Обязательные страховые взносы и взносы на страхование от несчастных случаев на производстве.

См.: Постановление ФАС Уральского округа от 19.06.2007 N Ф09-3838/07-С2.

4.2. Вынужденная остановка

Конечно, в большинстве случаев билеты в командировку приобретаются сразу и туда, и обратно. Но обстоятельства бывают разные.

Например, в командировке пришлось задержаться. Обратный билет был сдан, а новый не удалось приобрести по причине отсутствия. В результате работник возвращается из командировки позже запланированного. Что делать?

Если работник не виноват в произошедшем, то работодатель должен возместить все понесенные им дополнительные затраты.

Согласно п. 11 Положения о служебных командировках порядок и размеры возмещения расходов, связанных с командировками, определяются в соответствии с положениями ст. 168 ТК РФ.

Дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места жительства (суточные), возмещаются работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и нерабочие праздничные дни, а также за дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути.

Исходя из п. 13 Положения о служебных командировках в случае вынужденной остановки в пути работнику возмещаются расходы на наем жилого помещения, подтвержденные соответствующими документами.

Согласно п. 19 этого Положения в случае вынужденной задержки в пути суточные за время задержки выплачиваются по решению руководителя компании при представлении документов, подтверждающих факт вынужденной задержки.

Вот с этим как раз есть вопрос.

В письме Минфина России от 16.11.2006 N 03-03-04/2/244 было указано, что такими документами могут быть справки из аэропорта о причинах задержки вылета самолета из-за плохих метеорологических условий или аналогичные справки от железной дороги и т.д.

Но что, если билетов просто не было? Видимо, нужно требовать от автостанции, железнодорожного вокзала или аэропорта справку о том, что на такое время и дату билеты на такие-то рейсы уже отсутствовали. (Такое явление вполне может быть в предпраздничные дни на популярные маршруты.)

Таким образом, расходы на проживание, наем жилья и обратный билет работодатель должен компенсировать при одновременном соблюдении следующих условий:

- задержка работника носит вынужденный характер;

- работник представляет документы, подтверждающие вынужденный характер задержки (пресловутая справка);

- руководитель компании принимает решение о возмещении работнику расходов.

Указанное решение целесообразно оформить приказом о продлении командировки.

5. Наши люди и такси

Налоговики давно согласились с тем, что расходы на проезд работника на такси в аэропорт при направлении в служебную командировку как внутри страны, так и за ее пределы могут быть включены в состав прочих расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль (см., например, письма Минфина России от 13.04.2007 N 03-03-06/4/48 и от 22.05.2007 N 03-03-06/2/82).

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных в ст. 265 НК РФ, убытки, произведенные или понесенные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, или документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, или документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы, в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством или реализацией, относятся расходы компании на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.

Исходя из этого, чиновники решили, что расходы на проезд работника на такси в аэропорт при направлении в служебную командировку как внутри страны, так и за ее пределы могут быть включены в состав прочих расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, при условии подтверждения их экономической целесообразности.

Эта позиция была подтверждена Минфином России в письме от 28.06.2016 N 03-04-06/37671. В этом же письме была отражена позиция чиновников по вопросу начисления НДФЛ при использовании такси.

В ст. 168 ТК РФ предусмотрено, что в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику расходы по проезду. При этом порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом компании.

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, включая возмещение командировочных расходов.

При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа.

Ни Трудовой кодекс РФ, ни ст. 217 НК РФ не содержат ограничений в отношении видов средств транспорта, используемых работником для проезда до места назначения и обратно. Поэтому суммы оплаты компанией аренды автомобиля или стоимости поездки на такси для проезда работников при нахождении их в командировке до места назначения и обратно, для проезда в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок относятся к числу компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиками трудовых обязанностей.

Просто при этом в компании должны иметься соответствующие документы, подтверждающие использование арендованного автомобиля для служебных целей или позволяющие подтвердить использование работником такси для поездок, производимых в служебных целях.

Будете смеяться, но даже пользование общественным транспортом во время командировки, например метро, не относится, по мнению чиновников, к расходам на проезд к месту командировки.

Таким образом, расходы работника на проезд в общественном транспорте во время командировки возмещаются работодателем, если они утверждены соответствующими локальными актами работодателя или коллективным договором.

Например, в положении о командировках конкретной компании может быть закреплено условие, что командированному работнику оплачиваются расходы на проезд транспортом общего пользования (в том числе такси) от места проживания до места выполнения служебного поручения.

6. Правильная запись

Из письма Минфина России от 20.05.2015 N 03-03-06/2/28976 можно с некоторым удивлением узнать, что налоговый учет ряда затрат прямо зависит от того, есть о них отдельное упоминание в первичных документах или нет. Речь идет о питании, стоимость которого включена в стоимость проезда на железной дороге. Этот вопрос особо важен для командированных работников.

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, суточные или полевое довольствие.

В соответствии со ст. 168 ТК РФ под суточными понимаются дополнительные расходы, которые связаны с проживанием командированного сотрудника вне места его постоянного жительства. Грубо говоря, это расходы на питание.

Согласно п. 11 Положения о служебных командировках дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места жительства (суточные), возмещаются работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и нерабочие праздничные дни, а также за дни нахождения в пути.

Таким образом, как решили чиновники, если в билете стоимость питания выделяется отдельной строкой, то для целей налогообложения прибыли эти затраты не учитываются при расчете налога на прибыль, так как они не отвечают условиям признания расходов, установленных в ст. 252 НК РФ.

На наш взгляд, это логично: если работнику полагаются суточные, направленные на оплату питания, то дважды учитывать в налоговых расходах фактически затраты на питание было бы неправильно (см. также письмо Минфина России от 14.10.2009 N 03-04-06-01/263, а также Постановление ФАС Поволжского округа от 14.07.2009 N А65-27027/2007).

Однако при этом стоимость платного сервисного обслуживания, включенного в стоимость проезда в вагоне повышенной комфортности, при командировании работника учитывается в целях исчисления налога на прибыль. Тогда получается, что если стоимость питания отдельной суммой в билете не выделять, то и претензий к его стоимости со стороны налоговиков никаких не будет? Как-то это странно.

Строго говоря, из-за несогласованности действий ОАО "РЖД" и Минфина России страдают налогоплательщики.

Прежде всего отметим, что с 1 января 2016 г. до 1 января 2017 г. услуги по перевозке пассажиров и багажа железнодорожным транспортом общего пользования в дальнем сообщении облагались НДС по ставке 10%.

Федеральным законом от 30.11.2016 N 401-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" п. 1 ст. 164 НК РФ был дополнен пп. 9.3, согласно которому услуги по перевозке пассажиров и багажа железнодорожным транспортом общего пользования в дальнем сообщении облагаются НДС по ставке 0%.

Кроме этого, указанным Законом ст. 165 НК РФ была дополнена п. 5.3, в соответствии с которым при реализации рассматриваемых услуг для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов налоговикам нужно представить реестр единых перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки, с указанием в нем номеров перевозочных документов, пунктов отправления и назначения, даты оказания услуг, стоимости услуг по перевозке пассажиров и багажа.

Нулевая ставка налога применяется к услугам по перевозке пассажиров и багажа железнодорожным транспортом - по билетной и плацкартной составляющим стоимости проездного документа. А вот к остальным сборам и сервисным услугам, в том числе к услугам за пользование постельными принадлежностями и стоимости питания, применяется ставка НДС в размере 18%.

Письмом ОАО "РЖД" "О порядке применения ставок НДС в отношении стоимости услуг, включенных в проездные документы на перевозки пассажиров и багажа железнодорожным транспортом общего пользования во внутригосударственном сообщении в 2017 году" было определено, что на проездных документах, оформляемых при перевозках пассажиров железнодорожным транспортом дальнего следования, сумма НДС отражена в разрезе ставок НДС:

- по ставке НДС 0% - в отношении билетной и плацкартной составляющих стоимости проездного или перевозочного документа;

- по ставке НДС 18% - в отношении дополнительных сборов и сервисных услуг (включая пользование постельными принадлежностями и питание).

А теперь вспомним, что согласно ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

В то же время, как указано в п. 7 ст. 171 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль.

Обратите внимание: в этом пункте о суточных не сказано ни слова.

Но может ли компания в полной сумме принимать к вычету НДС по ставке в размере 18%, выделенный отдельной строкой в железнодорожном билете, в отношении дополнительных сборов и сервисных услуг, включая пользование постельными принадлежностями и питание?

Чиновники в письме Минфина России от 06.10.2016 N 03-07-11/58108 твердо ответили: "Нет". Они как раз и указали, что вычеты сумм НДС, предъявленных в отношении услуг по предоставлению питания, в п. 7 ст. 171 НК РФ не предусмотрены.

Таким образом, сумма НДС, предъявленная в отношении дополнительных сборов и сервисных услуг, в случае если стоимость этих сборов и услуг сформирована с учетом стоимости услуг по предоставлению питания, вычету не подлежит.

