ТЕМА 5. БУХГАЛТЕРСЬКІ РАХУНКИ ТА ПОДВІЙНИЙ ЗАПИС
5.1. Рахунки бухгалтерського обліку, їх зміст та будова
5.2. Метод подвійного запису
5.3. Узагальнення даних поточного бухгалтерського обліку
5.1. Рахунки бухгалтерського обліку, їх зміст та будова
Зафіксована в первинних документах інформація за технологією облікового процесу підлягає реєстрації та класифікації (групуванню) з метою її систематизації з тим, щоб у кінцевому підсумку стати окремою статтею балансу. Відображення господарських операцій безпосередньо в бухгалтерському балансі практично недоцільне, оскільки після кожної операції довелося б складати новий баланс. Крім того, баланс як моментний показник складають на перше число місяця і він не містить узагальненої інформації про рух кожної групи засобів і їх джерел. Відомо, що бухгалтерський баланс дає оцінку активів тільки у грошовому вимірнику, а облік, наприклад, матеріальних цінностей потребує ще й натуральних вимірників. Тому поточний облік стану і змін засобів та їхніх джерел, самих господарських процесів у діяльності підприємства забезпечується за допомогою системи рахунків.
Рахунки – це один з елементів методу бухгалтерського обліку, спосіб групування і поточного відображення за певними ознаками наявності та руху засобів підприємства і їхніх джерел та господарських процесів.
Бухгалтерський рахунок – основна одиниця накопичення й збереження інформації в бухгалтерському обліку.
|
|
|
Кожній групі активів, джерел їх формування та господарських процесів відкривають рахунок. Так, для обліку основних засобів відкривається рахунок "Основні засоби", для обліку товарів – "Товари", для обліку процесу виробництва – "Виробництво" тощо.
Отже, рахунок є засобом групування (узагальнення) активів, пасивів, господарських процесів і контролю за їх станом і рухом у процесі господарської діяльності підприємств.
Зміст, призначення і будова рахунків зумовлені об'єктами, що обліковуються, і завданнями обліку.
У результаті господарської діяльності активи та джерела їх утворення можуть збільшуватися або зменшуватися. Таке збільшення або зменшення на рахунках відображається окремо. Тому рахунки бухгалтерського обліку прийнято зображати у вигляді двосторонньої таблиці, ліву сторону якої позначають умовним терміном дебет, а праву – кредит. Назву рахунка пишуть посередині таблиці.
Термін "дебет" походить від лат. debet, що означає "він винен", а "кредит" – від лат. credit, що означає "він вірить". Тепер дебет і кредит – це умовні технічні позначення сторін рахунка. Таку форму застосовують і розуміють однаково бухгалтерами усього світу. Кожна сторона призначається для роздільного відображення збільшення або зменшення сум. Схематично рахунок має таку форму (рис. 5.1).
|
|
|
| рахунок (найменування, код) Дебет Кредит | |
Рис. 5.1 Структура бухгалтерського рахунку
Залишок на рахунках бухгалтерського обліку називається сальдо. Слово "сальдо" походить від італ. saldo, що означає "розрахунок".
Оскільки об'єкт бухгалтерського обліку характеризується певним станом, тобто наявністю на певний момент часу засобів, коштів і джерел, то перш за все на рахунку фіксують цей стан, що називається початковим залишком, або початковим сальдо.
Після цього на рахунках відображають господарські операції, тобто зміни засобів і їх джерел. При цьому збільшення об'єкта обліку записують на одній стороні рахунка, а зменшення – на протилежній. Маючи інформацію про початкове сальдо об'єкта обліку та зміни протягом звітного періоду, визначають сальдо на кінець звітного періоду. Накопичена інформація про рух об'єкта обліку, відображеного за дебетом і кредитом, називається оборотом.
Сума записів по дебетовій стороні рахунку без початкового сальдо називається оборотом по дебету рахунку й може позначатися Об-т Д-т.
|
|
|
Сума записів по кредитовій стороні рахунку без початкового сальдо називається оборотом по кредиту рахунку й може позначатися Об-т К-т.
Класифікація бухгалтерських рахунків у відповідності зі структурою балансу представлено на рис. 5.2.
| Бухгалтерські рахунки | 
| Активні | облік наявності й руху господарських коштів підприємства |
|
| Пасивні | облік наявності й руху джерел формування майна підприємства | |
|
| Активно-пасивні | мають ознаки як активних, так і пасивних рахунків | |
|
| Позабалансові | облік коштів, які не належать підприємству, але перебувають у нього в тимчасовому користуванні |
Рис. 5.2 Класифікація бухгалтерських рахунків у відповідності зі структурою балансу
Залежно від обліку активів чи джерел їх утворення бухгалтерські рахунки поділяють на активні та пасивні.
Активні рахунки призначені для обліку наявності та руху активів і відкриваються для статей балансу, які знаходяться в активі бухгалтерського балансу ("Основні засоби", "Нематеріальні активи", "Виробничі запаси", "Товари", "Каса", "Рахунки в банках", "Розрахунки з покупцями та замовниками" тощо).
|
|
|
Пасивні рахунки призначені для обліку наявності та зміни джерел утворення і відкриваються для статей балансу, що містяться в пасиві балансу ("Статутний капітал", "Резервний капітал", "Нерозподілені прибутки", "Довгострокові позики", "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", "Розрахунки з оплати праці" тощо).
При відкритті рахунків у них записують початкові сальдо на підставі даних статей балансу. Оскільки господарські засоби розміщені в лівій стороні балансу – активі, то і сальдо в активних рахунках записують зліва в дебеті рахунка. Так як джерела господарських засобів відображають у балансі з правої сторони, то і сальдо в пасивних рахунках записують справа у кредиті рахунка. Отже, активні рахунки завжди мають дебетове сальдо, а пасивні рахунки – кредитове, що засвідчує тісний взаємозв'язок між балансом і рахунками. Можна сказати, що баланс складають за даними рахунків. При чому сума всіх дебетових залишків (сальдо) активних рахунків відображає загальну вартість господарських засобів і дорівнює підсумку активу балансу. Відповідно, сума всіх кредитових залишків (сальдо) пасивних рахунків відображає загальний обсяг джерел засобів і дорівнює підсумку пасиву балансу.
На тій стороні рахунка, де показується залишок, відображається його збільшення, а на протилежній – зменшення. В активних рахунках, де залишок завжди дебетовий, збільшення коштів відображається за дебетом, а зменшення – за кредитом. У пасивних рахунках, де залишок завжди кредитовий, збільшення джерел відображають за кредитом, а зменшення – за дебетом.
Побудову активних і пасивних рахунків зображено на
рис. 5.3, 5.4.
Для визначення залишку (сальдо) на кінець місяця на активному рахунку необхідно: до початкового дебетового залишку (сальдо) додати дебетовий оборот і відняти кредитовий оборот.
| Активний рахунок | Пасивний рахунок | |||
| Дебет № і назва рахунку Кредит | Дебет № і назва рахунку Кредит | |||
| Сальдо початкове | Сальдо початкове | |||
| + збільшення залишку, що відбувається в результаті господарської операції | - зменшення залишку, що відбувається в результаті господарської операції | - | + | |
| Оборот | Оборот | Оборот | Оборот | |
| Сальдо кінцеве | Сальдо кінцеве | |||
| Дебет | ≥ | Кредит | Дебет | ≤ | Кредит | |
| Рис. 5.3 Структура активного рахунку | Рис.5.4 Структура пасивного рахунку | |||||
Розглянемо такий приклад і проілюструємо його. На підприємстві за рахунком "Каса" залишок на початок місяця становив 1000 грн. Протягом місяця в касу надходили кошти із банку на суму 35 000 грн., за оплату послуг – 10 000 грн., видано з каси заробітну плату на суму 32 000 грн., на відрядження – 5000 грн., здано в банк – 7000 грн.
