Delivered At Point Поставка в пункте (...название пункта) 41 страница
Если приобретаемые товары (работы, услуги) не включены в состав льготных операций, то в целях исчисления суммы "агентского" налога налоговому агенту необходимо определить налоговую базу и ставку, по которой исчисляется налог. В силу п. 1 ст. 161 НК РФ налоговая база определяется налоговым агентом как сумма дохода от реализации товаров (работ, услуг) с учетом налога.
Обращаем ваше внимание на то, что определять налоговую базу налоговому агенту нужно отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) с иностранцем, на что прямо указано в п. 1 ст. 161 НК РФ. Игнорирование данного требования приведет к неправильному заполнению налоговой декларации по НДС, обязанность по представлению которой в налоговый орган по месту учета возникает у налогового агента - покупателя товаров (работ, услуг) в силу п. 5 ст. 174 НК РФ. Подать декларацию в свою налоговую инспекцию налоговый агент должен в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (кварталом).
Форма и Порядок заполнения налоговой декларации по НДС, действующей в настоящее время, утверждены Приказом ФНС России от 29 октября 2014 г. N ММВ-7-3/558@ "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, Порядка ее заполнения, а также Формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме".
Обращаем ваше внимание на то, что в силу ст. 80 ГК РФ при подаче налоговой декларации по НДС в электронной форме используется усиленная квалифицированная электронная подпись. Порядок представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи утвержден Приказом МНС России от 2 апреля 2002 г. N БГ-3-32/169.
|
|
|
В соответствии с п. 36 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС налоговый агент, приобретающий в Российской Федерации товары (работы, услуги) иностранного поставщика, заполняет разд. 2 налоговой декларации отдельно по каждому иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика.
При наличии нескольких договоров с одним иностранным продавцом - налогоплательщиком разд. 2 налоговой декларации по НДС заполняется покупателем - налоговым агентом на одной странице.
Если цена контракта включает в себя НДС (обычно это предусматривается договором), то при исчислении налога налоговый агент применяет ставку налога 10/110 или 18/118 в зависимости от того, по какой ставке облагается налогом приобретаемый товар. Если приобретаются работы (услуги), то применяется ставка налога 18/118.
Если же в договоре НДС не упомянут, то российской компании придется увеличить стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг) на сумму налога. Аналогичные разъяснения на этот счет приведены в Письме Минфина России от 5 июня 2013 г. N 03-03-06/2/20797. Такого же подхода придерживаются и арбитры, на что указывает Постановление Президиума ВАС РФ от 3 апреля 2012 г. N 15483/11 по делу N А72-5929/2010.
|
|
|
На основании ст. 168 НК РФ налоговые агенты - покупатели товаров (работ, услуг) должны сами выставить счет-фактуру на свое имя за иностранного налогоплательщика НДС.
Обратите внимание! Глава 21 НК РФ не определяет сроков, которыми должны руководствоваться налоговые агенты при выставлении счетов-фактур за иностранных налогоплательщиков. Вместе с тем, по мнению налоговиков, изложенному в Письме ФНС Российской Федерации от 12 августа 2009 г. N ШС-22-3/634@ "О порядке составления счетов-фактур налоговыми агентами" (далее - Письмо N ШС-22-3/634@), налоговые агенты должны руководствоваться общими сроками выставления счетов-фактур, закрепленными п. 3 ст. 168 НК РФ.
При выставлении счета-фактуры за иностранца налоговый агент руководствуется порядком, установленным п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, а также специальными Правилами, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Правила N 1137).
|
|
|
Обратите внимание! При составлении счета-фактуры налоговым агентом, приобретающим работы или услуги у иностранного поставщика, в строке 5 счета-фактуры указываются номер и дата платежно-расчетного документа, свидетельствующего о перечислении суммы налога в бюджет, на что указывает пп. "з" п. 1 разд. II Приложения N 1 к Правилам N 1137.
Те же, кто приобретает товары, в этой строке указывают номер и дату платежно-расчетного документа, свидетельствующего об оплате приобретаемых товаров.
В соответствии с п. 3 ст. 174 НК РФ уплата налоговым агентом суммы налога в бюджет производится по месту нахождения налогового агента. Причем в отношении уплаты "агентского" налога налоговыми агентами - покупателями товаров (работ, услуг) нужно отметить одну особенность.