Очевидно, что если бы плацкарта, постель и питание были выделены в билете отдельно, у Минфина России не было бы оснований отказать налогоплательщику в вычете.

7. VIP-зал

Пользование VIP-залом входит в состав командировочных расходов (и поэтому на стоимость его использования не нужно начислять обязательные страховые взносы). Это подтверждает Определение Верховного Суда РФ от 09.03.2017 N 301-КГ17-254.

Ситуация рядовая. Пенсионный фонд России в ходе проверки выявил следующий факт.

Банком были произведены выплаты советнику президента банка в возмещение его расходов по оплате услуг за пользование VIP-залом в аэропортах во время служебных командировок.

Обстоятельства, сроки и порядок направления работника банка в служебные командировки сторонами не оспариваются.

Пенсионный фонд России решил, что на сумму такого возмещения банком должны были быть начислены обязательные страховые взносы. Ведь в соответствии с ч. 2 ст. 9 Закона о страховых взносах (действовал в период возникновения спорных правоотношений) не подлежат обложению страховыми взносами целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов. Выплаты компенсации расходов на оплату услуг VIP-залов в аэропортах советнику президента банка не относятся к сборам за услуги аэропортов, не являются обязательными платежами, взимаемыми с физических и юридических лиц в аэропортах, не относятся к командировочным расходам, поэтому подлежат обложению страховыми взносами.

Банк возразил. Обязанность банка по компенсации командировочных расходов ключевого управленческого персонала, в том числе по оплате услуг зала повышенной комфортности (зала официальных делегаций, VIP-залов, бизнес-залов в аэропортах, на железнодорожных и автомобильных вокзалах), предусмотрена приказом руководителя банка.

Указанные выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами в соответствии со ст. ст. 7, 8 и 9 Закона о страховых взносах. Расходы по оплате услуг зала повышенной комфортности произведены обоснованно, приняты налоговиками в ходе налоговой проверки, не являются доходом советника банка согласно налоговому законодательству.

Суд встал на сторону банка.

В силу ч. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ и оказание услуг.

Объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов - организаций признаются также выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

Согласно ч. 1 ст. 8 Закона о страховых взносах база для начисления страховых взносов для плательщиков страховых взносов - организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных в ч. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 Закона о страховых взносах.

В соответствии с ч. 2 ст. 9 Закона о страховых взносах при оплате плательщиками страховых взносов расходов на командировки работников как в пределах территории России, так и за ее пределами не подлежат обложению страховыми взносами суточные, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи, сборы за выдачу или получение и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу или получение виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Аналогичный порядок обложения страховыми взносами применяется к выплатам, производимым физическим лицам, находящимся во властном (административном) подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

Как установлено из материалов дела, обстоятельства направления советника в служебную командировку, обоснованность компенсации командировочных расходов на проезд и факт нахождения советника в трудовых отношениях с банком сторонами не оспариваются, являются установленными.

Обстоятельства пользования VIP-залом и компенсации расходов советнику по его оплате судом установлены.

Согласно ст. 168 ТК РФ порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам других работодателей определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, если иное не установлено ТК РФ, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ.

Локальным нормативным актом банка установлена компенсация командировочных расходов ключевого управленческого персонала, в том числе по оплате услуг зала повышенной комфортности, т.е. VIP-зала.

Налоговики упирали на то, что в этом приказе не была указана должность советника президента банка. Но суд не обратил на это внимания, так как в данном приказе вообще не были указаны конкретные должности работников ключевого управленческого персонала.

В соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности, введенным в действие на территории России с 2015 года в соответствии с Федеральным законом от 27.07.2010 N 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности", ключевой управленческий персонал - это лица, которые уполномочены и ответственны за планирование, управление и контроль за деятельностью организации, прямо или косвенно, в том числе директора (исполнительные или иные) этой организации.

Затраты на услуги VIP-зала произведены в интересах банка, а не конкретного работника, в силу занимаемого им руководящего положения являются экономически оправданными и обоснованными, приняты в полном размере налоговой инспекцией и не отнесены к доходам советника в целях налогообложения.

Суд пришел к выводу о том, что расходы банка по компенсации оплаты услуг VIP-залов в аэропортах советника предусмотрены локальным нормативным актом банка и правомерно отнесены к командировочным расходам, так как не зависят от количества и качества исполнения трудовых обязанностей, не носят систематический характер и не могут быть признаны выплатой или иным вознаграждением, начисляемым плательщиком страховых взносов в пользу физического лица в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг.

Плата за пользование VIP-залом указана в п. п. 4.6.1 и 4.6.2 Перечня аэронавигационных и аэропортовых сборов, тарифов за обслуживание воздушных судов в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации, утвержденного Приказом Минтранса России от 02.10.2000 N 110 (действовал в период возникновения спорных правоотношений), в качестве тарифов за специальное обслуживание пассажиров.

При направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы или должности и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.

На работодателя возложена обязанность возместить, в частности, расходы по проезду, а также иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя. При этом порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.

Так как локальным нормативным актом банка, принятым в соответствии со ст. 168 ТК РФ, определены порядок направления его работников в служебные командировки, порядок компенсации им расходов, связанных со служебной командировкой, суд приходит к выводу о том, что расходы по обслуживанию в VIP-залах аэропортов подлежат отнесению к командировочным расходам и в соответствии со ст. 9 Закона о страховых взносах не подлежат обложению страховыми взносами.

8. Персональная охрана

Имеет ли экономический смысл персональная охрана некоторых сотрудников компании (как правило, из руководства)? В письме Минфина России от 08.05.2007 N 03-03-06/1/269 чиновники посчитали, что это вполне допустимо, если данные сотрудники являются носителями информации, составляющей коммерческую тайну.

Такой же точки зрения придерживается ФАС Северо-Западного округа, поддержавший позицию налогоплательщика в своем Постановлении от 25.05.2009 N А13-98/2008.

В общем, с этим сейчас не спорят и налоговики, просто указывают, что обязанность по охране работников нужно предусмотреть в их трудовых договорах или в отдельном локальном акте (см. Консультацию эксперта ФНС России Т.А. Савиной, 2013).

В связи с этим отметим, что на охрану иногда можно списать некоторые дополнительные затраты, которые по каким-либо другим статьям затрат списать невозможно.

Например, для командировки охраняемого сотрудника можно выкупить все места в купе поезда (каюте и другом подобном обособленном помещении). При этом вместе с ним должен ехать охранник. Такую покупку вполне можно обосновать требованиями охраны, которая не гарантирует качественного выполнения своих обязанностей в том случае, если в купе будут ехать неизвестные посторонние лица.

9. Поездка в командировку на личном авто

"Пролетают года, высыхают океаны...", но не меняется позиция чиновников относительно того, что в сумме компенсации за использование личного транспорта в служебных целях уже заложены затраты на ГСМ. И, чтобы никто об этом не забыл, появилось письмо Минфина России от 10.04.2017 N 03-03-06/1/21050.

На основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ.

Нормы расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей работников установлены Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".

Таким образом, налогоплательщик вправе учесть в расходах для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль компенсацию работнику за использование для служебных поездок личного легкового автомобиля в пределах установленных норм, а также при условии соблюдения критериев ст. 252 НК РФ.

Поскольку в размерах вышеуказанных компенсаций, установленных законодательством, учтено возмещение затрат, возникающих в процессе эксплуатации автомобилей (износ, ГСМ, ремонт), стоимость ГСМ, возмещаемая работодателем сотрудникам, использующим личный автомобиль в служебных целях, не может быть повторно включена в состав расходов, т.е. помимо сумм компенсаций, выплачиваемых работникам компании за использование личных автомобилей в служебных целях.

Напомним, что суммы компенсаций составляют:

- для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя до 2 000 куб. см включительно - не более 1 200 руб.;

- для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя свыше 2 000 куб. см - 1 500 руб.

Обратите внимание: эти нормы утверждены в расчете на полный месяц использования автомобиля. Если сотрудник ездил на машине в служебных целях только часть месяца, то и компенсацию, которую можно списать на налоговые расходы, придется уменьшить (см. письмо Минфина России от 16.05.2005 N 03-03-01-02/140).

Более того, чиновники пытаются притянуть указанные нормы даже для случаев отправки работников на личных автомобилях в командировки, чтобы не принимать в расходы сумму реальных затрат на ГСМ. Но тут можно сослаться на Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.08.2006 N А29-8205/2005А, который эти поползновения пресек.

Дело было так. В ходе проведения выездной проверки налоговики установили, что общество неправомерно отнесло в прочие расходы, связанные с производством и реализацией, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, расходы по приобретению бензина для заправки личных автомобилей.

Налоговики сослались на ст. 188 ТК РФ и указали, что общество должно было заключить соответствующий договор с работниками на использование личного транспорта в служебных целях, в организации должны храниться документы, подтверждающие право собственности работника на используемое имущество, а практически во всех авансовых отчетах присутствует несоответствие даты, указанной на чеке по приобретению бензина, и даты командировки. Суд с налоговиками не согласился.