У даному прикладі початкове сальдо становить 1000 грн. Протягом місяця надходження й оборот за дебетом становили 45 000 (35 000 + 10 000) грн., видатки і, відповідно, кредитовий оборот – 44 000 (32 000 + 5000 + 7000) грн. Сальдо на кінець місяця дорівнюватиме 2000 грн. (1000 + 45 000 - 44 000) грн. (рис. 5.5).
| Дебет 30 «Каса» Кредит | |
| Сальдо початкове 1000 | |
| з банку 35000 за послуги 10000 | на заробітну плату 32000 на відрядження 5000 здано в банк 7000 |
| Оборот 45000 | Оборот 44000 |
| Сальдо кінцеве 2000 | |
Рис. 5.5 Рахунок 30 «Каса»
У пасивних рахунках для визначення залишку (сальдо) на кінець місяця необхідно до початкового кредитового сальдо додати кредитовий оборот і відняти дебетовий оборот.
Розглянемо приклад і проілюструємо його. На підприємстві на рахунку "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" залишок кредиторської заборгованості становив 150 000 грн. Протягом місяця мали місце такі господарські операції: перераховано постачальникам за отримані матеріали на суму 300 000 грн., надійшла від постачальників чергова партія товарів на суму 200 000 грн., прийнято до сплати рахунок підрядника за виконану роботу на суму 50 000 грн.
У даному прикладі початкове кредитове сальдо становило 150 000 грн. У звітному періоді збільшення заборгованості й, відповідно, оборот за кредитом становив 250 000 (200 000 + 50 000) грн., сплата рахунків і, відповідно, дебетовий оборот становив
300 000 грн. Сальдо на кінець місяця становитиме 100 000 (150 000 + 250 000 - 300 000) грн. (рис. 5.6).
| Дебет 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" Кредит | |
| Сальдо початкове 150000 | |
| перераховано постачальникам 300000 | надійшло від постачальників 200000 прийнято до сплати рахунок підрядника 50000 |
| Оборот 300000 | Оборот 250000 |
| Сальдо кінцеве 100000 | |
Рис. 5.6 Рахунок 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками"
Активно-пасивні рахунки - це рахунки, в яких сальдо може бути і по дебету, і по кредиту. Якщо на активно-пасивному рахунку сальдо буде по дебету, то його призначення як активного рахунка і відображати слід в активі балансу, якщо ж по кредиту, то його призначення як пасивного рахунка і відображати слід в пасиві балансу.
На рис. 5.7 наведено структура активно-пасивного рахунку
| Активно-пасивний рахунок | |
| Дебет № і назва рахунку Кредит | |
| Сальдо початкове | Сальдо початкове |
| + | + |
| - | - |
| Оборот | Оборот |
| Сальдо кінцеве | Сальдо кінцеве |
Рис. 5.7 Структура активно-пасивного рахунку
Вертикальна структура рахунків бухгалтерського обліку представлена на рис. 5.8.
|
|
| Вартісний облік |
|
| Вартісний облік | |
|
| Облік у натуральному, трудовому й грошовому вираженнях |
Рис. 5.8 Вертикальна структура рахунків бухгалтерського обліку
Синтетичні рахунки надають узагальнені дані по економічно однорідних групах коштів, джерел їхнього створення й господарських операцій.
Субрахунки призначені для додаткового, проміжного групування даних про окремі об'єкти обліку в складі синтетичних рахунків.
Рахунки, що відкривають у розвитку синтетичних рахунків для деталізованого обліку окремих об'єктів обліку – аналітичні рахунки.
Підсумкові дані синтетичного рахунку повинні бути рівні підсумковим даними відповідних аналітичних рахунків.
Форма аналітичних рахунків, що відкривають до синтетичних рахунків, по яких обліковуються джерела коштів і розрахунки аналогічні формі синтетичного рахунку.
Приклад форми аналітичних рахунків по ТМЦ представлена на рис. 5.9.
Аналітичний рахунок "Тканина вовняна" до синтетичного рахунку
20 "Виробничі запаси"
| Зміст господар-ської операції | Од. ви-міру | Кіль-кість, од. | Ціна, грн. | Сума грн. | Зміст господарської операції | Од. ви-міру | Кіль-кість, од. | Ціна, грн. | Сума грн. |
| Залишок на початок | |||||||||
| Оборот | Оборот | ||||||||
| Залишок на кінець |
| ||||||||
Рис. 5.9 Приклад форми аналітичних рахунків по ТМЦ
5.2. Метод подвійного запису
Економічна суть господарської операції полягає в тому, що вона викликає подвійні й рівновеликі зміни засобів та джерел їх формування.
Кожна господарська операція, виходячи з її економічного змісту, відноситься до двох об'єктів обліку, тому вона має подвоєний характер. Наприклад, якщо організація придбала матеріали на суму 7000 грн., то, з одного боку, збільшується залишок матеріалів, а з іншого боку - зменшуються кошти, за рахунок яких вони придбані.
Подвійний запис – спосіб відбиття кожної господарської операції в дебет одного й кредит іншого рахунку в одній і тій же сумі.
Так у раніше зазначеному прикладі, необхідно вказати по дебету рахунок запасів (рахунок 201 "Сировина й матеріали"), по кредиту - рахунок джерела придбання (рахунок 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками"):
| Дебет | Кредит | Сума, грн. |
| 201 "Сировина й матеріали" | 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" | 7000 |
Подвійний запис надає бухгалтерському обліку систематичний характер, забезпечує взаємозв'язок між рахунками, що дозволяє об'єднати їх у єдину систему. Подвійний запис має велике інформаційне значення, тому що дозволяє одержати інформацію про рух господарських коштів і джерел їхнього утворення, дозволяє перевірити економічний зміст господарських операцій і правомірність їхнього здійснення, починаючи від окремих операцій і закінчуючи відбиттям у балансі.
Даний метод бухгалтерського обліку забезпечує виявлення помилок у облікових записах. Кожна сума відображається по дебету й кредиті різних рахунків, тому оборот по дебету всіх рахунків повинен дорівнювати обороту по кредиту всіх рахунків. Порушення цієї рівності свідчить про допущення помилок у записах.
У кожному бухгалтерському рахунку господарські операції відображаються систематично, у послідовності їхнього здійснення, тобто в хронологічному порядку. Запис на рахунках бухгалтерського обліку здійснюють на підставі документів, тому всі прийняті бухгалтерією документи піддають бухгалтерській обробці. Один з її етапів - запис кореспондуючих рахунків по кожній операції, відбитої в документі.
Взаємозв'язок між рахунками бухгалтерського обліку, що виникла по конкретному факту господарської діяльності, називається кореспонденцією рахунків. Вона виражається записом господарської операції по дебету одного рахунку й кредиту іншого рахунку. Ці рахунки називаються кореспондуючими.
Вказівка кореспондуючих рахунків на основі даних конкретної господарської операції й діючого Плану рахунків і суми, що відображається в обліку називається бухгалтерською проводкою (записом).
Оскільки господарські операції здійснюються на основі первинних документів, то у формуванні господарської операції і при кореспонденції рахунків необхідно вказувати підставу (документ). Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку є певною моделлю взаємопов'язаних рахунків, і тому конструювання чи складання бухгалтерської проводки є творчою роботою фахівця-бухгалтера, яка вимагає глибокого розуміння суті господарської операції і уявлення про зміни, до яких вона приведе.
Бухгалтерські проводки бувають прості й складні.
Проста бухгалтерська проводка – запис господарської операції по дебету одного й кредиту іншого рахунку (див. попередній приклад).
Складна бухгалтерська проводка – запис по дебету декількох рахунків і кредиту одного рахунку або по дебету одного рахунку й кредиту декількох рахунків. Однак суми по дебету й кредиті повинні бути рівні.
Приклад.
Нарахована заробітна плата працівникам адміністрації (10000 грн.) і відділу збуту (8000 грн.):
| Дебет | Кредит | Сума |
| 92 "Адміністративні витрати" 93 "Витрати на збут" | 661 "Розрахунки за заробітною платою" | 10000 8000 |
У складних бухгалтерських проводках не порушується принцип подвійного запису, оскільки зберігається взаємопов'язане відображення господарської операції за дебетом і кредитом різних рахунків на одну і ту ж суму. Кожну складну бухгалтерську проводку можна розкласти на декілька простих. Однак застосування у практиці бухгалтерського обліку складних проводок переважає, тому що зменшує кількість записів, робить їх більш наочними.