Налоговые агенты - покупатели товаров производят уплату налога в бюджет в общем порядке, предусмотренном п. 1 ст. 174 НК РФ, - равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за налоговым периодом, в котором товары приобретены.
|
|
|
Те, кто приобретает работы или услуги, платят "агентский" налог иначе. Согласно п. 4 ст. 174 НК РФ данная категория налоговых агентов должна перечислять сумму налога в бюджет одновременно с выплатой дохода иностранному налогоплательщику.
При этом, как разъясняют финансисты в своем Письме от 13 мая 2011 г. N 03-07-08/149, налоговый агент вправе перечислить сумму налога в бюджет и до того, как погасит свою задолженность перед контрагентом.
При перечислении налога с одновременным погашением задолженности заказчик должен представить в банк два платежных поручения: одно - на оплату налога, другое - на оплату задолженности перед иностранцем. В противном случае банк не перечислит сумму долга иностранцу. Аналогичные разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 9 февраля 2012 г. N 03-07-08/33.
Обратите внимание! Как правило, расчеты между резидентами разных стран осуществляются в иностранной валюте. Поэтому налоговому агенту следует помнить о правиле, установленном п. 3 ст. 153 НК РФ. В Письме Минфина России от 16 апреля 2012 г. N 03-07-08/104 указано, что при решении вопроса о моменте определения налоговой базы по НДС при приобретении у иностранного лица работ (услуг), местом реализации которых признается территория Российской Федерации, следует руководствоваться нормами п. 3 ст. 153 и п. 4 ст. 174 НК РФ.
Согласно п. 3 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Банка России соответственно на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав, установленному ст. 167 НК РФ, или на дату фактического осуществления расходов. Следовательно, при оплате задолженности иностранному партнеру налоговый агент должен пересчитать сумму в валюте на дату осуществления платежа по оплате товаров (работ, услуг). Аналогичные разъяснения на этот счет приведены в Письме Минфина России от 1 ноября 2010 г. N 03-07-08/303.
Уплатив налог, покупатель - налогоплательщик НДС вправе воспользоваться вычетом по налогу. Право на вычет сумм налога, уплаченного покупателями - налоговыми агентами, закреплено в п. 3 ст. 171 НК РФ. Однако для того, чтобы налоговый агент смог воспользоваться вычетом, у него должны выполняться следующие условия:
- налоговый агент является налогоплательщиком НДС по своей основной деятельности;
- на руках у налогового агента имеются платежные документы, подтверждающие перечисление суммы налога в бюджет;
- приобретенные товары, работы, услуги предназначены для использования в налогооблагаемой деятельности;
- приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету;
- имеется счет-фактура, выписанный самим налоговым агентом за иностранного налогоплательщика.
Главой 21 НК РФ предусмотрено, что в общем случае налогоплательщики НДС применяют вычет "по отгрузке", то есть факт оплаты товаров (работ, услуг) не имеет значения. Однако в отличие от обычного налога, уплачиваемого поставщику при приобретении товаров (работ, услуг), для вычета "агентского" НДС необходим еще и факт уплаты налога в бюджет, так как в качестве одного из условий для получения вычета выступает наличие документов, свидетельствующих об уплате налога. Заявить вычет по налогу налоговый агент может в том налоговом периоде, в котором у него выполнены все указанные условия.
Причем Минфин России полагает, что воспользоваться вычетом по "агентскому" налогу, исчисленному при приобретении работ (услуг), налоговый агент может в том налоговом периоде, в котором НДС уплачен в бюджет. В частности, такая точка зрения изложена финансистами в Письмах от 23 октября 2013 г. N 03-07-11/44418, от 13 января 2011 г. N 03-07-08/06.
Аналогичного мнения в своих решениях придерживаются и суды, о чем говорят Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28 января 2013 г. по делу N А56-71652/2011, Постановление ФАС Московского округа от 29 марта 2011 г. N КА-А40/1994-11 по делу N А40-43909/10-13-218, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 9 августа 2010 г. по делу N А32-21695/2008-46/378-34/283-2010-11/1 и так далее.
Тем не менее налоговики считают иначе - вычет следует применять в налоговом периоде, следующем за периодом, в котором сумма налога была перечислена в бюджет, при этом неважно, что приобретается у иностранца, - товар или работы (услуги). В частности, такое мнение изложено в Письме ФНС России от 14 сентября 2009 г. N 3-1-11/730.
