Предъявление требований о возврате (зачете) излишне уплаченного (взысканного) налога, о возмещении косвенного налога. 35 страница
При этом п. 2 ст. 11 НК РФ дает следующее определение: территория Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, - территория Российской Федерации, а также территории искусственных островов, установок и сооружений, над которыми Российская Федерация осуществляет юрисдикцию в соответствии с законодательством Российской Федерации и нормами международного права. В ряде случаев в федеральном акте налогового законодательства прямо устанавливаются особенности его применения на определенной территории. Так, подп. 19 п. 1 ст. 342 НК РФ регламентирует особенности исчисления НДПИ при добыче газового конденсата совместно с газом горючим природным, используемым исключительно для производства сжиженного природного газа, на участках недр, расположенных полностью или частично на полуостровах Ямал и (или) Гыданский в Ямало-Ненецком автономном округе. В соответствии с п. 1 ст. 25.8 НК РФ одним из условий признания регионального инвестиционного проекта для целей НК РФ является производство товаров в результате реализации такого инвестиционного проекта исключительно на территории одного из следующих субъектов Российской Федерации: Республика Бурятия, Республика Саха (Якутия), Республика Тыва, Республика Хакасия, Забайкальский край, Камчатский край, Красноярский край, Приморский край, Хабаровский край, Амурская область, Иркутская область, Магаданская область, Сахалинская область, Еврейская автономная область, Чукотский автономный округ. Как следует из п. 1 ст. 25.9 НК РФ, налогоплательщиком - участником регионального инвестиционного проекта признается российская организация, которая в т.ч. получила статус участника регионального инвестиционного проекта. Иногда некоторые положения федерального налогового законодательства не применяются на определенных территориях в силу объективных причин. Например, поскольку на территории Нижегородской области не добывается нефть, для данной территории не актуальны нормы, регламентирующие исчисление и уплату НДПИ при добыче нефти. Региональные (местные) акты налогового законодательства так же единообразно действуют на территориях соответствующих субъектов РФ (муниципальных образований), если только в самих актах не указаны особенности их применения на определенной локальной территории либо данные особенности не следуют из федерального законодательства. Например, с учетом положений Федерального закона от 29 декабря 2006 г. N 244-ФЗ "О государственном регулировании деятельности по организации и проведению азартных игр и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" с 1 июля 2009 г. применение игровых автоматов возможно только на территории специально созданных игорных зон (в Республике Крым; Алтайском крае; Краснодарском крае; Приморском крае; Калининградской области). Соответственно, региональный налог на игорный бизнес (гл. 29 НК РФ) с игровых автоматов в настоящее время не может взиматься вне игорных зон, иначе пришлось бы облагать налогом незаконную деятельность (наказуемую по ст. 14.1.1 КоАП РФ). Таким образом, положения гл. 29 НК РФ, относящиеся к игровым автоматам, а также соответствующие положения регионального налогового законодательства фактически действуют только на территориях игорных зон. В силу п. п. 2, 3 ст. 12 НК РФ региональные (местные) налоги в общем случае обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации (муниципальных образований). К примеру, Закон Нижегородской области от 27 ноября 2003 г. N 109-З "О налоге на имущество организаций" действует на всей территории Нижегородской области и никаких территориальных особенностей не имеет (и не может иметь, поскольку таких возможностей федеральное законодательство не предоставляет). Однако Постановление городской Думы г. Н. Новгорода от 21 сентября 2005 г. N 50 "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" предусматривает для определенных территорий Н. Новгорода собственные понижающие коэффициенты К2, используемые при расчете ЕНВД в сфере розничной торговли, бытового обслуживания, общественного питания и других видов деятельности. Следует отметить, что возможность "территориальной" привязки К2 следует из ст. 346.27 НК РФ - данный коэффициент может зависеть от особенности места ведения предпринимательской деятельности. Относительно действия актов налогового законодательства по кругу лиц следует отметить, что права и обязанности, очевидно, возлагаются законодателем на тех лиц, которых он специально укажет в этом акте и на которых распространяется юрисдикция соответствующего публично-правового образования. Так, в нормативном правовом акте о конкретном налоге в качестве потенциальных налогоплательщиков могут быть указаны только организации (налог на прибыль организаций - гл. 25 НК РФ, налог на игорный бизнес - гл. 29 НК РФ), либо только физические лица (НДФЛ - гл. 23 НК РФ, налог на имущество физических лиц - гл. 32 НК РФ), либо как организации, так и физические лица (транспортный налог - гл. 28 НК РФ). Пункт 1 ст. 87 НК РФ предусматривает, что налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Иногда физические лица могут признаваться плательщиками некоторого налога (в т.