Правильна кореспонденція рахунків має велике значення для організації бухгалтерського обліку, його достовірності й правильності, оскільки на перший план виступають сутність господарської операції і її правдиве відображення на рахунках. Тому з метою забезпечення єдиних підходів до відображення операцій розробляють інструкції і типові кореспонденції рахунків. Їх наводять у спеціальних довідниках і в коментарях до плану рахунків.
Господарські операції відбуваються і реєструються у певній хронологічній послідовності, а інформація про стан та рух об'єктів обліку відповідно систематизується на рахунках. Тому бухгалтерські записи є хронологічними і систематичними.
Хронологічний запис – це запис операцій у хронологічній (календарній) послідовності їх виникнення. Хронологічний запис здійснюється у спеціальних журналах з обов'язковим відображенням нумерації господарських операцій, їх змісту, сум і кореспондуючих рахунків. Підсумок цього журналу показує загальну суму зареєстрованих за місяць господарських операцій і використовується для перевірки повноти і правильності відображення операції на рахунках. Загальні підсумки проведених у журналі сум за дебетом і кредитом мають збігатися з їх оборотами.
У практиці облікової роботи інформацію з бухгалтерської проводки переносять на вказані у проводці рахунки для накопичення й узагальнення, тобто інформацію систематизують на бухгалтерських рахунках. Тому таке групування називають систематичним обліком. У результаті систематичних записів дані хронологічного обліку шляхом групування господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку упорядковуються, систематизуються. Прикладом систематичного запису на рахунках є відображення господарських операцій на наведених вище рахунках "Каса", "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" тощо.
У практиці облікової роботи за певних форм бухгалтерського обліку хронологічний і систематичний облік ведуть паралельно в окремих облікових регістрах. Застосовують і комбінований спосіб записів господарських операцій шляхом поєднання хронологічного і систематичного записів, зокрема в таких облікових регістрах, як Журнал-Головна, журнали-ордери тощо.
5.3. Узагальнення даних поточного бухгалтерського обліку
Після приймання інформація з первинного документа переноситься в облікові регістри для узагальнення даних синтетичного і аналітичного обліку, а на самому документі робиться спеціальна відмітка, що унеможливлює її повторного використання.
Облікові регістри – рахункові таблиці певної форми, побудовані відповідно до економічного угруповання даних про активи й пасиви.
Сукупність засобів (вручну або з використанням засобів автоматизації) і прийомів, за допомогою яких здійснюється реєстрація облікової інформації (відомостей з первинних документів) розуміється під терміном техніка бухгалтерського обліку.
Регістри|реєстри| бухгалтерського обліку|урахування| повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища, і підписи або інші дані, що дають можливість|спроможність| ідентифікувати осіб|обличчя|, які брали участь в їх складанні.Господарські операції мають бути відображені|відображувати| в облікових регістрах|реєстрах| в тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.Класифікація облікових регістрів представлена на рис. 5.10.
Так для відбиття інформації про господарські операції в послідовності їхнього здійснення на підприємстві може вестися журнал господарських операцій (рис. 5.11).
Здійснення принципу тотожності даних аналітичного обліку, оборотам й залишкам по рахунках синтетичного обліку на перше число кожного місяця, реалізується за допомогою складання оборотних відомостей по рахунках синтетичного й аналітичного обліку.
Оборотна відомість являє собою таблицю, у яку записують найменування й номери рахунків, суми початкового сальдо по кожному рахунку (дебетового або кредитового), суми оборотів по дебету й кредиту та виводиться кінцеве сальдо (дебетове або кредитове). Оборотна відомість складається наприкінці місяця й реєструє обороти й залишки по всіх працюючих рахунках.
|
|
| Книги | Касова книга, головна книга, книга Журнал - головна | ||
| На вигляд | Картки | Картки аналітичного обліку (матеріалів, рахунків і ін.) | |||
|
|
| Окремі листи | Журнали – ордери, відомості і ін. | ||
|
|
| Синтетичного обліку | Реєстраційні журнали, Головна книга, книга Журнал - головна | ||
| За змістом | Аналітичного обліку | Книга і картки аналітичного обліку | |||
| Комбіновані | Журнали - ордери |
Рис. 5.10 Класифікація облікових регістрів|реєстрів|
| Зміст господарської операції | Дебет рахунку | Кредит рахунку | Сума, грн. | Первинний документ | |
| приватна | загальна | ||||
Рис. 5.11 Приклад форми журналу господарських операцій
Існують оборотні відомості по рахунках синтетичного й аналітичного обліку.
Вихідними даними для оборотної відомості по синтетичних рахунках є самі синтетичні рахунки
(рис. 5.12).
При правильній організації бухгалтерського обліку повинне бути 3 парних рівності підсумків у колонках:
1. Залишки на початок звітного періоду по дебету й кредиту.
2. Обороти по дебету й кредиту.
3. Залишки на кінець звітного періоду по дебету й кредиту.
Оборотна відомість по синтетичних рахунках
за__________200__р., тис. грн.
| Найменування синтетичного рахунку | Залишок на початок звітного періоду | Обороти за звітний період | Залишок на кінець звітного періоду | |||
| Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | |
| Разом | ||||||
Рис. 5.12 Оборотна відомість по синтетичних рахунках
Оборотні відомості по рахунках аналітичного обліку складають роздільно до кожного синтетичного рахунку, по якому ведеться аналітичний облік. Вони мають різну форму залежно від особливостей об'єктів аналітичного обліку. По рахунках аналітичного обліку застосовують три форми оборотних відомостей:
– при веденні натурально-вартісного обліку;
– при веденні обліку тільки в грошовому вираженні;
– при веденні обліку по рахунках розрахунків з різними дебіторами й кредиторами.
Оборотна відомість по рахунках аналітичного обліку розрахункових операцій (тільки в грошовому вираженні) аналогічна оборотної відомості по рахунках синтетичного обліку.
В оборотній відомості по рахунках аналітичного обліку матеріальних цінностей відображаються відомості у вартісному й кількісному вираженні (рис. 5.13).
Оборотна відомість по аналітичних рахунках до синтетичного
рахунку "....." за_____________ 200__р.
| Наймену-вання аналітич- ного рахунку | Од. вимі-ру | Ціна, грн. | Залишок на початок звітного періоду | Обороти за звітний період | Залишок на кінець звітного періоду | |||||
| Дебет | Кредит | |||||||||
| Кіль-кість | Сума, грн. | Кіль-кість | Сума, грн. | Кіль-кість | Сума, грн. | Кіль-кість | Сума, грн. | |||
| Разом | ||||||||||
Рис. 5.13 Оборотна відомість по аналітичних рахунках до синтетичного рахунку для обліку ТМЦ
Контрольні питання:
1. Дайте визначення терміну "бухгалтерський рахунок|лічба|".
2. Яка структура бухгалтерського рахунку|лічби|?
3. Яким чином класифікуються бухгалтерські рахунки|лічба|?
4. Для чого призначений синтетичний рахунок|лічба|?
5. Що таке субрахунок?
6. Для чого призначений аналітичний рахунок|лічба|?
7. У чому полягає метод подвійного запису?
8. Що таке проста і складна бухгалтерська проводка? Приведіть приклади|зразки|.
9. Дайте визначення терміну "обліковий регістр|реєстр|".
10. На які види підрозділяються облікові регістри|реєстри|?
11. Перерахуєте основні види облікових регістрів|реєстрів|. Який вид|вид| є|з'являється| найпоширенішим?
Рекомендована література:
1. Інструкція по застосуванню Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, наказ Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291.
2. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, наказ|наказ-інструкція| Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291.
3. Теорія бухгалтерського обліку: підручник. – 2-ге вид., доп. і перероб. / Бутинець Ф.Ф., Житомир: РУТА, 2000. – 638с.
