Delivered At Point Поставка в пункте (...название пункта) 46 страница
Налог с рассматриваемых доходов исчисляется по ставке 20 процентов (пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ), обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов иностранной организации возлагается на налогового агента.
Специалисты Минфина напомнили в Письме, что в случае наличия действующего соглашения об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и иностранным государством, резидентом которого является иностранный участник, налогообложение дохода при выходе из российского общества с ограниченной ответственностью, осуществляется в соответствии с положениями соглашения;
- доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности (пп. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ). К таким доходам относятся, в частности, платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения:
- за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки;
- за использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса;
- за предоставление информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.
Результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность), в соответствии со ст. 128 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) относятся к объектам гражданских прав. Результаты интеллектуальной деятельности относятся к категории нематериальных активов, поэтому к отношениям, связанным с использованием и защитой исключительных прав, неприменимы нормы о праве собственности, относящиеся к вещным правам.
|
|
|
Согласно ст. ст. 1233 и 1234 ГК РФ правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации любым способом, не противоречащим закону и существу такого исключительного права, в том числе путем его отчуждения по договору об отчуждении исключительного права или по лицензионному договору.
По договору об отчуждении исключительного права правообладатель передает или обязуется передать принадлежащее ему исключительное право в полном объеме приобретателю.
Согласно разъяснениям, содержащимся в Письме Минфина России от 7 октября 2008 г. N 03-03-06/1/560, рассматривать доход, полученный иностранной организацией, являющейся правообладателем, в результате правоотношений, связанных с использованием исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, в качестве дохода, полученного организацией от продажи принадлежащего ей на праве собственности имущества, неправомерно.
|
|
|
В соответствии с договором об отчуждении исключительного права правообладатель передает исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности принимающей стороне (российской организации) за определенную сторонами договора цену. Следовательно, правообладатель получает доход от уступки принадлежащего ему исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности, а не доход от реализации собственного имущества, в связи с чем, по мнению Минфина, данный вид дохода иностранной организации следует квалифицировать как доход от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности.
Следует обратить внимание на Письмо ФНС России от 19 сентября 2012 г. N ЕД-4-3/15574@ "О направлении Письма Минфина России от 29.08.2012 N 03-08-07/2" (вместе с Письмом Минфина России от 29 августа 2012 г. N 03-08-07/2, Письмом от 29 августа 2012 г. N 03-08-07/1). В последнем из названных Писем рассматривался вопрос отнесения спецтехники (бульдозеров, экскаваторов) к коммерческому или промышленному оборудованию в целях применения ст. 12 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и капитал от 18 октября 1996 г.
|
|
|
Минфин России сообщил, что в соответствии с п. 3 ст. 12 Конвенции термин "роялти" означает платежи любого вида, получаемые в качестве вознаграждения за пользование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая компьютерные программы, кинематографические фильмы и телефильмы, видеофильмы или записи для радио и телевидения, любой патент, торговую марку, дизайн или модель, план, секретную формулу или процесс, или за иную (ноу-хау), касающуюся промышленного, коммерческого или научного опыта, и платежи за пользование или предоставление права пользования промышленным, коммерческим или научным оборудованием.
Действующее российское законодательство не содержит точного определения термина "промышленное, коммерческое и научное оборудование".
При этом при определении возможности применения ст. 12 Конвенции к доходам, полученным на территории Российской Федерации налоговым резидентом Республики Казахстан от использования бульдозеров и экскаваторов, необходимо иметь в виду следующее.
|
|
|
Согласно ГОСТу ЕН 1070-2003 "Безопасность оборудования. Термины и определения", введенному Постановлением Госстандарта России от 5 декабря 2003 г. N 346-ст "О введении в действие межгосударственного стандарта", принятым Межгосударственным советом по стандартизации, метрологии и сертификации, за принятие которого проголосовала Республика Казахстан, под понятием "оборудование" понимается совокупность связанных между собой частей или устройств, из которых по крайней мере одно движется, а также элементы привода, управления и энергетические узлы, которые предназначены для определенного применения, в частности для обработки, производства, перемещения или упаковки материала. К термину "оборудование" относят также машину и совокупность машин, которые так устроены и управляемы, что они функционируют как единое целое для достижения одной и той же цели.
В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359, бульдозеры и экскаваторы включены в подраздел "Машины и оборудование".
Учитывая изложенное, по мнению Минфина России, к упоминаемому в ст. 12 Конвенции промышленному, коммерческому или научному оборудованию может относиться исключительно движимое имущество соответствующего назначения.
Таким образом, в случае если доходы на территории Российской Федерации получены налоговым резидентом Республики Казахстан от использования в промышленных, коммерческих и научных целях принадлежащей ему спецтехники (бульдозеров и экскаваторов), то указанные доходы относятся к роялти.