ч. и вместе с организациями) при наличии у них статуса индивидуального предпринимателя (НДС - п. 1 ст. 143 НК РФ). Право на применение ЕСХН, как это следует из п. 1 ст. 346.2 НК РФ, есть у организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся сельскохозяйственными товаропроизводителями. Патентная же система налогообложения может применяться только индивидуальными предпринимателями (п. 1 ст. 346.43 НК РФ). Определенные особенности действия актов законодательства по кругу лиц, присущие только налоговому законодательству, имеют место, но немногочисленны. Например, публично-правовые образования не могут быть налогоплательщиками (плательщиками сборов, налоговым агентами), так как в соответствии со ст. ст. 8, 11, 19, 24 НК РФ публично-правовые образования не входят в объем понятия "организация". В решении ВАС РФ от 19 ноября 2003 г. N 12358/03 сделан вывод, что муниципальное образование не может быть признано организацией в том смысле, в котором статья 11 НК РФ использует указанный термин. Кроме того, НК РФ специально исключает филиалы российских организаций из числа налогоплательщиков (ст. 19 НК РФ), но рассматривает в их качестве филиалы иностранных организаций, созданные на территории Российской Федерации (п. 2 ст. 11, ст. 19 НК РФ). Правила исчисления сроков, установленных в законодательстве о налогах и сборах, имеют определенные отличия от правил, установленных в иных нормативных правовых актах. Первоначально следует привести справедливое мнение Е.В. Исаевой: для того чтобы дать определение понятия "срок", требуется, в свою очередь, обратиться к содержанию понятия "время", более общему по отношению к понятию "срок". Если время существует объективно и находится вне какой бы то ни было зависимости от воли и сознания человека, то в сроках заключен некий субъективный момент: так или иначе каждый срок представляет собой средство соотнесения человеком осуществляемой им деятельности с частью общего потока времени, а также способ упорядочить эту деятельность путем установления для нее временных границ <491>. Instans est finis unius temporis et principium alterius - момент есть конец одного периода времени и начало другого <492>. -------------------------------- <491> Исаева Е.В. Процессуальные сроки в гражданском и арбитражном процессе. М., 2005. С. 69, С. 71. <492> Латинские юридические изречения / Сост. проф. Е.И. Темнов. М., 2003. С. 209. Соответственно, понятие "срок" имеет двойственную природу - как момент либо как промежуток времени. Можно говорить о сроке - моменте времени и сроке - промежутке времени с учетом того, что они существуют не изолированно - моменты порождают и завершают промежутки, промежуткам соответствуют свои моменты. В таком ключе сформулирован п. 1 ст. 6.1 НК РФ: сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, определяются календарной датой, указанием на событие, которое должно неизбежно наступить, или на действие, которое должно быть совершено, либо периодом времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами или днями. В.Б. Исаков отмечает, что сроки являются достаточно распространенной на практике разновидностью юридических фактов. Сроки - такие юридические факты, которые могут выступать только как элементы фактического состава. Срок сам по себе, вне связи с ситуацией, иными юридическими фактами, никакого содержания не несет: он значим только как срок чего-либо. Отличительная черта срока - определенность его начального и конечного моментов. Отрезок времени, не имеющий четко фиксированных границ, не является сроком и не может использоваться как юридический факт <493>. По этой причине в ст. 6.1 НК РФ и в ст. 190 ГК РФ применено сходное правовое регулирование: срок может определяться также указанием на событие, которое должно неизбежно наступить. Именно в этом проявляется важнейшее отличие правового срока от срока в общеизвестном значении - правовой срок должен быть однозначно определен или определим. В противном случае будет иметь место правовая неопределенность. -------------------------------- <493> Теория государства и права: Учебник / Под ред. В.К. Бабаева. М., 2001. С. 435 - 436. В Постановлении ЕСПЧ от 7 июня 2012 г. по делу Чентро Эуропа 7 С.р.