Обратите внимание! Применить вычет по сумме "агентского" налога российский покупатель может даже в том случае, если налог им уплачен фактически за счет собственных средств. Именно такой вывод можно сделать на основании разъяснений чиновников, изложенных в Письме Минфина России от 5 июня 2013 г. N 03-03-06/2/20797.
Но чтобы исключить возможные претензии со стороны налоговиков в части "агентского" налога, уплаченного за счет собственных средств, внесите дополнения о налоге в контракт с иностранным лицом. В противном случае налоговый агент может подпасть под штраф в соответствии со ст. 123 НК РФ. При наличии дополнительного соглашения к контракту сумма налога, исчисленная и уплаченная в бюджет в указанном случае, трактуется финансистами как сумма налога, удержанная из возможных доходов налогоплательщика - иностранного лица.
Следует отметить, что на налоговых агентов, приобретающих на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) иностранных поставщиков, распространяется и действие п. 5 ст. 171 НК РФ. Как следует из указанной нормы, покупатель - налоговый агент может воспользоваться вычетом по сумме "агентского" налога, удержанного у иностранца и перечисленного в бюджет, при возврате товаров иностранному поставщику или в случае отказа от товаров (работ, услуг). Такое же правило касается и авансов при расторжении или изменении условий договора, заключенного с иностранным продавцом.
Как определено п. 4 ст. 172 НК РФ, вычеты сумм налога производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.
Пример. Предположим, что иностранная организация A, не имеющая регистрации в Российской Федерации, оказала 21 апреля 2015 г. российской торговой компании B рекламные услуги, контрактная стоимость которых составляет 2000 евро, в контракте НДС не выделен.
В целях снижения налоговых рисков стороны заключили дополнительное соглашение к контракту о сумме "агентского" налога.
Предположим, что курс евро составил:
на 21 апреля 2015 г. (на дату оказания услуги) - 55,5496 руб. за евро;
на 27 апреля 2015 г. (на дату оплаты рекламных услуг) - 56,9016 руб. за евро.
В бухгалтерском учете организации B операции, связанные с приобретением рекламных услуг, отражены следующим образом:
21 апреля 2015 г.:
Дебет 44 Кредит 60
- 111 099,2 руб. (2000 евро x 55,5496 руб. за евро) - учтены расходы на рекламу;
27 апреля 2015 г.:
Дебет 19 Кредит 68
- 20 484,58 руб. (2000 евро x 18% x 56,9016 руб. за евро) - исчислен НДС с контрактной стоимости рекламных услуг;
Дебет 68 Кредит 51
- 20 484,58 руб. - уплачен "агентский" НДС в бюджет;
Дебет 68 Кредит 19
- 20 484,58 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный в бюджет налоговым агентом;
Дебет 60 Кредит 52
- 113 803,2 руб. (2000 евро x 56,9016 руб. за евро) - перечислена иностранной организации сумма задолженности по контракту;
Дебет 91-2 Кредит 60
- 2704 руб. (2000 евро x (56,9016 руб. за евро - 55,5496 руб. за евро)) - отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранным партнером включена в состав прочих расходов компании.
Приобретение работ, услуг у иностранцев
(с вычетами, авансом, отчетными периодами), сквозной пример
Выполнить работы или оказать услуги для российского заказчика может не только российская сторона, но и иностранный партнер. Если местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, а иностранец не имеет соответствующей регистрации в российских налоговых органах, то российская сторона приобретает статус налогового агента по налогу на добавленную стоимость. Уплатив сумму налога за своего партнера, налоговый агент вправе получить вычет по сумме "агентского" налога. Как и в каком порядке - вы узнаете из настоящей статьи.
Заметим, что в соответствии с нормами гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) иностранные организации, наряду с российскими фирмами и коммерсантами, признаются плательщиками указанного налога, что следует из положений ст. ст. 11 и 143 НК РФ.
Но в отличие от российских налогоплательщиков НДС иностранные организации могут уплачивать этот налог сами или через налогового агента. Вариант уплаты налога зависит от того, зарегистрирован или нет в Российской Федерации иностранец как налогоплательщик НДС.