При этом согласно п. 1 ст. 12 Конвенции роялти, возникающие в договаривающемся государстве и выплачиваемые резиденту другого договаривающегося государства, могут облагаться налогом в этом другом государстве с учетом установленных ст. 12 Конвенции ограничений;
- доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50 процентов активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), за исключением акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в соответствии с п. 3 ст. 280 НК РФ. При этом доходы от реализации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли) ценных бумаг или производных от них финансовых инструментов, обращающихся на этих биржах, не признаются доходами от источников в Российской Федерации (пп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ).
НК РФ не содержит положений относительно расчета доли недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, в активах российской организации.
По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 1 ноября 2012 г. N 03-08-13, при применении пп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ для определения доли недвижимого имущества следует исходить из совокупной суммы всех активов российской организации, акции (доли) которой были реализованы иностранной организацией. Данная позиция соответствует международной практике, закрепленной в Комментариях к Модели конвенции по налогам на доходы и капитал ОЭСР, п. 28.4 которых к п. 4 ст. 13 указанной Модели гласит: "Определение того, представляет ли недвижимое имущество, находящееся в Договаривающемся Государстве, прямо или косвенно более 50% стоимости акций компании, обычно производится путем сравнения стоимости такого недвижимого имущества со стоимостью всего имущества, принадлежащего компании, без учета долгов и иных обязательств компании (независимо от их ипотечного обеспечения соответствующим имуществом)".
Непосредственный расчет доли такого недвижимого имущества может быть произведен на основании балансовой стоимости активов российской организации и балансовой стоимости этой недвижимости. Такие сведения также может представить налоговому агенту иностранная организация, продающая акции, на основании имеющихся у нее публикаций общепризнанных частных или официальных источников либо на основании информации, полученной продавцом акций российской организации. Необходимая информация может быть получена покупателем акций - налоговым агентом непосредственно от эмитента, акции которого им приобретаются, либо из любых иных не запрещенных законом достоверных источников.
В качестве документов, подтверждающих размер доли недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, в активах российского эмитента, могут являться:
- бухгалтерский баланс по состоянию на последнюю отчетную дату, предшествующую сделке по купле-продаже акций;
- расчет по налогу на имущество на ту же отчетную дату.
В Письме Минфина России от 25 сентября 2012 г. N 03-03-06/2/110 был рассмотрен вопрос об обязанности налогового агента при выполнении депозитарием банка расчетов по сделкам купли-продажи ценных бумаг. Как сказано в Письме, согласно п. 1 ст. 310 НК РФ налог с доходов в денежной форме, подлежащих выплате (перечислению) по эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением в отношении выпусков эмиссионных ценных бумаг с обязательным централизованным хранением, государственная регистрация которых или присвоение идентификационного номера которым осуществлены после 1 января 2012 г., за исключением случаев, установленных ст. 310 НК РФ, лицу, имеющему в соответствии с действующим законодательством право на получение таких доходов и являющемуся иностранной организацией, исчисляется и удерживается депозитарием, осуществляющим выплату (перечисление) указанных доходов налогоплательщику;
- доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации (пп. 6 п. 1 ст. 309 НК РФ).
Налоговая база при выплате указанных доходов определяется налоговым агентом и в соответствии с п. 4 ст. 309 НК РФ исчисляется как разница между суммой дохода от реализации недвижимого имущества и его остаточной стоимостью (если имущество является амортизируемым) или ценой приобретения этого имущества (в иных случаях). На момент выплаты дохода у налогового агента должны быть в распоряжении предоставленные иностранной организацией документы, подтверждающие ее расходы.
По разъяснениям Минфина России, содержащимся в Письме от 13 ноября 2008 г. N 03-07-08/254, для определения расходов иностранной организации, то есть стоимости приобретения ею недвижимого имущества, могут использоваться:
- договоры купли-продажи, счета, подтверждающие оплату приобретенного имущества в соответствии с договором купли-продажи;
- выписки из учета головного офиса иностранной организации;
- справки о стоимости имущества, выданные органами технической инвентаризации.
При реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, физическому лицу, которое в силу действующих норм налогового законодательства не является налоговым агентом, обязанность по уплате налога на прибыль организаций лежит на иностранной организации. Такие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 22 ноября 2011 г. N 03-03-06/1/771;
- доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках (пп. 7 п. 1 ст. 309 НК РФ).
Доходы, указанные в рассматриваемом подпункте, подлежат обложению налогом по ставке 20 процентов согласно абз. 4 п. 1 ст. 310 и пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ. В Письме Минфина России от 19 декабря 2011 г. N 03-08-05/1 обращено внимание на то, что согласно п. 4 ст. 309 НК РФ при определении налоговой базы по доходам, указанным в пп. 5, 6 и 9.1 п. 1 ст. 309 НК РФ, из суммы таких доходов могут вычитаться расходы в порядке, предусмотренном ст. ст. 268 и 280 НК РФ, при этом вопросы определения налоговой базы по доходам от сдачи имущества в аренду недвижимого имущества в данном пункте ст. 309 НК РФ не отражены.
Таким образом, доходы от сдачи в аренду недвижимого имущества, полученные иностранной организацией, не осуществляющей деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, подлежат обложению налогом на территории Российской Федерации при каждой выплате таких доходов без учета расходов.