4. Теорія бухгалтерського обліку: підручник / Білуха М.Т. - К.: Вид-во Київського держ. торгівельно-економічного ун-ту, 2000. – 692с.
5. Бухгалтерський облік. Навчальний посібник для студентів вузів спеціальності 7.050201 "Менеджмент організації" та 7.050107 "Економіка підприємств" / Бутинець Т.А., Чижевська Л.В., Береза С.Л.; За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. Житомир: ЖІТІ, 2000. - 672с.
6. Швець В.Г. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. – К.: Знання, 2004. – 447 с.
ТЕМА 6. КЛАСИФІКАЦІЯ І ПЛАН РАХУНКІВ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ
6.1. Принципи класифікації бухгалтерських рахунків
6.2. Класифікація рахунків за економічним змістом
6.3. Класифікація рахунків за призначенням і структурою
6.1. Принципи класифікації бухгалтерських рахунків
Групування та поточне відображення інформації про стан та рух активів, власного капіталу та зобов'язань, суму визнаних витрат, доходів та фінансові результати у бухгалтерському обліку відбуваються за допомогою рахунків.
На рахунках здійснюється систематичний запис, тобто групування господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку. Дані у хронологічному запису приводять у певний порядок, у систему економічної однорідності об'єктів обліку.
Внутрішній і зовнішній менеджмент підприємства потребує своєчасної та всебічної інформації про склад та рух засобів і джерел їх формування, господарські процеси та фінансові результати діяльності. Це зумовлює необхідність використання в бухгалтерському обліку значної кількості рахунків, які відрізняються за своїм економічним змістом, призначенням та структурою, за обсягами узагальнення інформації. Так, рахунок "Основні засоби", призначений для обліку стану та руху основних засобів, рахунок "Каса" – для обліку коштів, які є в касі. Всі рахунки, які використовуються в обліку, за тією чи іншою ознакою можна поєднати в однорідну групу. Тому з метою правильного розуміння й обґрунтованого використання всі рахунки класифікують за певними ознаками.
Під класифікацією рахунків розуміють їх групування за певними однорідними ознаками.
Вперше класифікацію рахунків зробив Доменіко Манчині в 1540 р. Він розділив їх на «живі» (розрахунки з фізичними і юридичними особами) та «мертві» (ті, що відображають матеріальні та грошові цінності).
Класифікація рахунків – це одночасно їх перелік, необхідний для відображення господарської діяльності.
Тут вирішальне значення має відповідь на запитання: «формує бухгалтер рахунки "за своєю примхою" (Л. Пачолі) чи лише описує ті господарські явища, з якими постійно й об'єктивно має справу» (Ж. Дюмарже).
Класифікація рахунків сприяє вивченню змісту і будови рахунків. Знаючи загальні, істотні та відмітні ознаки окремих груп рахунків, легше визначити для чого призначений та як використовується той або інший рахунок у бухгалтерському обліку. Класифікація рахунків є неодмінною умовою при складанні Плану рахунків, тобто визначенні переліку (номенклатури) рахунків, які застосовуються на підприємстві.
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку має відповідати таким принципам:
- повноти - господарські засоби та джерела їх утворення, господарські процеси та результати діяльності мають повною мірою відображатися на рахунках;
- ідентифікації діяльності - рахунки бухгалтерського обліку відображають стан та рух активів, власного капіталу і зобов'язань підприємства, результати його діяльності й особливості господарювання;
- істотності - рахунки бухгалтерського обліку розміщують за ступенем впливу на обсяг і структуру активів і джерел, стадій кругообігу капіталу та результатів діяльності;
- мобільності - рахунки бухгалтерського обліку за умови набуття певних ознак легко можуть бути віднесені до тих чи інших груп, моделей об'єднання чи поділу.
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку базується на економічній класифікації засобів, джерел і процесів, є єдиною та будується за ознаками:
- змісту;
- призначення та структури рахунків;
- відношення до балансу (активні, пасивні, забалансові);
- за ступенем деталізації інформації (синтетичні, субрахунки, аналітичні);
- відношення до інших рахунків (постійні або реальні та тимчасові або номінальні).
За основними ознаками рахунки бухгалтерського обліку класифікують:
- за економічним змістом;
- за призначенням і структурою.
Класифікація рахунків за економічним змістом встановлює, що саме обліковується на даному рахунку, які конкретні об'єкти відображаються на ньому залежно від їхнього економічного змісту. Ця класифікація спрямована на встановлення номенклатури бухгалтерських рахунків, необхідної та достатньої для відображення господарської діяльності економічного суб'єкта.
Класифікація рахунків за призначенням і структурою показує, для одержання якої інформації призначені ті або інші рахунки та яка їхня структура, тобто зміст дебету і кредиту та характер залишку (сальдо). Однакові за структурою рахунки можуть відображати різні за економічним змістом господарські засоби і процеси.
Обидві класифікації рахунків – це науково обґрунтовані групування, вони взаємопов'язані й доповнюють одна одну, полегшують теоретичне вивчення змісту рахунків і їх використання у практичній роботі.
6.2. Класифікація рахунків за економічним змістом
В основу класифікації рахунків за економічним змістом покладено економічний зміст об'єктів бухгалтерського обліку: господарських засобів і їх джерел та господарських процесів. Залежно від цього рахунки поділяють на три групи:
- рахунки господарських засобів (активів);
- рахунки джерел господарських засобів (пасивів);
- рахунки господарських процесів.
Класифікацію рахунків за економічним змістом наведено на рис. 6.1.
На рахунках господарських засобів (активів) відображають наявність (стан) та рух засобів. Залежно від виконуваних у господарстві функцій вони поділяються на: необоротні активи, запаси, грошові кошти, кошти в розрахунках.
Рахунки для обліку необоротних активів використовують для отримання та узагальнення інформації про наявність і рух основних засобів, нематеріальних активів, фінансових та капітальних інвестицій та інших необоротних активів. До них належать рахунки: "Основні засоби", "Нематеріальні активи", "Знос необоротних активів", "Капітальні інвестиції" та ін.
Рахунки для обліку запасів використовують для обліку і контролю запасів, необхідних для здійснення господарської діяльності. До них належать рахунки "Виробничі запаси", "Виробництво", "Готова продукція", "Товари" та ін.
Рахунки для обліку коштів використовують для узагальнення інформації про наявність і рух грошових коштів у національній та іноземній валюті в касах, на поточних та інших рахунках у банках, грошових документів тощо. До них належать рахунки: "Каса", "Рахунки в банках", "Інші кошти" та ін.
Рис. 6.1 Класифікація рахунків за економічним змістом
Рахунки для обліку коштів у розрахунках використовують для узагальнення інформації про розрахункові відносини з покупцями та замовниками за відпущену продукцію (виконані роботи, надані послуги), з різними дебіторами за виданими авансами, підзвітними сумами, нарахованими доходами тощо. До них належать рахунки: "Розрахунки з покупцями та замовниками", "Розрахунки з різними дебіторами", "Резерв сумнівних боргів", "Короткострокові векселі одержані" та ін.
Всі розглянуті вище рахунки є активними. За дебетом цих рахунків відображаються надходження (збільшення) господарських засобів (активів), а за кредитом – зменшення (вибуття) активів. Залишок (сальдо) за активними рахунками завжди вказує на наявність господарських засобів на початок та кінець облікового періоду.
На рахунках джерел господарських засобів відображають наявність та рух джерел. За характером відображуваних на них джерел рахунки цієї групи поділяють на рахунки джерел власних засобів і рахунки джерел залучених засобів.
Джерелами власних засобів є капітал, резерви, нерозподілені прибутки, різні забезпечення та цільове фінансування. Звідси для обліку джерел власних засобів використовують групи рахунків власного капіталу і забезпечення зобов'язань.
Рахунки власного капіталу використовують для обліку та узагальнення інформації про стан і рух коштів різновидностей власного капіталу – статутного, пайового, резервного, вилученого, неоплаченого, а також нерозподілених прибутків (непокритих збитків) тощо. До них належать рахунки: "Статутний капітал", "Пайовий капітал", "Додатковий капітал", "Резервний капітал", "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" та ін.
