985. С. 15.
Сфера налогообложения имеет принципиальное значение для обеспечения экономической безопасности государства, а следовательно, правонарушения в ней могут нанести существенный ущерб государству. Как отмечает один из наиболее известных специалистов в области борьбы с налоговой преступностью И.И. Кучеров, "в современных условиях налоги являются главным источником бюджетных доходов... При этом налоговая политика практически не учитывает то обстоятельство, что подавляющее большинство отечественных предприятий используют устаревшее оборудование, технологии, испытывают острую нехватку оборотных средств и не могут сбыть свою неконкурентоспособную продукцию как на внутреннем, так и на внешнем рынке. Все это приводит к возникновению взаимных неплатежей и к снижению возможностей предприятий уплачивать возросшие налоги" <50>.
--------------------------------
<50> См.: Кучеров И.И. Налоговые преступления. М., 1997. С. 40.
И.В. Александров, исследуя проблемы криминализации налоговой преступности, отмечает три основные тенденции.
Во-первых, связь криминализации налоговых преступлений с приведением уголовного законодательства в соответствие с экономическими потребностями страны.
Во-вторых, тенденция, связанная с приведением уголовного законодательства в соответствие с нормами налогового законодательства РФ, а также нормами международного права.
В-третьих, тенденция, связанная с необходимостью приведения уголовного законодательства в соответствие с криминологической реальностью в сфере налоговых правонарушений и поступления налоговых платежей в бюджет <51>.
--------------------------------
<51> См.: Александров И.В. Налоговые преступления. М., 2002. С. 33.
Уголовная ответственность за правонарушения в сфере уплаты налогов и сборов является одним из возможных видов юридической ответственности в данной сфере наряду с ответственностью, предусмотренной налоговым законодательством. М.Ю. Ботвинкин применительно к данному вопросу отмечает, что "уголовное право, в частности, призвано обеспечивать нормальное функционирование чрезвычайно важной для государства системы налогообложения посредством установления запрета на совершение определенных деяний, причиняющих значительный вред налоговой системе государства и установления уголовной ответственности за нарушение этого запрета. Уголовное право, с одной стороны, создает собственный метод правового регулирования в виде установления уголовно-правового запрета на совершение действий, наносящих ущерб налоговой системе государства, а с другой стороны - усиливает иные правовые запреты (административно-правовой, налогово-правовой)..." <52>.
--------------------------------
<52> См.: Ботвинкин М.Ю. Уголовная ответственность за преступления в сфере налогообложения: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 1996. С. 23 - 24.
Дата добавления: 2018-10-26; просмотров: 2633; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!