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно.

В соответствии со ст. 167 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы или должности и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.

Согласно ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику расходы по проезду.

Вышеуказанными нормами не регламентирован и не ограничен перечень транспортных средств, затраты по которым могут быть включены в командировочные расходы.

Ссылка налоговой инспекции на ст. 188 ТК РФ о том, что общество должно было заключить договор с работниками на использование личного транспорта в служебных целях, а также издать и включить данных работников в приказ об использовании личного транспорта в служебных целях, отклоняется, так как указанная норма права не устанавливает обязанность работодателя заключить договор с работниками на использование личного транспорта на время проезда к месту служебной командировки и обратно. Довод налоговиков о выдаче путевого листа не обоснован нормами права.

Налоговики не смогли представить доказательств того, что работниками использовались не их личные автомобили, бензин, использованный на поездки в командировку, приобретен не для заправки личного автомобиля. Несоответствие даты, указанной на чеке по приобретению бензина, и даты начала командировки не может служить основанием для признания произведенных обществом расходов необоснованными, так как автомобиль имеет ограниченный объем вместимости бензина и на момент отправления работника в командировку на личном автомобиле в нем могло присутствовать необходимое для поездки количество бензина, который приобретался самим работником. Иного налоговой инспекцией в ходе проверки не установлено.

Налогоплательщиком представлены авансовые отчеты по приобретению бензина для заправки личных автомобилей. Факты направления работников в командировку на указанных автомобилях налоговиками не оспариваются. Размер возмещения расходов соответствует экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием имущества для целей трудовой деятельности.

При таких обстоятельствах выводы налоговиков о неполной уплате налога на прибыль по данному эпизоду являются необоснованными.

Что касается вопроса о документальном подтверждении для целей налога на прибыль командировочных расходов в случае проезда работника к месту командирования и обратно к месту работы на личном транспорте, то тут все-таки все несколько проще.

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на командировки относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Указанные расходы должны отвечать критериям п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно: должны быть экономически обоснованны, подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, и произведены для деятельности, направленной на получение дохода.

Документальным подтверждением командировочных расходов в целях налогообложения прибыли будут являться авансовый отчет работника с приложенными к нему надлежащим образом оформленными оправдательными документами, в частности авиа- или железнодорожными билетами, счетом из гостиницы и т.д., а также приказ о направлении в командировку, подписанный руководителем компании.

В п. 7 Положения о служебных командировках установлено, что фактический срок пребывания работника в месте командирования определяется по проездным документам, представляемым работником по возвращении из служебной командировки.

В случае проезда работника к месту командирования или обратно к месту работы на личном транспорте (легковом автомобиле или мотоцикле) фактический срок пребывания в месте командирования указывается в служебной записке, которая представляется работником по возвращении из служебной командировки работодателю одновременно с оправдательными документами, подтверждающими использование указанного транспорта для проезда к месту командирования и обратно (путевой лист, счета, квитанции, кассовые чеки и др.).

В случае проезда работника к месту командирования и обратно к месту работы на личном транспорте, с учетом того что перечень оправдательных документов не закрыт, подтверждением фактического срока пребывания работника в служебной командировке, а также подтверждением использования личного транспорта могут являться любые первичные документы, оформленные в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, которые свидетельствуют о фактическом нахождении работника в пути к месту командирования и обратно.

Такое мнение выразил Минфин России в письме от 18.05.2015 N 03-03-06/2/28292.

В письме Минтруда России от 13.05.2016 N 17-3/ООГ-764 рассматривалась ситуация, когда работник для выполнения служебного задания в командировке берет в аренду автомобиль. Облагается ли сумма компенсации работнику таких расходов обязательными страховыми взносами? (Ответ был дан исходя из положений ныне отмененного Закона о страховых взносах. Однако, по большому счету, и после вступления в силу гл. 34 НК РФ "Страховые взносы" ничего в этой теме не изменилось.)

В соответствии с ч. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются, в частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений (ныне - ст. 420 НК РФ).

Согласно ч. 1 ст. 8 Закона о страховых взносах база для начисления страховых взносов для организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных в ч. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 данного Федерального закона (ныне - соответственно ст. ст. 421 и 422 НК РФ).

На основании ст. 9 Закона о страховых взносах не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

В ст. 164 ТК РФ определено, что компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных в ТК РФ и других федеральных законах.

Согласно положениям ст. ст. 168 и 168.1 ТК РФ работникам, постоянная работа которых происходит в пути или имеет разъездной характер, а также в случае направления работников в служебную командировку работодатель возмещает расходы, связанные со служебными поездками или командировками.

Таким образом, в случае командирования работника выплаты, направленные на возмещение или компенсацию работодателем расходов, связанных со служебными поездками или командировками, не облагаются страховыми взносами при документальном подтверждении таких расходов.

В случае отсутствия подтверждающих расходы документов суммы указанных выплат, произведенных в пользу работника, не могут признаваться компенсационными и, следовательно, подлежат обложению страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды в общем порядке.

Если расходы по оплате аренды автомобиля обусловлены технологическими особенностями производства (например, отсутствием возможности добираться до территории места действия командированного работника транспортом общего пользования), то такие выплаты в пользу работника являются компенсационными.

Поэтому расходы по оплате аренды автомобиля для поездок от гостиницы до места выполнения работы работника, находящегося в командировке, не будут облагаться страховыми взносами в случае их экономического обоснования и документального подтверждения.

10. Страхование поездки

Дорога - дело опасное. Нередко компании за свой счет оплачивают полисы добровольного личного страхования от несчастных случаев при приобретении авиа- и железнодорожных билетов командированным работникам. Страховые полисы являются приложениями к билетам. Можно ли учитывать эти затраты в составе командировочных расходов, в том числе для целей налогообложения?

Да, нам кажется, что это возможно.

В соответствии с ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 14.06.2012 N 67-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности перевозчика за причинение вреда жизни, здоровью, имуществу пассажиров и о порядке возмещения такого вреда, причиненного при перевозках пассажиров метрополитеном" независимо от вида транспорта (за исключением метрополитена) перевозчик обязан страховать свою гражданскую ответственность за причинение при перевозках вреда жизни, здоровью, имуществу пассажиров в порядке и на условиях, которые установлены названным Законом.

Страхование, осуществляемое пассажирами, иными лицами, за исключением перевозчиков, по договорам, предусматривающим возмещение вреда жизни, здоровью при несчастных случаях при перевозках, относится к добровольному страхованию.

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, включены расходы налогоплательщика на командировки. При этом перечень указанных расходов не носит исчерпывающего характера. К расходам на командировки могут быть отнесены и иные расходы, которые несет компания в связи с поездкой работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

Следует отметить, что установленный в ст. 168 ТК РФ перечень расходов, возмещаемых в связи со служебной командировкой, также не является исчерпывающим. Порядок и размеры возмещения работникам расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом. Иначе говоря, расходы на добровольное страхование от несчастных случаев на воздушном и железнодорожном транспорте командированных работников могут быть учтены в качестве командировочных расходов, если коллективным договором или локальным нормативным актом предусмотрено возмещение указанных расходов.

Согласятся ли с этим налоговики? Вот это пока вопрос...

IV. ПРОЖИВАНИЕ

1. Квартира для командированных

Согласно ст. 288 ГК РФ жилые помещения могут быть использованы исключительно для проживания граждан.

С учетом указанного ограничения каковы варианты использования жилой квартиры в бизнесе? Как правило, их два.

Во-первых, сдача жилья в аренду (например, в составе "доходного дома").

Во-вторых, приобретение квартиры как альтернатива гостиницы. Можно приобрести квартиру в другом городе для размещения командированных работников "туда", а можно приобрести квартиру в своем городе для размещения командированных работников "оттуда". (А можно и там, и там.)

Имеет ли право владелец квартиры на амортизацию такого актива? Да, имеет.

Но если в первом случае никаких трудностей возникнуть не должно, то во втором случае добиваться права на амортизацию придется "с боем".

В письме Минфина России от 24.11.2014 N 03-03-06/2/59534 чиновники рассуждают так.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

На основании п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг или для управления компанией.

Чиновники полагают, что служебная квартира не является основным средством и не относится к амортизируемому имуществу, используемому для извлечения дохода. Следовательно, амортизационные отчисления по ней для целей налогообложения прибыли не учитываются.

Однако, как считают в Минфине России, служебная квартира, используемая для проживания работников, направленных в командировку, может быть отнесена к обслуживающим производствам и хозяйствам. Поэтому расходы на содержание такой квартиры могут быть включены в налоговую базу по налогу на прибыль с учетом положений ст. 275.1 НК РФ.

Эта точка зрения не бесспорна.

Во-первых, объекты жилищного фонда вполне могут подвергаться амортизации (см. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.07.2009 N А33-14312/2006).