Рахунки забезпечення зобов'язань використовують для отримання інформації про стан і рух різних забезпечень, цільове фінансування і цільові надходження тощо. До них належать рахунки: "Забезпечення майбутніх витрат і платежів", "Цільове фінансування і цільові надходження".
Джерелами залучених засобів є позики банків, інші позикові кошти, кредиторська заборгованість, різні зобов'язання. Звідси для обліку джерел залучених засобів використовують дві групи рахунків: довгострокові зобов'язання і поточні зобов'язання.
Рахунки довгострокових зобов'язань використовують для обліку та узагальнення інформації про стан та рух зобов'язань підприємства за отримані позики банків, за випущеними облігаціями, за виданими векселями та іншими довгостроковими зобов'язаннями, тобто про заборгованість, яка не підлягає погашенню протягом операційного циклу підприємства або протягом дванадцяти місяців з дати балансу. До них належать рахунки: "Довгострокові позики", "Довгострокові векселі видані", "Довгострокові зобов'язання за облігаціями" та ін.
Рахунки поточних зобов'язань використовують для обліку та узагальнення інформації про стан та рух поточних зобов'язань підприємства за отримані кредити банків, за виданими векселями та іншими зобов'язаннями, погашення яких відбувається у звичайному ході операційного циклу підприємства або протягом дванадцяти місяців з дати балансу. До них належать рахунки "Короткострокові позики", "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", "Розрахунки за виплатами працівникам", "Розрахунки з учасниками" та ін.
Рахунки формування джерел господарських засобів є пасивними. За кредитом цих рахунків відображають збільшення джерел засобів, а за дебетом – їх зменшення, списання. Залишок (сальдо) цих рахунків завжди характеризує наявність джерел господарських засобів на початок та кінець облікового періоду.
Кругообіг капіталу підприємства здійснюється через господарські процеси: постачання (купівля), виробництво та реалізація (продаж). Економічний зміст цих операцій відображають рахунки господарських процесів. На цих рахунках обліковують господарські операції, пов'язані із заготівлею та придбанням ресурсів, виробництвом продукції (виконання робіт та надання послуг) та її реалізацією. До рахунків господарських процесів належать: "Капітальні інвестиції", "Виробництво", "Собівартість реалізації", "Доходи від реалізації" та ін.
Таким чином, класифікація рахунків бухгалтерського обліку за економічним змістом дає змогу згрупувати рахунки залежно від того, які об'єкти бухгалтерського обліку на них відображаються. Таке групування дає можливість визначити систему рахунків, необхідних для обліку господарських засобів (активів), джерел їх формування, господарських процесів та результатів діяльності підприємства.
6.3. Класифікація рахунків за призначенням і структурою
Класифікація рахунків за призначенням і структурою відповідає на запитання, як саме обліковуються ті або інші засоби, джерела їх утворення та господарські процеси на бухгалтерських рахунках, що саме відображається за дебетом та кредитом рахунка та що характеризує залишок (сальдо) відповідного рахунка. У цілому дана класифікація характеризує обліково-технічні якості системи рахунків, застосовуваних в обліковому процесі.
Рахунки бухгалтерського обліку за призначенням і структурою поділяють на такі групи: основні, регулюючі, операційні, результатні, позабалансові. Загальну класифікацію рахунків за призначенням і структурою наведено на рис. 6.2.
Основні рахунки призначені для обліку стану та руху господарських засобів та їх джерел. Вони в сукупності характеризують майновий стан підприємства і є основою для складання бухгалтерського балансу. Їх у свою чергу поділяють на матеріальні, грошові, розрахункові та рахунки капіталів.
Матеріальні рахунки призначені для обліку наявності та руху (надходження і використання) матеріальних цінностей підприємства. До них належать рахунки: "Основні засоби", "Виробничі запаси", "Товари" та ін. Цій групі рахунків властиві такі риси: всі вони є активними; записи за дебетом означають збільшення, а за кредитом – зменшення засобів, що обліковуються; залишок може бути тільки дебетовим, що вказує на наявність засобів; аналітичний облік здійснюється як у грошовому, так і в натуральному вимірнику.
Рис. 6.2 Класифікація рахунків за призначенням і структурою
Матеріальні рахунки надають інформацію про забезпеченість та використання ресурсів підприємства, важливу для складання та аналізу матеріальних балансів.
Грошові рахунки призначені для обліку наявності руху грошових коштів підприємства в національній та іноземній валюті в касі, на рахунках у банках, а також грошових документів. До них належать рахунки: "Каса", "Рахунки в банках", "Інші кошти". Грошові рахунки характеризуються такими рисами: всі вони активні; записи за дебетом означають збільшення (надходження) грошових коштів, а за кредитом – зменшення (витрачання) коштів; залишок може бути тільки дебетовим і означатиме наявність грошових коштів; аналітичний облік ведуть тільки у грошовому вимірі.
Розрахункові рахунки призначені для обліку і контролю розрахункових відносин даного підприємства з іншими підприємствами й особами. На цих рахунках відображаються заборгованість, що виникає у процесі господарської діяльності, а також зміни цієї заборгованості. Оскільки заборгованість може виникати як на користь даного підприємства (дебіторська), так і на користь інших юридичних і фізичних осіб (кредиторська), то розрахункові рахунки поділяють на активні й пасивні.
Активні розрахункові рахунки призначені для обліку дебіторської заборгованості й розрахунків за нею. До них належать рахунки: "Розрахунки з покупцями та замовниками", "Розрахунки з різними дебіторами" та ін. Сальдо за розрахунковим рахунком показує суму дебіторської заборгованості; записи за дебетом означають її збільшення, а за кредитом – її зменшення. В аналітичному обліку активні розрахункові рахунки деталізують за кожним окремим дебітором (підприємством, організацією, особою).
Пасивні розрахункові рахунки відображають розрахункові відносини з кредиторами, тобто за зобов'язаннями даного підприємства перед іншими підприємствами, організаціями та особами. До них належать рахунки: "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", "Розрахунки за податками і платежами", "Розрахунки з оплати праці", "Розрахунки з учасниками", "Довгострокові позики", "Довгострокові векселі видані" та ін. Характерні риси будови цих рахунків такі: записи за кредитом означають створення і подальше збільшення кредиторської заборгованості, а за дебетом – її зменшення (погашення); залишок може бути тільки кредитовим і означатиме наявність кредиторської заборгованості; аналітичний облік за цими рахунками ведеться у грошовому вимірі в розрізі кожного кредитора.
Рахунки капіталів призначені для обліку і контролю стану та руху власного капіталу та забезпечення зобов'язань. До цієї групи входять рахунки: "Статутний капітал", "Додатковий капітал", "Резервний капітал", "Цільове фінансування і цільові надходження" та ін. Характерними ознаками побудови капітальних рахунків є: всі капітальні рахунки пасивні; записи за кредитом означають створення та подальше збільшення капіталу, а за дебетом – його зменшення; залишок може бути тільки кредитовим і означатиме наявність капіталу; облік господарських операцій ведуть тільки у грошовому вимірі.
Регулюючі рахунки призначені для коригування (уточнення) показників основних рахунків і окремих статей балансу. Самостійного значення регулюючі рахунки не мають, тому кожен із них розглядається в сукупності з основними рахунками. Так, субрахунок "Знос основних засобів" є регулюючим щодо рахунка "Основні засоби", на якому основні засоби обліковують за первинною вартістю. У процесі експлуатації основні засоби зношуються і їх залишкова вартість зменшується. Останню враховують як різницю між сальдо рахунка "Основні засоби" і сальдо субрахунка "Знос основних засобів".
Регулюючі рахунки можуть зменшувати або збільшувати (доповнювати) оцінку засобів на основних рахунках. Залежно від цього їх поділяють на контрарні та доповнюючі.
