Delivered At Point Поставка в пункте (...название пункта) 6 страница
Подробный перечень документов, оформляемых при транспортировке товаров на экспорт различными видами транспорта, порядок их применения и заполнения содержит Приложение 8 к Письму ФНС России от 21 августа 2009 г. N ШС-22-3/660@ "О направлении систематизированных материалов по документированию операций по транспортировке товаров".
Экспорт товаров - бухгалтерский учет
Одним из направлений внешнеэкономической деятельности является экспорт. Предметом экспорта выступает имущество, а именно товары, сырье, материалы и так далее. В данной статье рассмотрим, как отражаются на счетах бухгалтерского учета операции, связанные с экспортом товаров.
Экспорт товара согласно определению, данному в п. 28 ст. 2 Федерального закона от 8 декабря 2003 г. N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности", - это вывоз товара из Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе.
Аналогичное определение содержит и п. 1 ст. 212 Таможенного кодекса Таможенного союза (далее - ТК ТС), согласно которому экспорт - таможенная процедура, при которой товары Таможенного союза вывозятся за пределы таможенной территории Таможенного союза и предназначаются для постоянного нахождения за ее пределами.
Бухгалтерский учет экспортных сделок представляет собой последовательное отражение в учете операций по исполнению внешнеторгового контракта. Основными его задачами являются:
|
|
|
- контроль за движением товаров;
- постоянное наблюдение за своевременным заключением и выполнением условий внешнеторговых контрактов;
- контроль за состоянием расчетов с иностранными покупателями;
- определение эффективности реализации товаров на экспорт.
Бухгалтерский учет реализации экспортных товаров и расчетов с иностранными покупателями имеет свои особенности.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами (за исключением кредитных и страховых организаций), установлены Положением по бухгалтерскому учету 9/99 "Доходы организации", утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н (далее - ПБУ 9/99).
Нормами п. 2 ПБУ 9/99 определено, что доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).
Пунктом 5 ПБУ 9/99 установлено, что доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.
|
|
|
Выручка, согласно п. 12 ПБУ 9/99, признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
- организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
- сумма выручки может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
- право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н (далее - План счетов), для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним предназначен счет 90 "Продажи".
|
|
|
К счету 90 "Продажи" могут быть открыты следующие субсчета:
90-1 "Выручка";
90-2 "Себестоимость продаж";
90-3 "Налог на добавленную стоимость";
90-4 "Акцизы".
На основе Плана счетов организация может утвердить рабочий план счетов, содержащий полный перечень синтетических и аналитических (включая субсчета) счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета. Таким образом, организация - плательщик экспортных пошлин может открыть к счету 90 "Продажи" субсчет 90-5 "Экспортные пошлины" для учета сумм экспортных пошлин.
Для отражения в учете выручки от продажи товаров вообще и экспортных товаров в частности должен быть определен момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю. В бухгалтерском учете именно на эту дату организация вправе признать выручку и списать себестоимость реализованных товаров.
|
|
|
Условия, по которым определяется момент перехода права собственности на вывозимый товар, определяются внешнеторговым контрактом:
- через указание места и времени перехода права собственности на товар к иностранному покупателю;
- через нормы применяемого права, которое регулирует отношения между сторонами внешнеторгового контракта;
- через базисные условия поставки "Инкотермс" (свод Международных правил, признанных по всему миру как толкование наиболее применимых в международной торговле терминов).
Если момент перехода права собственности контрактом не определен, следует руководствоваться правом, которое подлежит применению по соглашению сторон договора. Согласно п. 2 ст. 1210 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) соглашение сторон о выборе подлежащего применению права должно быть прямо выражено или должно определенно вытекать из условий договора либо совокупности обстоятельств дела.
В Информационном письме Президиума ВАС РФ от 9 июля 2013 г. N 158 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел с участием иностранных лиц" указано, что соглашение о применимом праве считается заключенным, если стороны правоотношения при обосновании своих требований и возражений (например, в исковом заявлении и отзыве на него) ссылаются на одно и то же применимое право.
В п. 15 названного выше Информационного письма N 158 отмечено, что в качестве применимого права стороны вправе избрать право государства той стороны, которая в будущем при возникновении спора выступит ответчиком (или истцом).
Между российским обществом (продавцом) и иностранной компанией (покупателем) заключен договор международной купли-продажи товаров на поставку товара в согласованном количестве. Факт поставки оплаченного товара не в полном объеме послужил основанием для обращения иностранной компании в арбитражный суд в Российской Федерации с соответствующим исковым требованием. Российское общество обратилось в арбитражный суд со встречным иском.