Во-вторых, для целей гл. 25 НК РФ к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

Если же компания приобрела квартиру, чтобы в ней жили только ее командированные работники, о каких сторонних лицах и, соответственно, о каких обслуживающих производствах и хозяйствах вообще может идти речь?

Таким образом, на наш взгляд, приобретение служебной квартиры в указанных целях вполне отвечает и духу, и букве ст. 252 НК РФ. Этот объект может быть отнесен к основным средствам налогоплательщика и амортизироваться в обычном порядке.

Но биться за это право налогоплательщикам придется в суде.

2. Гостиница

Да, можно купить квартиру, а то и не одну, в том городе, куда сотрудники компании будут постоянно ездить в командировки, но по большей части командированные сотрудники все-таки проживают в гостинице.

Учет затрат на проживание в гостинице тоже имеет достаточно много нюансов.

Напомним, что на основании п. 1 ст. 426 ГК РФ договор на предоставление гостиничных услуг является публичным договором.

Согласно п. 1 ст. 10 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" изготовитель (исполнитель, продавец) обязан своевременно предоставлять потребителю необходимую и достоверную информацию о товарах, работах, услугах, обеспечивающую возможность их правильного выбора. По отдельным видам товаров, работ, услуг перечень и способы доведения информации до потребителя устанавливаются Правительством РФ.

Согласно ст. 39.1 указанного Закона правила оказания отдельных видов услуг (выполнения отдельных видов работ) потребителям устанавливаются Правительством РФ.

Так, исходя из требований п. 10 Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации организация, предоставляющая потребителю гостиничные услуги, обязана довести до сведения потребителя посредством размещения в помещении гостиницы, предназначенном для оформления временного проживания потребителей, а также иными способами, в том числе на сайте гостиницы в Интернете, информацию об оказываемых ею услугах, которая должна содержать, в частности:

- категории номеров гостиницы (в случае присвоения категории);

- цену номеров (места в номере);

- перечень услуг, входящих в цену номера (места в номере);

- сведения о форме и порядке оплаты гостиничных услуг.

В п. 28 данных Правил предусмотрено, что при расчетах с потребителем исполнитель выдает потребителю кассовый чек или документ, оформленный на бланке строгой отчетности.

2.1. Гостиница-"фантом"

Иногда сотрудники (особенно те, которые ночуют в дороге - там не до особого выбора) привозят документы о проживании в гостинице, которая отсутствует в ЕГРЮЛ. (Ну, так получилось.) Можно ли все-таки признать эти затраты в налоговом учете?

Ситуация непростая.

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам по налогу на прибыль, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в том числе на наем жилого помещения. Но в силу ст. 252 НК РФ все расходы, в том числе связанные с командировками, должны быть обоснованными и документально подтвержденными.

Кроме этого, согласно ч. 1 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Напомним, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, перечисленные в ч. 2 указанной статьи:

- наименование документа;

- дата составления документа;

- наименование экономического субъекта, составившего документ;

- содержание факта хозяйственной жизни;

- величина натурального или денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

- наименование должности лица, совершившего сделку, операцию и ответственного за ее оформление, или наименование должности лица, ответственного за оформление свершившегося события;

- подписи указанных выше лиц с указанием их фамилий и инициалов или иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

По мнению большинства специалистов, если в компании имеются документы, подтверждающие направление работников в командировку и их нахождение в месте командировки, а также документы, подтверждающие внесение работниками денежных средств в счет оплаты проживания в гостиницах в месте командировки, которые содержат все необходимые реквизиты, подписаны работниками гостиниц, заверены печатями, в них указаны места нахождения гостиниц, то затраты в расходах учесть можно.

Однако здесь есть важный момент: намеренно или нет работники остановились именно в этой сомнительной гостинице?

В Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 28.08.2015 N А76-21252/2014 судьи пришли к выводу, что исходя из обычаев делового оборота и специфики гостиничных услуг ИНН, наименование и адрес исполнителя становятся известными только из первичных документов, полученных работниками уже после оказания услуги.

Следовательно, командированные работники просто не имели возможности проверить правоспособность гостиницы в момент заказа на проживание.

Перед налоговиками возникает серьезная дилемма.

Как считают в ФАС Поволжского округа (см. Постановление от 18.06.2014 N А55-17026/2013) и в ФАС Московского округа (см. Постановление от 02.06.2011 N КА-А40/4729-11), чтобы обвинить компанию в неправомерном учете затрат, налоговики должны доказать, что гостиница-"фантом" была выбрана намеренно и фактически услуги по проживанию не оказаны.

Правда, ранее судьи были более строги. Они указывали, что компания не проявила должную осмотрительность, не проверив информацию о наличии гостиницы в ЕГРЮЛ. И раз такой гостиницы там нет, то на основании первичных документов, выданных ею, нельзя достоверно установить факт оказания услуги, ее объем и стоимость и, соответственно, включить такие затраты в состав налоговых расходов. Представленные налогоплательщиком документы, оформленные от имени несуществующего юридического лица, не могут служить основанием для учета расходов (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2011 N А43-17064/2010 и ФАС Западно-Сибирского округа от 04.03.2013 N А70-951/2012, а также Постановление Президиума ВАС РФ от 31.05.2011 N 17649/10).

Впрочем, ВАС РФ периодически высказывал разные точки зрения на одну и ту же тему.

Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 N 15574/09 судьи посчитали, что, даже если к моменту заключения сделки контрагент прекратил свою деятельность, о чем в ЕГРЮЛ внесена соответствующая запись, это не является основанием для отказа в признании расходов, реально понесенных налогоплательщиком.

2.2. Завтрак в гостинице

Не так уж и редко в приличных гостиницах в стоимость номера входит завтрак. Но как это часто бывает, возможность получить вычет входного НДС со стоимости услуг гостиницы прямо зависит от того, как там будут оформлены документы.

Предположим, что в счете или в бланке строгой отчетности будет отдельно выделена строка со стоимостью питания и с суммой НДС, относящегося к этому питанию. Это очень-очень скверная ситуация.

Согласно п. 7 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль.

Напомним, что к расходам на командировку согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся:

- проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

- наем жилого помещения. Причем по этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах, за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов на пользование рекреационно-оздоровительными объектами;

- суточные или полевое довольствие;

- оформление и выдача виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Так вот, чиновники не видят в этом подпункте ни слова о расходах на питание (см., например, письмо Минфина России от 20.05.2015 N 03-03-06/2/28976). Поэтому, как указано в письмах Минфина России от 06.10.2016 N 03-07-11/58108 и ФНС России от 09.01.2017 N СД-4-3/2@, принять к вычету НДС с расходов на оплату питания в гостинице, которые выделены отдельной строкой, нельзя.

Однако, если гостиница ничего отдельно выделять не станет и представит стоимость проживания (включая завтрак) общей суммой, то такие затраты можно учесть и при расчете налога на прибыль, и для получения вычета входного НДС (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.03.2008 N А56-17471/2007).

2.3. Утраченные документы

Предположим, что работник компании по возвращении из командировки потерял документ, подтверждающий расходы на наем жилья (квитанцию об оплате услуг гостиницы). Что ему делать?

Вообще-то, хороших вариантов мало. Идеально - поехать обратно в гостиницу и получить заверенную копию квитанции. Но согласитесь, что стоимость такой поездки может быть сопоставима с выгодой, которую работник будет иметь, получив копию квитанции. Ведь ехать туда и обратно в этой ситуации ему придется за свой счет!

Не поможет и распечатка письма из гостиницы, направленного по электронной почте, которым подтверждается факт проживания там сотрудника и оплаты ее услуг.

Согласно п. 26 Положения о служебных командировках работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение трех рабочих дней авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету требуется приложить документы о найме жилого помещения.

Поэтому письмо гостиницы без официальных, правильно оформленных первичных документов не стоит ничего.

Оправдательные документы, которые нужно приложить к авансовому отчету, должны быть надлежащим образом оформлены. Отсутствие необходимых приложений к авансовому отчету (или ненадлежащее их оформление) влечет несоответствие авансового отчета требованиям законодательства РФ, и, соответственно, указанная в нем сумма расходов не может быть включена в состав расходов в целях налогообложения прибыли как не имеющая надлежащего документального подтверждения. Об этом чиновники сказали, например, в письме Минфина России от 14.09.2009 N 03-03-05/169.

В связи с этим, скорее всего, работодатель просто откажется возмещать сотруднику понесенные им на проживание расходы, и если сотрудник потратил на это средства, выделенные ему работодателем, эти деньги придется вернуть.

Впрочем, некоторую надежду дает письмо УФНС России по городу Москве от 26.08.2014 N 16-15/084374.

В нем рассматривалась ситуация, когда в связи с непредставлением командированным работником счета и чека из гостиницы компанией была получена справка из гостиницы с подтверждением, что командированный сотрудник проживал в ней, а также периода проживания и стоимости.

Как решили налоговики, в такой ситуации затраты на проживание командированного сотрудника в гостинице могут быть отнесены в расходы при исчислении налога на прибыль в размере фактических затрат, подтвержденных справкой из гостиницы с детализацией предоставленных услуг и подтверждением фактической оплаты проживания, при условии наличия иных документов, устанавливающих период нахождения сотрудника в командировке в месте, где расположена гостиница.