Контрарні рахунки застосовують для регулювання підсумків активних і пасивних основних рахунків, тому їх називають відповідно контрактивними і контрпасивними. Регулюючі рахунки при складанні балансу наводять у рядках після основного рахунка і до підсумку балансу не включають.
Контрактивні рахунки призначені для обліку сум, на які зменшується залишок основного рахунка, який стоїть в активі балансу, а самі є пасивними рахунками. Так, субрахунок "Знос основних засобів" пасивний, але його наводять довідково в активі балансу в рядку відразу після рядка "Первинна вартість", оскільки він її регулює. Аналогічно здійснюється облік за залишковою вартістю на рахунках "Інші необоротні матеріальні активи", "Нематеріальні активи".
Контрпасивні рахунки призначені для обліку сум, на які зменшується залишок основного рахунка, який стоїть у пасиві балансу, а самі є активними рахунками. Прикладом такого рахунка є субрахунок "Прибуток, використаний у звітному періоді", на якому протягом календарного року обліковують суми використаного прибутку (нарахування дивідендів, виплати за облігаціями, відрахування у статутний, резервний капітал тощо), які потім списують на зменшення суми за субрахунком "Прибуток нерозподілений". Аналогічно здійснюється облік за рахунком "Статутний капітал", контрпасивними рахунками якого є рахунки "Неоплачений капітал", "Вилучений капітал".
Доповнюючі регулюючі рахунки завжди збільшують суму залишку основного рахунка, що регулюється. Якщо основний рахунок активний, то і регулюючий доповнюючий його рахунок також активний; якщо основний рахунок пасивний, то і доповнюючий його рахунок також пасивний. Таким чином, є активні й пасивні доповнюючі рахунки.
Прикладом активного доповнюючого рахунка є аналітичний рахунок "Транспортно-заготівельні витрати", який ведеться у складі синтетичного рахунка "Виробничі запаси" до субрахунків "Сировина і матеріали", "Паливо", "Запасні частини" тощо. Фактична собівартість запасів у цьому випадку визначається шляхом додавання до вартості їх за покупними цінами, записаними за дебетом відповідного матеріального рахунка, суми транспортно-заготівельних та інших витрат, безпосередньо пов'язаних із придбанням запасів і доведенням їх до стану, придатного для використання, відображеної на аналітичному рахунку "Транспортно-заготівельні витрати"
Прикладом пасивного доповнюючого рахунка є рахунок "Цільове фінансування і цільове надходження", на якому відображаються суми субсидій, асигнувань із бюджету та позабюджетних фондів, цільові внески фізичних та юридичних осіб тощо. Наприкінці звітного періоду невикористані кошти за рішенням відповідних органів можуть бути приєднані до статутного чи додаткового капіталу, збільшуючи останні.
Операційні рахунки призначені для відображення господарських процесів, тобто процесів постачання, виробництва і реалізації, а також результатів діяльності підприємства. Ці рахунки призначені для накопичення інформації щодо витрат, доходів та фінансових результатів, і більшість з них не мають сальдо. До операційних рахунків належать: розподільчі, калькуляційні та результатні.
Розподільчі рахунки призначені для обліку витрат, які за своєю природою не можуть бути віднесені на відповідні рахунки, а вимагають розподілу за певними критеріями. Розподільчі рахунки поділяють на збірно-розподільчі й звітно-розподільчі.
Збірно-розподільчі рахунки призначені для попереднього збирання витрат, пов'язаних зі здійсненням загальновиробничих функцій, з метою наступного їх розподілу за відповідними об'єктами. Прикладом збірно-розподільчого є рахунок "Загальновиробничі витрати". За дебетом рахунка протягом місяця накопичують витрати, пов'язані з організацією, управлінням та обслуговуванням виробництва, а наприкінці місяця за відповідним критерієм їх розподіляють (списують) між рахунками "Виробництво" та "Собівартість реалізації". Виконавши розподільчу функцію, рахунок закривається, і сальдо не має. Близькими до збірно-розподільчих є рахунки "Адміністративні витрати" та "Витрати на збут". Однак зібрані протягом місяця за дебетом суми витрат за цими рахунками наприкінці місяця не розподіляють, а списують відповідно до чинного положення прямо на дебет рахунка "Фінансові результати".
Звітно-розподільчі, або бюджетнорозподільчі, рахунки використовують для розмежування витрат і доходів між суміжними звітними періодами (місяцями, роками) з метою рівномірного включення витрат у затрати виробництва або відображення в обліку одержаних доходів. Використання цих рахунків дає змогу відповідно до принципу бухгалтерського обліку нарахування та відповідності доходів і витрат визначити правильні результати діяльності підприємства за звітний період.
Звітно-розподільчі рахунки можуть бути активними і пасивними. До активних відносять рахунки "Витрати майбутніх періодів", "Резерв сумнівних боргів", до пасивних – "Доходи майбутніх періодів", "Забезпечення майбутніх витрат і платежів".
На активному рахунку "Витрати майбутніх періодів" відображають інформацію щодо здійснення витрат у звітному періоді, які підлягають віднесенню на витрати в майбутніх звітних періодах. До них належать, наприклад, витрати, пов'язані з підготовчими до виробництва роботами, з освоєнням нових виробництв та агрегатів; сплачені авансом орендні платежі; оплата страхових полісів; передплата на газети та журнали, періодичні та довідкові видання тощо. Всі ці витрати в момент їх здійснення відображають за дебетом рахунка "Витрати майбутніх періодів". За кредитом рахунка відображають їх списання (розподіл) та включення до складу витрат у міру настання тих періодів, до яких вони відносяться. Сальдо за рахунком може бути тільки дебетове й означатиме наявність нерозподілених витрат наступних періодів.
На пасивному рахунку "Доходи майбутніх періодів" відображають інформацію щодо отриманих у поточному періоді доходів, але які відносяться до наступних звітних періодів. До таких доходів належать: одержані авансові платежі за здані в оренду основні засоби, передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання, виручка за вантажні перевезення, абонентна плата за користування зв'язком тощо. За кредитом рахунка "Доходи майбутніх періодів" відображають суми одержаних доходів, що відносяться до майбутніх періодів, а за дебетом – зарахування їх (списання) на відповідні рахунки обліку доходів з настанням тих періодів, до яких вони відносяться. Сальдо цього рахунка може бути тільки кредитовим, що означатиме суму нерозподілених доходів, але які належать до майбутніх періодів.
Калькуляційні рахунки призначені для обліку витрат, пов'язаних із виробництвом продукції, виконанням робіт та наданням послуг з метою обрахування їх собівартості. Оскільки за даними цих рахунків складають калькуляцію, то самі рахунки одержали назву калькуляційних. Правильно організований облік витрат виробництва є запорукою якісних калькуляцій, необхідних для ціноутворення, точного визначення вартості товарного продукції. До калькуляційних належать рахунки: "Виробництво", "Капітальні інвестиції" та ін. На калькуляційних рахунках протягом місяця за дебетом збирають витрати, а за кредитом – списують витрати, що включаються у собівартість готової продукції (виконаних робіт, наданих послуг). Сальдо калькуляційних рахунків може бути тільки дебетовим і показує затрати в незавершене виробництво, які розраховуються на основі інвентаризації.
Обсяг товарного випуску (фактичної вартості випущеної готової продукції) визначається в такому порядку: до сальдо незавершеного виробництва на початок місяця додають затрати за місяць і віднімають сальдо незавершеного виробництва на кінець місяця. Аналітичний облік на калькуляційних рахунках ведуть за видами виробництв, статтями витрат, видами продукції, центрами витрат і центрами відповідальності.
Результатні рахунки використовують для відображення та порівняння витрат і доходів. Залежно від ступеня порівняння (на рівні доходів і на рівні чистих доходів) результатні рахунки поділяють на: операційно-результатні й фінансово-результатні.