л. против Италии отмечается, что анализируемые законы были сформулированы в неопределенных выражениях, отложили новое правовое регулирование со ссылкой на события, даты наступления которых было невозможно предвидеть. В результате данные законы не отвечали требованиям предсказуемости. Вообще говоря, некоторые нормы НК РФ могут производить впечатление о возможности существования неопределенных сроков в налоговом праве. Так, в силу п. 3 ст. 51 НК РФ исполнение обязанности по уплате налогов и сборов физических лиц, признанных безвестно отсутствующими или недееспособными, а также обязанности по уплате причитающихся пеней и штрафов приостанавливается по решению соответствующего налогового органа в случае недостаточности (отсутствия) денежных средств этих физических лиц для исполнения указанной обязанности. При принятии в установленном порядке решения об отмене признания физического лица безвестно отсутствующим или недееспособным приостановленное исполнение обязанности по уплате налогов и сборов возобновляется со дня принятия указанного решения. Соответственно, может сложиться впечатление о неопределенности срока, на который может быть приостановлено исполнение обязанности по уплате налогов и сборов физических лиц, признанных безвестно отсутствующими или недееспособными. Однако это не так - человеческая жизнь конечна, и конкретный человек в конце концов умрет (может быть признан умершим). В силу подп. 3 п. 3 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается в т.ч. со смертью физического лица - налогоплательщика или с объявлением его умершим в порядке, установленном гражданским процессуальным законодательством Российской Федерации. Таким образом, ранее приостановленная обязанность по уплате налога (сбора) прекратится вследствие наступления события, которое должно неизбежно наступить. На основании п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало. Следует отметить, что подобный подход весьма распространен (в т.ч. ст. 191 ГК РФ, п. 3 ст. 5 ТК ТС, ч. 4 ст. 113 АПК РФ, ч. 3 ст. 107 ГПК РФ, ч. 3 ст. 92 КАС РФ), но не универсален. Так, в силу ст. 14 ТК РФ течение сроков, с которыми ТК РФ связывает возникновение трудовых прав и обязанностей, начинается с календарной даты, которой определено начало возникновения указанных прав и обязанностей; течение сроков, с которыми ТК РФ связывает прекращение трудовых прав и обязанностей, начинается на следующий день после календарной даты, которой определено окончание трудовых отношений. Принципиально важно то, что срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем (п. 6 ст. 6.1 НК РФ). С нерабочими праздничными днями проблем не возникает, поскольку они прямо названы в ст. 112 ТК РФ. Выходные дни (ст. 111 ТК РФ), вообще говоря, представляются по-разному разным категориям работников (при пятидневной рабочей неделе работникам предоставляются два выходных дня в неделю, при шестидневной рабочей неделе - один выходной день; общим выходным днем является воскресенье). Тем не менее на практике для целей исчисления срока, определяемого в НК РФ в рабочих днях, в качестве выходных дней учитываются два дня - суббота и воскресенье (если только они не перенесены в соответствии с трудовым законодательством). При этом, поскольку сходное правовое регулирование произведено, например, в ч. 3 ст. 113 АПК РФ (в сроки, исчисляемые днями, не включаются нерабочие дни), возможно применить разъяснение, содержащееся в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 25 декабря 2013 г. N 99 "О процессуальных сроках": к нерабочим дням относятся выходные и нерабочие праздничные дни. Выходными днями являются суббота и воскресенье, перечень нерабочих праздничных дней устанавливается трудовым законодательством Российской Федерации. В случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день. Действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. Если документы либо денежные средства были сданы в организацию связи до 24 часов последнего дня срока, то срок не считается пропущенным (п. 7 ст. 6.1 НК РФ). Формально с точки зрения ст. 6.1 НК РФ наименьший промежуток времени, имеющий правовое значение для целей налогового права, - один день. Однако в некоторых нормах НК РФ имеет правовое значение последовательность событий (действий), даже имеющая место в течение одного дня. Так, в силу подп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ вопрос применения налоговой ответственности зависит от того, в какой момент налогоплательщик представил уточненную налоговую декларацию - до или после того, как он узнал о назначении выездной налоговой проверки. Что касается срока, исчисляемого месяцами, то в силу п. 5 ст. 6.1 НК РФ такой срок истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Поскольку в силу общей нормы п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало, представляет практический интерес определить: в какую дату истечет месячный срок, исчисляемый, например, со 2 июня 2014 г.? Данный вопрос разрешен, в частности, в Обзоре законодательства и судебной практики Верховного Суда Российской Федерации за второй квартал 2004 года (утв. Постановлением Президиума ВС РФ от 6 октября 2004 г., вопрос 4), в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 25 декабря 2013 г. N 99 "О процессуальных сроках", в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 5 марта 1996 г. N 7816/95 и от 3 июня 2014 г. N 1487/14. В приведенном примере месячный срок начнет исчисляться с 3 июня 2014 г., истечет 2 июля 2014 г., а 3 июля 2014 г. срок уже будет считаться пропущенным. Специфическим