Следует отметить еще один момент.

В соответствии с п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

Согласно письму Минфина России от 12.05.2008 N 03-03-06/2/47 оправдательные документы, составленные на иностранных языках, должны иметь построчный перевод (на отдельном листе) на русский язык.

Таким образом, гостиничные счета, составленные на близком к русскому языку языке, для целей исчисления налога на прибыль должны иметь построчный перевод на русский язык (вне зависимости от схожести языков и понимания работниками бухгалтерии значения слов в счете без перевода).

При этом, как сказано в письме Минфина России от 20.03.2006 N 03-02-07/1-66, действующим законодательством РФ не регламентируется порядок перевода первичных учетных документов с иностранного на русский язык. Такой перевод может быть сделан как профессиональным переводчиком, так и специалистами самой организации (см. также письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/1/168).

2.4. Услуги связи

Предположим, что в гостинице нет бесплатного Интернета. Без него сейчас трудно не только представить себе развлечения, но и работу. Если командированному работнику необходим Интернет для служебных целей (например, для связи с руководством), то эти услуги придется приобрести.

В соответствии с п. 1 ст. 57 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" услуга предоставления Интернета относится к услугам связи.

По идее, приобретение услуг связи в гостинице (скажем, покупка специальной карточки) должно учитываться при расчете налога на прибыль, не облагаться НДФЛ и обязательными страховыми взносами.

Проблема только в том, чтобы подтвердить, что Интернет использовался именно в служебных целях, а не в личных целях работника.

В письме Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/1/348 чиновники высказались так.

Расходы по оплате услуг телефонной связи и услуг по обеспечению доступа к Интернету, в том числе посредством приобретения телефонных и интернет-карт, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии их соответствия критериям, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Таким образом, если налогоплательщик может документально подтвердить произведенные расходы по оплате услуг связи посредством телефонных и интернет-карт, а также экономическую обоснованность этих расходов, то такие расходы могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.

Вся загвоздка в словах: "Может подтвердить".

Как показывает судебная практика, судьи руководствуются следующим правилом: то, что налогоплательщик неверно отразил сумму своих доходов, должна доказать налоговая инспекция. А то, что сумма расходов исчислена верно, должен доказать сам налогоплательщик.

Поэтому, с практической точки зрения, чтобы не попадать в такую почти тупиковую ситуацию, в командировке, если без Интернета обойтись невозможно, лучше выбирать гостиницы с бесплатным Wi-Fi или те, где стоимость Интернета входит в гостиничный счет.

2.5. Неудобный ваучер

Предположим, что компания регулярно направляет своих работников в командировки.

При этом проживание сотрудников организовано централизованно: со сторонней фирмой заключен договор об оказании услуг по бронированию номеров и размещению работников в гостиницах.

Стоимость проживания в гостинице входит в стоимость услуг по договору и оплачивается по выставленным счетам этой фирмы.

При этом есть большой минус - документов, подтверждающих стоимость проживания в гостинице, у компании нет. Дело в том, что перед отъездом в командировку работники компании просто получают ваучеры на заселение в гостиницы.

Может ли это помешать учесть такие затраты при расчете налога на прибыль? Все-таки акт об оказании услуг у компании есть.

Специалисты полагают, что такая опасность есть. Рассуждают они так.

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности расходы на наем жилого помещения.

В Налоговом кодексе РФ не предусмотрен конкретный перечень документов, которыми должны подтверждаться командировочные расходы, в том числе расходы на наем жилого помещения.

Согласно ст. 166 ТК РФ служебная командировка - это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

В соответствии с положениями ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику в том числе расходы на наем жилого помещения.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам для работодателей, не относящихся к государству, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, если иное не установлено ТК РФ, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ.

В п. 10 Положения о служебных командировках установлено, что работнику при направлении его в командировку выдается денежный аванс на оплату расходов на проезд и наем жилого помещения и дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточные).

Согласно п. 26 данного Положения работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение трех рабочих дней авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы.

К авансовому отчету прилагаются документы о найме жилого помещения, фактических расходах на проезд, включая оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей, и об иных расходах, связанных с командировкой.

Согласно п. 14 указанного Положения расходы на бронирование и наем жилого помещения на территории Российской Федерации возмещаются работникам, кроме тех случаев, когда им предоставляется бесплатное жилое помещение, в соответствии с положениями ст. 168 ТК РФ, в которой, как указано выше, установлено, что порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам других работодателей определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, если иное не установлено в ТК РФ.

Таким образом, если внутренними документами компании закреплено, что работнику перед выездом в командировку денежный аванс на оплату расходов на наем жилого помещения не выдается, а выдается ваучер на заселение в гостиницу, то у работника отсутствуют основания для включения расходов на наем жилого помещения в авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах.

В пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что датой признания внереализационных и прочих расходов для расходов на командировки является дата утверждения авансового отчета. При этом данный порядок установлен вне зависимости от того, оплатил ли эти расходы сам работник, а значит, данные расходы отражены в его авансовом отчете, или оплату расходов на командировку произвел работодатель, что означает их отсутствие в авансовом отчете командированного работника.

Из этого специалисты делают вывод, что без утвержденного авансового отчета расходы на наем жилого помещения в целях исчисления налога на прибыль в качестве расходов на командировки в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ признаны быть не могут.

При этом наличие счета, выставленного фирмой, оказавшей услуги по бронированию номеров и размещению работников в гостинице, а также акта оказанных услуг без указания в них данных, позволяющих идентифицировать командированных работников, не может быть рассмотрено в качестве достаточного основания для признания расходов на бронирование номеров и размещение работников в гостинице соответствующими положениям ст. 252 НК РФ ввиду невозможности соотнесения этих расходов с командировками конкретных работников (см. Консультацию эксперта ФНС России И.Н. Игнатьевой, 2015).

Конечно, эта позиция звучит грозно, но ведь все это достаточно несложно исправить.

На наш взгляд, необходимо всего лишь составить ведомость получения командированными работниками ваучеров на проживание в гостинице с подписью этих работников в получении документа, и положения об экономической обоснованности произведенных расходов будут полностью соблюдены.

Позиция же экспертов, настаивающих на том, что в акте об оказании услуг по бронированию и размещению обязательно нужно идентифицировать командированных работников, кажется нам чрезмерной. Хотя бы по той простой причине, что данные услуги компания-посредник оказывает не каким-то конкретным работникам, а непосредственно самой организации, направляющей своих работников в командировку.

2.6. Ограничение суммы

Работодатель имеет право установить ограничения для суммы, которую командированный работник имеет право уплатить за проживание в гостинице.

Имеет ли право компания не компенсировать работнику сумму, выплаченную за гостиницу, если стоимость номера превышает этот лимит? (Имеется в виду та часть суммы, которая превышает установленное ограничение.)

С одной стороны, имеет.

Работодатель, исходя из финансовых возможностей, вправе предусмотреть в локальном нормативном акте дифференцированный размер возмещения таких расходов для разных категорий работников (см., например, письма Роструда от 04.03.2013 N 164-6-1 и Минтруда России от 14.02.2013 N 14-2-291).

В настоящее время на законодательном уровне не определены ни максимальные, ни минимальные размеры, которые ограничивали бы пределы расходов, закрепляемых на локальном уровне.

Отметим, кстати, что трудовое законодательство не устанавливает обязанности оплачивать расходы, связанные со служебной командировкой, всем работникам в одинаковом размере. Размер возмещения определяется исходя из финансовых возможностей работодателя. Он имеет право своим локальным нормативным актом предусмотреть дифференцированный размер командировочных расходов для работников, занимающих различные должности в компании.

С другой стороны, если работник докажет, что у него не было иного выхода, кроме как остановиться в этом "дорогом" номере (например, привезет справки из всех потенциально возможных для ночлега гостиниц, что все номера в разрешенном ценовом диапазоне были заняты), по нашему мнению, у работодателя не будет права отказать работнику в возмещении затрат на его проживание.

2.7. Бесплатное проживание

Мы не могли пройти мимо одной редкой и нестандартной ситуации, потому что рекомендации экспертов для ее решения показались нам более чем странными.

Компания направила сотрудника в командировку в другую местность. Проживание в гостинице было оплачено подарочным сертификатом, который дает право проживать лицу на безвозмездной основе. Подлежит ли начислению НДФЛ в случае оплаты гостиницы подарочным сертификатом, дающим возможность проживать лицу безвозмездно?

А теперь смотрим, что решили эксперты.

В ст. 41 НК РФ установлено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы физических лиц", гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

На основании п. 1 ст. 210 НК РФ при исчислении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, исчисляемой по ст. 212 НК РФ.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся: полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой (пп. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 211 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода от организаций и предпринимателей в натуральной форме в виде товаров, работ, услуг, иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров, работ, услуг иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному в ст. 105.3 НК РФ.