Содержащимся в договоре соглашением о применимом праве было предусмотрено применение материального права ответчика. Поскольку ответчиком по первоначальному иску выступало юридическое лицо, личным законом которого являлось российское право (российское общество), арбитражный суд установил, что применимым правом в данном случае следует считать право Российской Федерации.
Суд пришел к выводу о том, что с подачей первоначального иска наступило условие, определяющее применимое право, в связи с чем подача встречного иска, инициированная продавцом, не изменяет применимого права. В такой ситуации основной и встречный иски должны рассматриваться судом одновременно, а применимым правом должно быть право Российской Федерации. Риск неопределенности применимого права до момента подачи искового заявления, а также неопределенности в том, какая из сторон выступит истцом или ответчиком, несут сами стороны, заключившие соглашение о применимом праве.
При отсутствии соглашения сторон о подлежащем применению праве к договору, согласно ст. 1211 ГК РФ, применяется право страны, с которой договор наиболее тесно связан. А именно страны, где находится место жительства или основное место деятельности стороны, которая осуществляет исполнение, имеющее для содержания договора решающее значение.
По общему правилу стороной, которая осуществляет исполнение, имеющее решающее значение для содержания договора, признается продавец, в нашем случае это российская организация - экспортер. Это означает, что в качестве применимого права будет применяться национальное право Российской Федерации при условии, что соглашение сторон о применимом праве в договоре отсутствует.
Таким образом, если внешнеэкономическим контрактом не установлено, когда происходит переход права собственности к покупателю, это право возникает у приобретателя (иностранного покупателя) с момента передачи товаров (п. 1 ст. 223 ГК РФ). Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю (п. 1 ст. 224 ГК РФ).
Для отражения выручки от продажи экспортных товаров в бухгалтерском учете следует сделать следующую запись:
Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 90 "Продажи", субсчет "Выручка" - отражена выручка от продажи экспортных товаров по курсу, установленному Банком России на дату отгрузки.
Поскольку экспортный товар реализуется в основном за иностранную валюту, а российское законодательство требует ведения учета в рублях, то у российской организации появляется необходимость пересчета иностранной валюты в российские рубли.
Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 ноября 2006 г. N 154н (далее - ПБУ 3/2006).
Пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по курсу, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте (п. 6 ПБУ 3/2006). Под датой совершения операции в иностранной валюте, согласно п. 3 ПБУ 3/2006, понимается день возникновения у организации права в соответствии с законодательством Российской Федерации или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции. При этом для некоторых операций нормативно установлены даты их совершения. Перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте приведен в Приложении к ПБУ 3/2006.
Пересчет стоимости средств в расчетах (за исключением полученных авансов и предварительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (п. 7 ПБУ 3/2006).
В соответствии с положениями п. 9 ПБУ 3/2006 средства полученных авансов и предварительной оплаты, задатков принимаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой указанные активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету.
В Письме от 19 декабря 2012 г. N 07-02-06/303 специалисты Минфина России еще раз напомнили, что разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода признается курсовой разницей.
Курсовые разницы бывают двух видов:
Положительная курсовая разница в учете продавца возникает, когда курс иностранной валюты на дату отгрузки товаров, работ, услуг, передачи имущественных прав ниже, чем курс иностранной валюты на дату поступления денежных средств от покупателя.
Отрицательная курсовая разница в учете продавца возникает, когда курс иностранный валюты на дату отгрузки товаров, работ, услуг, передачи имущественных прав выше, чем курс иностранной валюты на дату поступления денежных средств от покупателя.
Согласно п. 13 ПБУ 3/2006 курсовая разница относится на финансовые результаты организации в том отчетном периоде, в котором она возникла, в составе прочих доходов или прочих расходов организации, для отражения которых в соответствии с Планом счетов применяется счет 91 "Прочие доходы и расходы".
В бухгалтерском учете экспортера курсовая разница отражается следующими записями:
Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", - отражена положительная курсовая разница;
Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - отражена отрицательная курсовая разница.
При осуществлении расчетов в иностранной валюте уполномоченный банк российской организации - экспортера открывает на основании договора банковского счета текущий валютный счет и в связи с этим одновременно - транзитный валютный счет.
В бухгалтерском учете экспортера поступление выручки от иностранного покупателя отражается записью:
Дебет счета 52 "Валютные счета", субсчет "Транзитный валютный счет", Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - зачислена на транзитный валютный счет экспортная валютная выручка (по курсу Банка России на день зачисления выручки).
При реализации товара на экспорт используется счет 41 "Товары". Чтобы обеспечить на складе организации раздельный учет товаров, предназначенных для реализации на экспорт, к счету 41 "Товары" в соответствии с рабочим планом счетов можно открыть следующие субсчета:
41-2 "Экспортные товары";
41-2-1 "Экспортные товары на складе";
41-2-2 "Экспортные товары в пути".