Российские фирмы и коммерсанты получают этот статус автоматически при общей постановке на налоговый учет, осуществляемой в соответствии с нормами ст. 83 НК РФ. Иностранные же организации обязаны встать на налоговый учет в Российской Федерации только по месту своих обособленных подразделений, находящихся на российской территории, о чем сказано в ст. 83 НК РФ. При постановке на налоговый учет иностранная организация получает на руки Свидетельство с указанием ИНН и КПП, на что указывает п. 23 Особенностей учета в налоговых органах иностранных организаций, не являющихся инвесторами по соглашению о разделе продукции или операторами соглашения, утвержденных Приказом Минфина России от 30 сентября 2010 г. N 117н.
Форма N 11СВ-Учет "Свидетельство о постановке на учет иностранной организации в налоговом органе" утверждена Приказом ФНС России от 13 февраля 2012 г. N ММВ-7-6/80@ "Об утверждении форм, порядка их заполнения и форматов документов, используемых при учете иностранных организаций в налоговых органах".
Обратите внимание! При наличии в Российской Федерации нескольких обособленных подразделений иностранная организация обязана зарегистрироваться по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. При этом на основании п. 7 ст. 174 НК РФ иностранная организация вправе выбрать одно подразделение, через которое она будет уплачивать НДС, и представлять налоговые декларации в целом по операциям всех своих российских филиалов. О своем решении уплачивать налог через так называемое ответственное подразделение иностранная компания должна письменно уведомить налоговые инспекции по месту нахождения каждого своего подразделения, зарегистрированного на российской территории. Так как специальной формы такого уведомления нет, то проинформировать налоговиков о своем решении можно в произвольной форме.
Если иностранная организация зарегистрирована в Российской Федерации по месту нахождения своего обособленного подразделения, то она самостоятельно исчисляет и уплачивает налог с операций по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав на территории Российской Федерации. Причем делает это в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.
Если у иностранной организации нет обособленных подразделений в Российской Федерации, то по понятным причинам соответствующая регистрация у нее отсутствует, и в этом случае налог с операций по реализации работ (услуг), совершенных иностранным налогоплательщиком в Российской Федерации, за нее уплачивает налоговый агент.
Основания возникновения у хозяйствующего субъекта обязанностей налогового агента по НДС перечислены в ст. 161 НК РФ, одним из которых выступает приобретение в Российской Федерации товаров (работ, услуг) у иностранных налогоплательщиков, не имеющих регистрации в Российской Федерации. Налоговым агентом в такой ситуации, применительно к теме нашей статьи, выступает заказчик работ (услуг).
Обращаем ваше внимание на то, что на основании п. 7 ст. 161 НК РФ в период с 1 октября 2013 г. до 1 января 2017 г. не признаются налоговыми агентами по НДС приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги), имущественные права для целей организации и проведения XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи:
- иностранные организаторы XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи;
- иностранные маркетинговые партнеры Международного олимпийского комитета (далее - МОК);
- филиалы, представительства в Российской Федерации иностранных организаций, являющихся маркетинговыми партнерами МОК.
Напомним, что в соответствии со ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Следовательно, при приобретении работ (услуг) у иностранного подрядчика (исполнителя) у российской стороны (организации или коммерсанта) могут возникнуть обязанности налогового агента по НДС.
Мы не случайно отметили, что такие обязанности могут возникнуть, ведь, чтобы заказчик приобрел статус налогового агента по НДС, необходимо одновременное выполнение следующих условий:
- заказчик состоит на налоговом учете как организация или индивидуальный предприниматель;
- иностранная организация не зарегистрирована в Российской Федерации в качестве налогоплательщика НДС;
- местом выполнения работы (оказания услуги) является территория Российской Федерации.
Если хотя бы одно из условий не выполняется, то заказчик не признается налоговым агентом по НДС, что подтверждается и Письмом Минфина России от 26 августа 2013 г. N 03-07-08/34985. В нем, отвечая на конкретный вопрос налогоплательщика, чиновники разъясняют, что местом реализации услуг по привлечению клиентов на обслуживание в области страхования, оказываемых иностранными организациями, территория Российской Федерации не является и, соответственно, такие услуги не подлежат налогообложению НДС в Российской Федерации.
Так, например, не будут возникать обязанности налогового агента по НДС у заказчика - физического лица, нанимающего иностранного подрядчика для строительства жилья в Российской Федерации. То же самое касается и организации, нанимающей иностранного подрядчика через обособленное подразделение иностранной компании, расположенное в Российской Федерации.
Дата добавления: 2021-01-21; просмотров: 72; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!