Операційно-результатні рахунки призначені для виявлення результатів господарської діяльності підприємства шляхом порівняння доходів і витрат та визначення результату: прибутків чи збитків. До цих рахунків належить рахунок "Фінансові результати", призначений для обліку й узагальнення інформації про фінансові результати діяльності підприємства. За кредитом рахунка відображають перенесені з рахунків доходів обороти доходів за мінусом належної суми непрямих податків (акцизного збору, ПДВ тощо), тобто чисті доходи, а за дебетом – перенесену суму оборотів рахунків обліку витрат (собівартість реалізації, адміністративні витрати, витрати на збут, податки на прибуток тощо), тобто витрати діяльності. Порівняння цих двох оцінок між собою і визначають фінансовий результат окремо основної й операційної діяльності, фінансових операцій, іншої звичайної діяльності й надзвичайних подій – прибуток або збиток. Якщо сума чистих доходів перевищуватиме загальну суму витрат, тобто кредитовий оборот буде більший за дебетовий – підприємство має від діяльності прибуток. Якщо навпаки, витрати перевищуватимуть чисті доходи діяльності, то різниця показуватиме збитки. Визначений результат діяльності (прибуток чи збиток) переносять на фінансово-результатні рахунки.
Фінансово-результатні рахунки призначені для обліку і контролю чистих фінансових результатів діяльності підприємства – прибутку чи збитку.
Прикладом фінансово-результатних рахунків є пасивний рахунок "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)". Цей рахунок призначений для обліку чистих фінансових результатів – прибутків і збитків. За кредитом рахунка відображається прибуток та його збільшення від усіх видів діяльності, а за дебетом – збитки та використання прибутку. Кредитове сальдо цього рахунка показує суму отриманого і нерозподіленого чистого прибутку й при складанні бухгалтерського балансу відображається в пасиві; дебетове сальдо показує суму непокритих збитків і записується в пасиві балансу з від'ємним знаком (у дужках). Списання збитків здійснюють за рахунок нерозподіленого прибутку, резервного, пайового чи додаткового капіталу тощо.
Розглянуті рахунки бухгалтерського обліку – основні, регулюючі, операційні становлять систему рахунків, що охоплює всі господарські засоби, джерела їх формування, господарські процеси і результати діяльності. Ці рахунки взаємно кореспондують між собою і за наявності сальдо відображаються в балансі. Тому такі рахунки називають балансовими. Поряд з балансовими рахунками в бухгалтерському обліку використовують рахунки, які не відображаються в балансі, а розміщуються за його підсумком. Такі рахунки називають позабалансовими.
При розмежуванні бухгалтерських рахунків на балансові й позабалансові головну роль відіграють такі критерії:
- по-перше, імовірність того, що підприємство отримає або втратить якусь майбутню економічну вигоду, пов'язану з конкретним видом активу або пасиву;
- по-друге, конкретний вид активу або пасиву має вартість, яку можна точно оцінити.
Якщо господарські засоби та їх джерела не відповідають цим критеріям, то їх обліковують на позабалансових рахунках.
Позабалансові рахунки призначені для обліку наявності та руху цінностей, що не належать підприємству, але тимчасово перебувають у його користуванні, розпорядженні або на зберіганні, умовних прав і зобов'язань підприємства (застави, гарантії, зобов'язання тощо); бланків суворого обліку; списаних активів (нестачі цінностей, дебіторська заборгованість) для спостереження за можливістю їх відшкодування винними особами (боржниками). Умовно позабалансові рахунки можна поділити на дві групи: ті, що обліковують майно (орендовані необоротні активи, активи на відповідальному зберіганні, списані активи, бланки суворого обліку), та ті, що обліковують зобов'язання (контрактні зобов'язання, непередбачені активи і зобов'язання, гарантії та забезпечення надані й отримані).
Облік на позабалансових рахунках ведуть не застосовуючи методу подвійного запису, тобто за простою системою, за якою записи про надходження, вибуття проводяться тільки на одному позабалансовому рахунку з позначенням змісту і кількісно-вартісних показників операції.
Розглянуті класифікації рахунків за їх економічним змістом та призначенням і структурою взаємопов'язані, доповнюють одна одну і сприяють у теорії бухгалтерського обліку визначенню ролі та місця кожного рахунка, які він займає в системі бухгалтерського обліку.
6.4. План рахунків бухгалтерського обліку
Для забезпечення єдності, порівнювання й узагальнення облікових даних необхідно, щоб господарські операції однаково відображалися на рахунках бухгалтерського обліку підприємств незалежно від організаційно-правових форм. Такої єдності досягають за допомогою єдиної системи рахунків бухгалтерського обліку і єдиних вимог до неї. В Україні застосовують спеціальний перелік рахунків, який називають Планом рахунків.
План рахунків бухгалтерського обліку – це систематизований перелік рахунків бухгалтерського обліку для відображення господарських операцій і накопичення бухгалтерської інформації про діяльність підприємства, необхідної користувачам для прийняття рішень.
План рахунків призначений забезпечувати:
- отримання інформації для внутрішніх і зовнішніх користувачів;
- задоволення інформаційних потреб різних рівнів управління і складання форм фінансової звітності безпосередньо за даними рахунків;
- можливість їх використання в системі національних рахунків (СНР) для макроекономічних показників;
- агрегування інформації окремих рахунків і субрахунків з метою одержання узагальнюючих та консолідованих даних;
- можливість гнучкого трансформування рахунків і субрахунків без порушення загальної структури плану;
- ідентифікацію рахунків з показниками та статтями фінансової звітності та приміток (пояснень) до звітів, що забезпечує логічність побудови та зручність при її складанні.
При розробці Плану рахунків послідовно вирішуються такі завдання:
- вибір структури плану та оптимального переліку рахунків;
- їх систематизація та спосіб кодування;
- визначення сфери застосування окремих рахунків.
Методологічною основою діючого в Україні Плану рахунків є:
- загальноприйняті принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності: обачність, повне висвітлення, автономність, послідовність, безперервність, нарахування та відповідність доходів і витрат, превалювання сутності над формою, історична (фактична) собівартість, єдиний грошовий вимірник, періодичність;
- міжнародні стандарти бухгалтерського та фінансового обліку (МСБО, МСФО) та національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку;
- Закон України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні".
Плани рахунків будуються здебільшого за модульним принципом, що забезпечує послідовне спрощення або ускладнення бухгалтерського обліку шляхом додавання або вилучення окремих модулів. У цьому випадку бухгалтерський модуль – це функціонально завершений вузол Плану рахунків, що забезпечує бухгалтерський облік і визначення фінансового результату підприємства незалежно від його організаційно-правових форм.
Отже, у методологічному аспекті План рахунків можна розглядати як сукупність бухгалтерських модулів, які можуть інтегруватися і функціонувати самостійно: балансовий, витрати – доходи – результати, позабалансовий. Кожен модуль складається з окремих класів рахунків.
На сьогодні в Україні застосовують чотири плани рахунків:
1) План рахунків бухгалтерського обліку підприємств і організацій;
2) План рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ;
3) План рахунків бухгалтерського обліку Національного банку України;
4) План рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків України.
План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій структурно складається з 10 класів, які включають балансові, номінальні та позабалансові рахунки. План рахунків зорієнтований на потреби складання фінансової та внутрішньої звітності, тому чітко розмежовані балансові рахунки, об'єднані в класи за розділами активу і пасиву балансу, номінальні рахунки для обліку витрат, доходів і результатів діяльності, а також позабалансові рахунки.
Узгодження Плану рахунків підприємства зі структурою фінансових звітів наведено у табл. 6.1.
Кожен клас рахунків має конкретне призначення та тісно пов'язаний з інформаційними потребами внутрішніх і зовнішніх користувачів. У Плані рахунків використано децимальну систему кодування, за якої кожна цифра в коді рахунка визначає відповідну складову (клас, синтетичний рахунок, субрахунок).