Если отгрузка товаров не сопровождается передачей права собственности иностранному покупателю, то они продолжают числиться на балансе экспортера с отражением на счете 45 "Товары отгруженные". Это имеет место в случаях установления во внешнеторговом контракте момента перехода права собственности, отличного от даты отгрузки товаров, например, право собственности на товар переходит только после его оплаты.
Для обеспечения контроля движения и сохранности экспортных товаров к счету 45 "Товары отгруженные" можно открывать следующие субсчета:
- "Экспортные товары по прямым поставкам";
- "Экспортные товары в пути";
- "Экспортные товары в портах".
При отгрузке товаров иностранному покупателю в бухгалтерском учете продавца делаются следующие записи:
Дебет счета 45 "Товары отгруженные" Кредит счета 41 "Товары" - отражена фактическая себестоимость отгруженных товаров;
Дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", Кредит счета 45 "Товары отгруженные" - списана себестоимость отгруженных товаров.
В момент пересечения таможенной границы при вывозе товаров из Российской Федерации у экспортера возникает обязанность по уплате таможенной пошлины и таможенных сборов.
Общие положения об уплате таможенных платежей определены гл. 12 Федерального закона от 27 ноября 2010 г. N 311-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации" (далее - Закон N 311-ФЗ).
Плательщиками таможенных пошлин, налогов являются декларант или иные лица, на которых возложена обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов в соответствии с ТК ТС, международными договорами государств - членов Таможенного союза и Законом N 311-ФЗ (ст. 114 Закона N 311-ФЗ).
К таможенным платежам при экспорте товаров (п. 1 ст. 70 ТК ТС) относятся:
1) вывозная таможенная пошлина;
2) таможенные сборы.
Согласно ст. 75 ТК ТС объектом обложения таможенными пошлинами, налогами являются товары, перемещаемые через таможенную границу. Базой для исчисления таможенных пошлин в зависимости от вида товаров и применяемых видов ставок являются таможенная стоимость товаров и (или) их физическая характеристика в натуральном выражении (количество, масса с учетом его первичной упаковки, которая неотделима от товара до его потребления и в которой товар предоставляется для розничной продажи, объем или иная характеристика). Налоговая база для исчисления налогов определяется в соответствии с законодательством государств - членов Таможенного союза.
Таможенными сборами, в соответствии с п. 1 ст. 123 Закона N 311-ФЗ, являются обязательные платежи, взимаемые таможенными органами за совершение ими действий, связанных с выпуском товаров, таможенным сопровождением товаров, хранением товаров.
К таможенным сборам, согласно п. 2 ст. 123 Закона N 311-ФЗ, относятся:
1) таможенные сборы за совершение действий, связанных с выпуском товаров;
2) таможенные сборы за таможенное сопровождение;
3) таможенные сборы за хранение.
Для целей бухгалтерского учета начисление и оплата таможенных пошлин признаются расходами по обычным видам деятельности согласно Положению по бухгалтерскому учету 10/99 "Расходы организации", утвержденному Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.
В соответствии с действующим Планом счетов бухгалтерского учета начисление и оплата таможенных пошлин отражаются бухгалтерскими записями с использованием счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". При этом в целях контроля движения и сохранности экспортных товаров, расчетов по экспортным контрактам к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" можно открыть субсчет, например 76-4 "Расчеты с таможенными органами".
В бухгалтерском учете суммы таможенных пошлин и сборов отражаются следующими записями:
Дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Экспортные пошлины", Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с таможенными органами", - начислены таможенные пошлины и сборы;
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с таможенными органами", Кредит счета 51 "Расчетные счета" - оплачены таможенные пошлины и сборы.
Далее порядок отражения в бухгалтерском учете экспорта товаров рассмотрим на конкретном примере.
Пример (цифры условные). Российская организация продает на экспорт товары, стоимость которых 10 000 евро.
Отгрузка товаров произведена 8 апреля 2015 г. Валютная выручка поступила на транзитный валютный счет российской организации 23 апреля 2015 г.
По условиям поставки риск случайной гибели или утраты товара переходит к покупателю в момент передачи ему товаров на складе (это совпадает с моментом перехода права собственности на товар).
Себестоимость реализованных экспортных товаров составила 450 000 руб. Начислены таможенные пошлины и сборы на сумму 20 000 руб.
Курс евро составил:
на 8 апреля 2015 г. - 60,4124 руб/евро;
на 23 апреля 2015 г. - 57,7226 руб/евро.
На момент перехода права собственности на товар в бухгалтерском учете российской организации будут сделаны следующие записи:
Дата добавления: 2021-01-21; просмотров: 70; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!