Доходы в виде арендной платы, полученные иностранной организацией (арендатором), не осуществляющей деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, от российской организации (субарендатора) в соответствии с договором субаренды, подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. При этом российская организация (источник выплаты) признается налоговым агентом, на которого возлагаются обязанности по исчислению и удержанию налога с указанных доходов иностранной организации при каждой их выплате (Письмо Минфина России от 10 июня 2011 г. N 03-08-05);
- доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках) (пп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ).
Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.
По поводу налогообложения доходов от международных перевозок в Письме УФНС России по г. Москве от 27 июня 2008 г. N 20-12/060998@ даны следующие разъяснения. Обложению налогом на прибыль в Российской Федерации подлежат доходы иностранной организации, которые получены ею в связи с осуществлением перевозок:
- между двумя пунктами, один из которых находится на территории Российской Федерации, а другой - вне территории Российской Федерации;
- между двумя пунктами, находящимися на территории Российской Федерации.
Исчисление налога на прибыль производится с общей стоимости перевозки, выплачиваемой иностранной организации, без деления указанной стоимости на стоимость перевозки на территории Российской Федерации и стоимость перевозки вне территории Российской Федерации.
Если иностранная организация не осуществляет свою деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, то доходы от осуществления международных перевозок, осуществляемые этой организацией, относятся к доходам от источников в Российской Федерации. Указанные доходы подлежат обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты, по ставке, предусмотренной пп. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ и равной 10 процентам.
Как сказано в Письме Минфина России от 18 июля 2008 г. N 03-03-06/1/412, доходы от международных перевозок не включают доходы от оказания экспедиторских услуг и, следовательно, к ним не применяется порядок налогообложения у источника выплаты. В соответствии с положениями ст. ст. 246, 306, 307 НК РФ доходы иностранной организации от оказания услуг могут облагаться налогом на прибыль организаций в Российской Федерации только в случаях, если такие услуги оказаны на территории Российской Федерации и их оказание привело к образованию постоянного представительства.
Порядок налогообложения доходов, выплачиваемых российской организацией иностранным организациям при оказании ими услуг по международной перевозке и сопровождению грузов, рассмотрен в Письме Минфина России от 13 ноября 2012 г. N 03-08-05. В Письме сказано, что если иностранная организация, осуществляющая международную перевозку, является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, с которым у Российской Федерации заключено действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, в силу ст. 7 НК РФ положения соответствующего международного договора имеют приоритет над нормами национального законодательства в области налогов и сборов.
При налогообложении доходов от международных перевозок следует руководствоваться статьей "Доходы от международных перевозок" соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения.
В случае если какой-либо вид транспорта, которым осуществляется международная перевозка, не поименован в статье "Доходы от международных перевозок", применяются нормы статьи "Прибыль от предпринимательской деятельности" соглашения об избежании двойного налогообложения, а именно прибыль предприятия одного государства подлежит налогообложению только в этом государстве, если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом государстве через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность, как указано выше, то прибыль предприятия может облагаться налогом в этом другом государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.
В случае отсутствия межправительственного соглашения об избежании двойного налогообложения российская организация при выплате дохода иностранной организации вправе применять общеустановленные нормы российского законодательства о налогах и сборах.
На основании п. 1 ст. 310 НК РФ обязанность по исчислению и удержанию налога на прибыль с доходов иностранной организации возлагается на российскую организацию (налогового агента), выплачивающую иностранной организации доходы по ставке 10 процентов;
- штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств (пп. 9 п. 1 ст. 309 НК РФ).
Под неустойкой (штрафом, пеней) согласно ст. 330 ГК РФ признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник должен уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.
Пени и штраф являются разновидностями неустойки. В связи с этим неустойка является объектом обложения налогом на прибыль, взимаемым с доходов иностранных организаций у источника выплаты в Российской Федерации, о чем сказано в Письме УФНС России по г. Москве от 25 июля 2006 г. N 20-12/66132. Налог с указанных доходов исчисляется и удерживается по ставке 20 процентов;
- доходы от реализации (в том числе погашения) инвестиционных паев закрытых паевых инвестиционных фондов, относящихся к категориям рентных фондов или фондов недвижимости (пп. 9.1 п. 1 ст. 309 НК РФ).
На основании п. 1 ст. 310 НК РФ данные доходы облагаются по ставке, установленной пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ, то есть по ставке 20 процентов;
- иные аналогичные доходы (пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ).
Аналогичность доходов заключается не в схожести их с каким-либо из видов доходов, перечисленных в пп. 1 - 9.1 п. 1 ст. 309 НК РФ, а в том, что они относятся к доходам от источников в Российской Федерации, не связанных с деятельностью иностранной организации через постоянное представительство, за исключением доходов, прямо упомянутых в ст. 309 НК РФ как не относящихся к доходам от источников в Российской Федерации. Такие разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 11 июля 2007 г. N 03-03-06/1/478.
Дата добавления: 2021-01-21; просмотров: 87; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!