Таблиця 6.1
Узгодження Плану рахунків підприємства зі структурою фінансових звітів .
| План рахунків | Фінансовий звіт | ||
| Клас | Назва класу | ||
| 1 | Необоротні активи | Баланс | Розділ I Активу |
| 2 | Запаси | Розділ II Активу | |
| 3 | Кошти, розрахунки й інші активи | Розділ II й III Активу | |
| 4 | Власний капітал і забезпечення зобов'язань | Розділи I й II Пасиву | |
| 5 | Довгострокові зобов'язання | Розділ III Пасиву | |
| 6 | Поточні зобов'язання | Розділ IV й V Пасиву | |
| 7 | Доходи й результати діяльності | Звіт про фінансові результати | |
| 8 | Витрати по елементах | ||
| 9 | Витрати діяльності | ||
| 0 | Позабалансові рахунки | ||
У Плану рахунків підприємства по десятковій системі наведені коди (номера) і найменування синтетичних рахунків і субрахунків. Першою цифрою коду бухгалтерського рахунку визначається клас рахунків; другою - номер синтетичного рахунку; третьою - номер субрахунку.
Так, наприклад, у першому класі рахунків наводяться рахунки, призначені для обліку необоротних активів (основних засобів, нематеріальних активів, довгострокової дебіторської заборгованості й т.д.). Для обліку й узагальнення інформації про наявність і рух основних засобів підприємства призначений синтетичний рахунок 10 "Основні засоби", що має субрахунки 101 "Земельні ділянки", 103 "Будинки й спорудження" і т.д.
Розглянемо коротко змістрозділів діючого в Україні Плану рахунків підприємств і організацій.
Клас 1 "Необоротні активи" включає рахунки для узагальнення інформації про наявність і рух основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, довгострокової дебіторської заборгованості та інших необоротних активів, а також зносу необоротних активів.
Клас 2 "Запаси" об'єднує рахунки для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству предметів праці, призначених для обробки, переробки, використання у виробництві та для господарських потреб, а також малоцінних та швидкозношуваних предметів.
Клас З "Кошти, розрахунки та інші активи" охоплює рахунки для узагальнення інформації про наявність і рух грошових коштів (у національній та іноземній валюті в касах, на поточних рахунках у банках), грошових документів, короткострокових векселів одержаних і фінансових інвестицій, дебіторської заборгованості, резерву сумнівних боргів і витрат майбутніх періодів.
Клас 4 "Власний капітал та забезпечення зобов'язань" включає рахунки для узагальнення інформації про стан та рух коштів різновидностей власного капіталу – статутного, пайового, додаткового, резервного, вилученого, неоплаченого, а також нерозподілених прибутків (непокритих збитків), цільових надходжень, забезпечень майбутніх витрат і платежів, страхових резервів.
Клас 5 "Довгострокові зобов'язання" об'єднує рахунки для обліку та узагальнення даних заборгованості підприємства банкам за отримані від них кредити, за зобов'язаннями за залученими позиковими коштами, за виданими векселями, інша заборгованість, яка не підлягає погашенню протягом операційного циклу підприємства або протягом дванадцяти місяців з дати балансу.
Клас 6 "Поточні зобов'язання" охоплює рахунки для обліку даних та узагальнення інформації про зобов'язання щодо короткострокових кредитів банків та виданих векселів, розрахунків з постачальниками та підрядниками, за податками і платежами, страхуванням, з оплати праці, учасниками, за іншими операціями, які будуть погашені у звичайному ході операційного циклу або протягом дванадцяти місяців з дати балансу.
Клас 7 "Доходи і результати діяльності" включає рахунки, призначені для узагальнення інформації про доходи від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності підприємства, а також від надзвичайних подій. Тут відображають фінансові результати підприємства від звичайної діяльності та надзвичайних подій.
Клас 8 "Витрати за елементами" об'єднує рахунки для узагальнення інформації про витрати підприємства протягом звітного року за елементами витрат: матеріальні витрати, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, амортизація та інші операційні витрати. Інформація за цими рахунками необхідна для складання макроекономічних показників, зокрема показника валового внутрішнього продукту (ВВП).
Клас 9 "Витрати діяльності" охоплює рахунки, які застосовують для узагальнення інформації про витрати операційної, інвестиційної, фінансової діяльності підприємства та витрати на запобігання надзвичайним подіям і ліквідацію їх наслідків.
Клас 0 "Позабалансові рахунки" включає рахунки, призначені для обліку майна і зобов'язань, які не підлягають відображенню у балансі.
Для забезпечення правильного використання рахунків при відображенні господарських операцій одночасно з прийняттям Плану рахунків Міністерство фінансів України розробляє і затверджує Інструкцію щодо його застосування.
У Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку наводиться характеристика економічного змісту, призначення і структури кожного рахунка, даються вказівки щодо порядку організації аналітичного обліку. Вона встановлює порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов'язань і фактів фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій (крім банків, бюджетних установ), незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності.
Згідно цієї інструкції, рахунки класів 0-7 є обов'язковими для всіх підприємств. Рахунки класу 9 "Витрати діяльності" ведуться всіма підприємствами, крім суб'єктів малого підприємництва, а також інших організацій, діяльність яких спрямована на ведення комерційної діяльності, з відкриттям по власному рішенню рахунків класу 8 "Витрати по елементах".
Малі підприємства й інші організації, діяльність яких не спрямована на ведення комерційної діяльності, можуть вести бухгалтерський облік витрат з використанням тільки рахунків класу 8 або в порядку, наведеному в попередньому абзаці.
Діючий План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій та Інструкцію про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій затверджено наказом Міністерства фінансів України від З0 листопада 1999 р. № 291. План рахунків та Інструкція щодо його застосування є важливим засобом державного регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності, що здійснюється з метою створення єдиних правил ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності, яка є обов'язковою для всіх підприємств та гарантує і захищає інтереси користувачів облікової інформації.
Контрольні питання:
1. Що розуміють під класифікацією бухгалтерських рахунків?
2. Яким принципам повинна відповідати класифікація бухгалтерських рахунків?
3. За якими ознаками будується класифікація рахунків?
4. Яким чином можна класифікувати бухгалтерські рахунки за економічним змістом?
5. Яким чином можна класифікувати бухгалтерські рахунки за призначенням і структурою?
6. Яке призначення Плану рахунків?
7. Що є методологічною основою діючого в Україні Плану рахунків?
8. Надайте характеристику змісту розділів діючого в Україні Плану рахунків.
9. Яке призначення Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку?
Рекомендована література:
1. Закон України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. № 996-XIV.
2. Інструкція по застосуванню Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, наказ Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291.
3. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, наказ|наказ-інструкція| Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291.
4. Теорія бухгалтерського обліку: підручник. – 2-ге вид., доп. і перероб. / Бутинець Ф.Ф., Житомир: РУТА, 2000. – 638с.
5. Теорія бухгалтерського обліку: підручник / Білуха М.Т. - К.: Вид-во Київського держ. торгівельно-економічного ун-ту, 2000. – 692с.
6. Бухгалтерський облік. Навчальний посібник для студентів вузів спеціальності 7.050201 "Менеджмент організації" та 7.050107 "Економіка підприємств" / Бутинець Т.А., Чижевська Л.В., Береза С.Л.; За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. Житомир: ЖІТІ, 2000. - 672с.
7. Швець В.Г. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. – К.: Знання, 2004. – 447 с.
Навчальне видання
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК
( ЧАСТИНА 1)
тексти лекцій
для студентів напряму підготовки 6.030509 "Облік і аудит"
Укладач:
Ганна Володимирівна Пчелинська
| Редактор | Г.В. Пчелинська |
| Техн. редактор | Г.В. Пчелинська |
| Оригінал-макет | Г.В. Пчелинська |
Підписано до друку________
Формат 60×841/16. Папір типограф. Гарнітура Times.
Друк офсетний. Умов. друк. арк. ___ Умов.-вид. арк. ___
Тираж 50 екз. Вид. №_______. Замовлення №______. Ціна договірна.
Видавництво Технологічного інституту
СНУ ім. Володимира Даля (м. Сєвєродонецьк)
Адреса видавництва: 93400, м. Сєвєродонецьк, Луганської обл.
пр. Радянський, 59-а, головний корпус.
Телефон: (064-52) 4-03-42
E-mail: sti@sti.lg.ua
Дата добавления: 2022-01-22; просмотров: 27; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!