для налогового права (в частности, не упомянут в ст. 2 Федерального закона от 3 июня 2011 г. N 107-ФЗ "Об исчислении времени") является срок, исчисляемый кварталами (истекает в последний день последнего месяца срока - п. 4 ст. 6.1 НК РФ). При этом квартал считается равным трем календарным месяцам, отсчет кварталов ведется с начала календарного года. Данный срок введен в НК РФ, поскольку ряд налогов исчисляется по итогам кварталов (налоговые периоды по НДС - ст. 163 НК РФ, по водному налогу - ст. 333.11 НК РФ, по ЕНВД - ст. 346.30 НК РФ). Могут иметь место и иные варианты сроков, установленные применительно к конкретным налогам (процедурам). Так, в силу п. 2 ст. 346.7 НК РФ отчетным периодом по ЕСХН признается полугодие. Исходя из п. 2 ст. 285 НК РФ отчетными периодами по налогу на прибыль организаций признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года. Следует отметить, что среди сроков на совершение некоторых действий, установленных в НК РФ, выделяются так называемые пресекательные сроки, по истечении которых право на совершение данного действия прекращается, срок не может быть продлен или восстановлен. М.А. Гурвич писал, что пресекательный срок твердо и неизменно определяет крайнюю черту существования субъективного права (обязанности) во времени <494>. Непосредственно в НК РФ термин "пресекательный срок" не используется, но в качестве такового обычно рассматривается срок, если непосредственно в НК РФ по отношению к нему использованы термины "не может превышать", "запрещено" и т.п. Изначально наличие таких сроков в налоговом законодательстве (в ранних редакциях п. 3 ст. 48 и в п. 1 ст. 115 НК РФ) было выявлено в актах высших судебных органов (п. 20 Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 11 июня 1999 г. N 41/9, п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 (утратил силу)). Впоследствии законодатель с 1 января 2007 г. специально урегулировал эти сроки как непресекательные, то есть возможные к восстановлению судом по ходатайству налогового органа. Тем не менее акты ВС РФ и ВАС РФ сыграли свою роль: профессиональное сообщество склонилось к тому, что некоторые сроки, установленные в НК РФ, являются пресекательными. -------------------------------- <494> Гурвич М.А. Пресекательные сроки в советском гражданском праве. М., 1961. С. 24. Необходимость наличия в налоговом праве пресекательных сроков прямо следует из Постановлений КС РФ от 24 июня 2009 г. N 11-П и от 20 июля 2011 г. N 20-П: никто не может быть поставлен под угрозу возможного обременения на неопределенный или слишком длительный срок. Наличие сроков, в течение которых для лица во взаимоотношениях с государством могут наступить неблагоприятные последствия, представляет собой необходимое условие применения этих последствий. Общая позиция следует и из Постановления Президиума ВАС РФ от 25 июля 2006 г. N 11366/05: если иное прямо не указано в законе, принудительные возможности государства (как судебные, так и внесудебные) ограничены по меньшей мере сроком исковой давности. Суд отметил, что неприменение срока допускает возможность бессрочного взыскания в бесспорном порядке суммы долга независимо от момента возникновения права требования к должнику, поскольку какой-либо срок, в течение которого может быть вынесено постановление о бесспорном списании задолженности, бюджетным законодательством не предусмотрен. В качестве примеров современных пресекательных сроков можно привести установленные для налоговых органов в п. 3 ст. 46 НК РФ (двухмесячный) и в п. 1 ст. 47 НК РФ (годичный) сроки на внесудебное взыскание налогов (пени, санкций); а также установленные для налогоплательщиков в п. 9 ст. 101, п. 2 ст. 139.1, п. 4 ст. 139.3 НК РФ месячный срок на подачу административной апелляционной жалобы и трехлетний срок на подачу административного заявления о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога (п. 7 ст. 78 НК РФ). Поскольку не все сроки в налоговом праве в настоящее время квалифицированы в качестве пресекательных, а некоторые действия налоговых органов возможны только после совершения ими предшествующих действий (например, принудительное взыскание налога - только после направления требования об уплате налога и истечения срока на его добровольное исполнение), представляет интерес общая позиция, следующая из п. 6 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. N 71, п. 11 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 98, п. 24 Постановления Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г. N 25 и впоследствии закрепленная в п. 31 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57: пропуск налоговым органом срока, не являющегося пресекательным, установленного для совершения некоторого действия, не влечет изменения порядка исчисления срока, установленного для совершения последующего действия (как являющегося, так и не являющегося пресекательным).
Дата добавления: 2018-09-23; просмотров: 145; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!