Таким образом, по мнению экспертов, в приведенной ситуации у работника, направленного в командировку, образовался доход, полученный в натуральной форме, который подлежит обложению НДФЛ (см.: Налоговое планирование. 2017. N 1).

В своем ответе эксперты также ссылаются на письмо Минфина России от 28.07.2014 N 03-04-06/36994, где якобы содержится именно такая позиция. Но в данном письме нет ни слова о командировке!

Как видно из ст. 166 ТК РФ, командировка - это поездка в интересах работодателя.

Таким образом, если сотрудник в командировке проживал в гостинице благодаря подарочному сертификату бесплатно, то это доход компании, но никак не работника. Соответственно, обязанность уплатить НДФЛ появится у него только в одном случае: если работодатель по какой-то необъяснимой причине компенсирует этому сотруднику затраты на проживание, которые тот фактически не нес.

V. СУТОЧНЫЕ

Подтверждать оправдательными документами расход суточных в командировке работнику не нужно.

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ суточные и полевое довольствие относятся к расходам на командировки, которые в целях налогообложения прибыли учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Согласно пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов на командировки признается дата утверждения авансового отчета. Таким образом, расходы на командировки в виде суточных учитываются на основании утвержденного в установленном порядке авансового отчета. При этом представления каких-либо документов, подтверждающих фактически понесенные работником затраты, для признания расходов в виде суточных не требуется (см. письмо Минфина России от 11.12.2015 N 03-03-06/2/72711).

Совсем другое дело, если сотрудник едет в однодневную командировку.

1. Однодневная командировка

Не всегда работников отправляют в командировку настолько далеко, что им приходится оставаться там на ночь. Бывает, что человек имеет возможность вернуться на ночь домой.

И вот тут возникает почти гамлетовский вопрос: платить работнику суточные или не платить?

История очень непростая.

Начнем ее с письма Минфина России от 26.05.2014 N 03-0306/1/24916, хотя, конечно, это не первое письмо по данной теме.

В указанном письме финансисты высказались о налогообложении компенсаций, выплачиваемых работнику вместо суточных в однодневной командировке.

В соответствии со ст. 166 ТК РФ служебная командировка - это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

В ст. 168 ТК РФ определены расходы, которые работодатель обязан возмещать работнику в случае направления его в служебную командировку.

При этом порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором.

В п. 11 Положения о служебных командировках сказано, что при командировках в местность, откуда работник имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.

Согласно п. 24 указанного Положения возмещение иных расходов, связанных с командировками, в случаях, порядке и размерах, определяемых коллективным договором, производится при предоставлении документов, подтверждающих эти расходы.

Таким образом, работодатель имеет право учесть расходы, связанные с возмещением затрат, произведенных работником, находящимся в служебной однодневной командировке, в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Что касается НДФЛ, то в силу п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат, в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, включая возмещение командировочных расходов.

При оплате работодателем работнику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории России и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке. При направлении работника в однодневную командировку суммы денежных средств, выплачиваемых работнику взамен суточных, освобождаются от налогообложения в размерах, предусмотренных в п. 3 ст. 217 НК РФ.

Очевидно, что позиция финансистов выдержана в духе Постановления Президиума ВАС РФ от 11.09.2012 N 4357/12.

Суд пришел к выводу, что суточные выплачиваются только в случае командировки, длящейся не менее суток, и предназначены для компенсации расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства. Поэтому при однодневной командировке суточных не может быть в принципе. Однако существуют "иные расходы", подлежащие возмещению, о которых говорится в ст. ст. 167 и 168 ТК РФ. Поэтому хотя выплаченные при однодневной командировке суммы формально не являются суточными, но исходя из их направленности и экономического содержания могут быть признаны возмещением иных расходов, связанных с командировкой, в связи с чем не являются доходом работника.

Тут следует вспомнить о письме Минфина России от 01.03.2013 N 03-04-07/6189. (Между прочим, оно было доведено до всеобщего исполнения письмом ФНС России от 26.03.2013 N ЕД-4-3/5200@.)

Финансисты напомнили, что в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ только суточные не требуют документального подтверждения их использования. В отношении выплат, компенсирующих все остальные расходы налогоплательщика, связанные с командировкой, для их освобождения от налогообложения требуется документальное подтверждение произведенных расходов. Поэтому рассматриваемые выплаты могут быть учтены в составе доходов, освобождаемых от налогообложения, в полном объеме при наличии документального подтверждения произведенных за счет указанных выплат командировочных расходов (например, чеки из столовой, кафе или ресторана).

При этом финансисты посчитали, что в случае если требуемых документов нет, то от НДФЛ можно освободить рассматриваемые расходы в пределах 700 руб. в сутки при нахождении в командировке на территории России и 2500 руб. в сутки при нахождении в заграничной командировке. Так что у командированного работника даже как бы появляется свобода маневра (если она, конечно, не будет ограничена самим работодателем).

Однако многие работодатели все-таки выплачивают некую денежную компенсацию работнику, направленному в однодневную командировку. Облагается ли такая щедрость НДФЛ?

В письме Минфина России от 02.09.2015 N 03-04-06/50607 чиновники посчитали, что не облагается, но в ограниченных размерах.

Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, включая возмещение командировочных расходов.

Там же предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

При направлении работника в однодневную командировку, как полагают финансисты, суммы денежных средств, выплачиваемых работнику взамен суточных, освобождаются от налогообложения в размерах, предусмотренных в п. 3 ст. 217 НК РФ.

А потом идиллия рухнула... Появилось письмо Минфина России от 09.10.2015 N 03-03-06/57885, и все перевернулось с ног на голову. Оказалось, что чиновники для признания расходов работника в однодневной командировке оставляют даже не щелочку, а так - трещинку. По большому счету, каковы затраты работника в однодневной командировке? Правильно - проезд и питание.

Так вот, финансисты выступили против учета затрат на питание, даже если у работника будут на руках подтверждающие эти затраты документы: расходы по возмещению стоимости питания работников, находящихся в однодневной командировке, не могут рассматриваться в качестве иных расходов, связанных со служебной командировкой.

Рассуждения, прямо скажем, несколько странные. Получается, что если работник питается в двухдневной командировке, то расходы на его питание можно учесть в налоговых расходах, а если в однодневной - то нет. Но если следовать логике чиновников, работнику вообще незачем компенсировать стоимость питания в командировке. Ведь он будет чем-то питаться в любом случае - и дома, и на работе, и в командировке, - а значит, это его личные расходы, никак не связанные с деятельностью работодателя.

По счастью, налоговики относятся к этому вопросу более человечно.

В частности, в письме УФНС России по г. Москве от 08.10.2015 N 16-15/105572 налоговики высказали следующую позицию.

По общему правилу, в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, при условии что они произведены для деятельности, направленной на получение дохода.

Следует учитывать, что перечень расходов, которые налогоплательщики могут учесть в целях налогообложения прибыли, кроме прямо поименованных в ст. 270 НК РФ, является открытым, но при условии соответствия расходов требованиям ст. 252 НК РФ.

В силу ст. 168 ТК РФ порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.

Согласно п. 11 Положения о служебных командировках работникам возмещаются расходы по проезду и найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне постоянного места жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения руководителя компании.

При командировках в местность, откуда работник, исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы, имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.

Между тем в п. 24 данного Положения предусмотрено, что возмещение иных расходов, связанных с командировками, производится при представлении документов, подтверждающих эти расходы.

Таким образом, налогоплательщик имеет право учесть документально подтвержденные и экономически оправданные расходы, связанные с возмещением затрат на питание, произведенных работником, находящимся в служебной однодневной командировке, в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 30.07.2012 N А56-48850/2011 судьи также встали на сторону налогоплательщиков.

В ст. 264 НК РФ предусмотрено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки, в частности, на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами), суточные или полевое довольствие.

Судьи пришли к выводу о том, что расходы на выплату суточных при отъезде в командировку и возвращении из нее в один и тот же день (для организаций, финансируемых не из федерального бюджета) соответствуют критериям, установленным в ст. 252 НК РФ, т.е. документально подтверждены, связаны с производственной деятельностью и экономически оправданны. Следовательно, также расходы могут уменьшать облагаемую базу по налогу на прибыль, а также не могут рассматриваться как доход сотрудников компании, с которого уплачивается НДФЛ.

И, кстати, упаси Бог ошибиться с названием этих выплат. Вот назвал недальновидный бухгалтер выплату работнику в однодневной командировке суточными, и компания проиграла дело.

Суд указал следующее. В силу ст. 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных в ст. 265 НК РФ, убытки), произведенные (или понесенные) налогоплательщиком.

Расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные.

В ст. 253 НК РФ предусмотрено, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают прочие расходы.

В силу пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности суточные или полевое довольствие.

Далее суд сослался на п. 15 инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" (действовала в проверяемом периоде), где сказано, что при возможности командированного работника ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства суточные не выплачиваются.

В ст. 166 ТК РФ закреплено, что особенности направления работников в служебные командировки устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ.

В п. 11 Положения о служебных командировках определено, что при командировках в местность, откуда работник, исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы, имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.

В данном деле суд выяснил, что налогоплательщик в нарушение пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав расходов для целей налогообложения прибыли отнес суточные при направлении работников в командировку на одни сутки.

При этом из первичных документов следует, что выплаты в пользу работников налогоплательщика, связанные с режимом работы во время служебной командировки, являются именно суточными, а не иными компенсационными выплатами.

Положением компании-налогоплательщика об оплате труда подобные компенсационные выплаты, не являющиеся суточными, не предусмотрены.

См.: Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 30.01.2015 N Ф09-9855/14.

А вот Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 10.02.2016 N А64-2400/2014 было принято в пользу налогоплательщиков.

Налоговики решили, что в нарушение пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ компания неправомерно отнесла к расходам на командировки, учитываемым для целей налогообложения прибыли, затраты, связанные с выплатой суточных своим работникам по однодневным командировкам (суточные выплачивались в размере 700 руб.).

Данные выплаты были отражены в составе косвенных расходов как расходы на командировки.

Приказом по компании было утверждено положение о служебных командировках работников общества, в соответствии с которым направление работников в командировку производится служебным заданием, оформляется приказом с выдачей командировочного удостоверения, и определен размер суточных.

В этом положении было определено, что при командировке в местность, откуда работник, исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы, имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные выплачиваются дифференцированно в зависимости от населенного пункта, куда командируется работник.

Компания производила выплату суточных своим работникам по однодневным командировкам на основании авансовых отчетов, с прилагаемыми документами.

Налоговики посчитали, что в положении о служебных командировках работников компании, в авансовых отчетах указанные выплаты при направлении работников в однодневную командировку определены как суточные.

А в силу п. 11 Положения о служебных командировках суточные не выплачиваются при однодневной командировке.

Соответственно, расходы на выплату суточных при однодневных командировках не должны учитываться в целях налогообложения прибыли, даже если выплата суточных предусмотрена локальным нормативным актом компании.

Рассматривая данное дело и принимая решение в пользу налогоплательщика, суд указал, что хотя спорные выплаты, произведенные работникам компании, не являются суточными в силу определения, содержащегося в трудовом законодательстве, однако они могут быть признаны возмещением иных расходов, связанных со служебной командировкой.

В Налоговом кодексе РФ не установлен перечень первичных документов, подлежащих оформлению при совершении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, и не предусмотрены какие-либо специальные требования к их оформлению.

Следовательно, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в налоговых расходах нужно смотреть, есть ли у компании документы, однозначно подтверждающие ее расходы.

Представленных командировочных удостоверений, служебных заданий и авансовых отчетов вполне достаточно.

Таким образом, спорить с чиновниками по поводу компенсации питания работников во время их однодневных командировок все-таки можно. При этом, по нашему мнению, иметь при себе оправдательные документы (чеки из столовых, кафе, ресторанов, баров и т.п.) очень даже желательно.

И еще одна забавная ситуация.

Если работник, по независящим от него причинам (например, в связи с отменой рейса) остался в месте однодневной командировки на ночевку, то его однодневная командировка превращается в многодневную.

Предположим, из-за этого он опоздал на работу на несколько часов. (Но все-таки вышел.) Как быть?

Днем приезда из командировки считается дата прибытия поезда, самолета, автобуса или другого транспортного средства в место постоянной работы (п. 4 Положения о служебных командировках).

В рассматриваемой ситуации работник задержался в командировке не по своей вине, а в связи с отменой рейса, что следует считать вынужденной задержкой в пути. Соответственно, однодневная командировка автоматически становится многодневной.

На основании п. 9 Положения о служебных командировках за время вынужденной остановки в пути сохраняется средний заработок командированного работника.

Кроме этого, необходимо начислить суточные за этот день на основании п. 11 указанного Положения.

Суточные за время вынужденной остановки выплачиваются по решению руководителя компании при представлении документов, подтверждающих факт вынужденной задержки (п. 19 Положения о служебных командировках). Если по объективным причинам работник прибыл из командировки с задержкой, он должен представить, помимо проездных билетов, также оправдательные документы, подтверждающие причину задержки. В рассматриваемом случае таким документом может быть справка из аэропорта или от железной дороги и т.д.

Есть неопределенность с отражением такой ситуации в табеле учета рабочего времени (по форме N Т-12 и N Т-13).

Некоторые эксперты считают, что необходимо указать в день прибытия работника из командировки в табеле и то время, которое он числился в ней, и то время, которое он фактически отработал, указывая данные через дробь "К"/"Я".

По нашему мнению, в такой ситуации дни нахождения работника в командировке обозначаются в табеле буквенным кодом "К" или цифровым кодом "06". Продолжительность отработанного времени не указывается, так как за дни нахождения работника в служебной командировке ему следует выплачивать средний заработок, а не текущую заработную плату (см., например, письмо Роструда от 05.02.2007 N 275-6-0).

2. Работа в пути

Минтруд России в своем письме от 28.12.2015 N 17-3/В-641 напомнил работникам и работодателям, что в учете без правильно оформленных бумаг - никуда.

Речь идет о суточных для работников, трудовая деятельность которых проходит в пути. Оказывается, чтобы эти суточные не обложили обязательными страховыми взносами, нужно проявить смекалку.

Обратите внимание: письмо было написано в период, когда действовал Закон о страховых взносах. С января 2017 года, как всем известно, вместо этого Закона применяется гл. 34 НК РФ "Страховые взносы". Тем не менее письмо актуальности не потеряло, так как в рассматриваемой части ничего не изменилось.

В ч. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах определено, что объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц (сейчас - п. 1 ст. 420 НК РФ).

Согласно ч. 1 ст. 8 Закона о страховых взносах база для начисления страховых взносов для организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 данного Закона (сейчас - п. 1 ст. 421 НК РФ).

На основании пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (сейчас - пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ).

В соответствии со ст. 164 ТК РФ компенсация является денежной выплатой, установленной в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей.

При этом в силу ст. 166 ТК РФ служебные поездки работников, постоянная работа которых проходит в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.

Однако согласно ст. 168.1 ТК РФ таким работникам работодатель возмещает связанные со служебными поездками расходы, в том числе дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие).

Порядок и размеры возмещения указанных расходов, связанных со служебными поездками работников, а также перечень работ, профессий и должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашением или локальными нормативными актами. И если все правильно оформлено, то чиновники соглашаются с тем, что такие суточные не облагаются обязательными страховыми взносами.

(А вот и "ложка дегтя").

Исходя из положений ст. ст. 164 и 168.1 ТК РФ компенсации должны быть направлены именно на возмещение работникам понесенных расходов, в том числе связанных с проживанием работников вне места постоянного жительства, т.е. суточных. А это должно быть подтверждено документально.

Таким образом, помимо подтверждения самого разъездного характера работы, чиновники требуют, чтобы работники документально подтвердили целевое использование суточных работниками. В противном случае чиновники полагают, что такие выплаты не имеют компенсационный характер, а относятся к обычным выплатам в рамках трудовых отношений и подлежат обложению страховыми взносами в общем порядке независимо от их размеров, определенных в коллективном договоре.

В общем, теперь заменить обед в заведении общественного питания домашними бутербродами не получится. Впрочем, мы не сомневаемся, что работники найдут выход. Будут подбирать нужные им чеки в попутных харчевнях или корчмах, а то и за малую мзду договорятся с продавцами таких заведений о том, чтобы те заранее придерживали оставленные другими посетителями чеки за питание, т.е. обеспечили документальное подтверждение.

3. Страховые взносы

Чтобы у работодателей не возникло соблазна подменить заработную плату выплатой суточных тем сотрудникам, которые часто ездят в командировки, чиновники в письме Минфина России от 13.04.2017 N 03-15-06/22143 им кое о чем напомнили.

В соответствии с п. 2 ст. 422 НК РФ при оплате плательщиками расходов на командировки работников как в пределах территории России, так и за пределами территории России не подлежат обложению страховыми взносами суточные, предусмотренные в п. 3 ст. 217 НК РФ, в котором определено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории России и не более 2 500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

В случае если сумма суточных превышает 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории России и 2 500 руб. за каждый день нахождения в командировке за пределами территории России, сумма такого превышения облагается страховыми взносами в соответствии с п. 2 ст. 422 НК РФ.

"Спасибо за новацию" нужно сказать Федеральному закону от 03.07.2016 N 243-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование". Ранее в силу ч. 2 ст. 9 Закона о страховых взносах суточные не облагались обязательными страховыми взносами в тех размерах, которые были прописаны в коллективном договоре или локальном акте организации.

Кстати, а что делать тем, чья командировка началась еще в прошлом году, а закончилась только в этом? Ведь новые правила обложения сверхнормативных суточных начали действовать только с 1 января 2017 г.

Чиновники решили просто.

Согласно п. 1 ст. 424 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений для плательщиков страховых взносов - организаций определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника.

Согласно п. 10 Положения о служебных командировках работнику при направлении его в командировку выдается денежный аванс на оплату, в частности, дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточные).

И если суточные работнику начисляются до 1 января 2017 г., то к таким выплатам применяется законодательство о страховых взносах, действовавшее до 1 января 2017 г.

Если суммы суточных начисляются с указанной даты, то, соответственно, к таким выплатам применяются положения гл. 34 НК РФ (см. письмо Минфина России от 13.04.2017 N 03-15-06/22143).

Однако есть еще один вид суточных.

Согласно ст. 168.1 ТК РФ работникам, постоянная работа которых производится в пути или имеет разъездной характер, работодатель возмещает связанные со служебными поездками расходы по проезду, расходы по найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие), а также иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя, установленные коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами или трудовым договором.

Размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками указанных работников, устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также устанавливаться трудовым договором.

В письме Минфина России от 14.04.2017 N 03-04-06/22286 чиновники были вынуждены признать, что в такой ситуации у них нет оснований облагать "сверхнормативные" суточные ни НДФЛ, ни обязательными страховыми взносами.

В соответствии со ст. 166 ТК РФ служебные поездки работников, постоянная работа которых имеет место в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются. (А ведь ограничения по размеру суточных распространяются именно на командировки!)

С учетом норм ст. ст. 168.1 и 166 ТК РФ положения п. 3 ст. 217 НК РФ об освобождении от налогообложения в пределах 700 руб. сумм суточных в отношении компенсаций, выплачиваемых в соответствии со ст. 168.1 ТК РФ, не применяются.

В свою очередь, в п. 2 ст. 422 НК РФ установлено, что при оплате плательщиками расходов на командировки работников как в пределах территории Российской Федерации, так и за ее пределами не подлежат обложению страховыми взносами суточные, предусмотренные в п. 3 ст. 217 НК РФ. Соответственно, и здесь норматив для командировок не относится к разъездной работе.

Почему же тогда такая дискриминация в отношении командированных? Ведь многие бухгалтеры жалуются на то, что нормативы в 700 и 2 500 руб. давно уже устарели в силу всем известных событий. Почему такая милость к "разъездникам"?

Вряд ли это милость. Просто законодатели, как это часто бывает, внося изменения в НК РФ, просто забыли о суточных, предусмотренных в ст. 168.1 ТК РФ.

4. Нестандартные ситуации

Предположим, что сотрудник только вернулся из командировки и в тот же день отправился в новую командировку. Положены ли ему за этот день суточные в двойном размере?

На наш взгляд, нет.

Если работник возвращается из первой командировки и выезжает в новую в один день, то, как нам кажется, он продолжает в этот день все-таки находиться в одной командировке, а не в двух одновременно. Суточные выплачиваются за каждый день нахождения в служебной командировке, т.е. за время, проведенное в командировке, а не за количество командировок.

Впрочем, работодатель волен установить иной порядок коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Однако сомневаемся, что налоговики сочтут экономически обоснованной двойную выплату суточных за один и тот же день.

А что делать, если сотрудник прямо в день возвращения из командировки вышел на работу?

Здесь вообще нет никаких четких рекомендаций. По нашему мнению, эта ситуация остается на усмотрение работодателя. Нам кажется, что самым справедливым вариантом в такой ситуации было бы сохранение среднего заработка (ведь формально работник еще пребывает в командировке) и оплата фактически отработанного времени (ведь сотрудник действительно заработал эти деньги).

В любом случае порядок оплаты этих дней может быть закреплен локальным актом компании, т.е. установлен работодателем.

VI. ОПЛАТА КОМАНДИРОВКИ

Когда работодатель отправляет сотрудника в командировку, он должен обеспечить его средствами на текущие расходы.

Напомним, что в ст. 168 ТК РФ указано, что командированному работнику возмещаются:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Разумеется, для самого работника это никакой не доход, а всего-навсего возмещение средств, потраченных им в интересах работодателя. При этом сотрудник должен получить и какое-то вознаграждение за свой труд.

В ст. 167 ТК РФ прописано, что при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы и среднего заработка.

Вот об этом самом среднем заработке мы и поговорим далее.

Особенно нас будут интересовать ситуации, когда у командированного работника повышается оклад в расчетном периоде: непосредственно перед командировкой и во время командировки.

1. Исчисление среднего заработка

Все, что касается вопросов исчисления среднего заработка, можно найти в Положении о среднем заработке.

Как указано в п. 9 Положения о служебных командировках, средний заработок за период нахождения работника в командировке, а также за дни нахождения в пути сохраняется за все дни работы по графику, установленному в командирующей организации.

В ст. 139 ТК РФ для всех случаев определения размера средней заработной платы устанавливается единый порядок ее исчисления. Трудовым законодательством предусмотрена обязанность работодателя производить расчет среднего заработка работника исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно).

В силу п. 5 Положения о среднем заработке при исчислении среднего заработка из расчетного периода исключается время, а также начисленные за это время суммы, если:

- за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством РФ;

- работник получал "больничные";

- работник не работал в связи с простоем по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;

- работник не участвовал в забастовке, но в связи с этой забастовкой не имел возможности выполнять свою работу;

- работнику предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства;

- работник в других случаях освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством РФ.

Таким образом, если сотрудник часть своей деятельности в компании проводит в командировках, то и время командировок, и начисленные в это время суммы в расчете среднего заработка для новой командировки не учитываются.

2. Изменение доходов

Прежде всего следует отметить, что пересчет среднего заработка происходит только тогда, когда повышается оплата труда всех без исключения работников компании, а не отдельного конкретного работника (см., например, письмо Роструда от 31.10.2008 N 5920-ТЗ).

В письме Минтруда России от 18.08.2015 N 14-1/В-623 чиновники, со ссылкой на п. 16 Положения о среднем заработке, подтвердили эту точку зрения. Также они обратили внимание на следующее.

Если повышаются тарифные ставки, оклады, денежное вознаграждение, то средний заработок повышается на коэффициенты, которые рассчитываются путем деления вновь установленных тарифных ставок, окладов или денежного вознаграждения на ранее установленные.

Если при повышении тарифных ставок, окладов или денежного вознаграждения изменяются перечень ежемесячных выплат к ним и (или) их размеры, то средний заработок повышается на коэффициенты, которые рассчитываются путем деления вновь установленных тарифных ставок, окладов или денежного вознаграждения и ежемесячных выплат на ранее установленные тарифные ставки, оклады или денежное вознаграждение и ежемесячные выплаты.

При повышении среднего заработка учитываются выплаты, установленные к тарифным ставкам, окладам и денежному вознаграждению в виде процентов или кратности в фиксированном размере. Если такие выплаты установлены в диапазоне значений, то тогда они учету не подлежат. (Например, это выплаты, установленные, скажем, в размере от 10 до 50% от должностного оклада, до 100% от оклада или до двух окладов.)

Кроме этого, выплаты, установленные не по отношению к тарифным ставкам, окладам или денежному вознаграждению, не подлежат корректировке при повышении в расчетном периоде тарифных ставок, окладов или денежного вознаграждения.

3. Пересчет среднего заработка

Вариант первый - "заранее".

Если повышение произошло в расчетный период, то выплаты, как уже было сказано, учитываемые при определении среднего заработка и начисленные в расчетном периоде за предшествующий повышению период времени, повышаются на коэффициенты увеличения. Они рассчитываются путем деления тарифной ставки, оклада, денежного вознаграждения, установленных в месяце последнего их повышения, на тарифные ставки, оклады, денежное вознаграждение, установленные в каждом из месяцев расчетного периода.

В АО "Мрамор" с 1 апреля 2017 г. произошло повышение окладов на 20% без изменения системы оплаты труда.

У командированного сотрудника до даты повышения оклад был равен 40 тыс. руб.

С 1 апреля 2017 г. оклад у работника составляет 48 тыс. руб. (40 000 руб. x 1,2).

Таким образом, для периода с 1 апреля 2016 г. по 31 марта 2017 г. включительно коэффициент для пересчета равен 1,2 (48 000 : 40 000).

С 12 сентября 2017 г. сотрудника отправили на пять рабочих дней в командировку.

Расчетным периодом для него будет период с 1 сентября 2016 г. по 31 августа 2017 г. включительно.

При этом за период с 1 сентября 2016 г. по 31 марта 2017 г. работнику был начислен доход в размере 222 780 руб. С учетом коэффициента повышения в размере 1,2 сумма для расчета среднего заработка составит 267 336 руб. (222 780 руб. x 1,2).

Предположим, что за период с 1 апреля по 31 августа 2017 г. сотруднику будет начислено 116 890 руб.

Допустим, что за период с 1 сентября 2016 г. по 31 августа 2017 г. сотрудником будет отработано 212 дней.

Таким образом, средний дневной заработок работника составит 1812,39 руб. ((267 336 руб. + 116 890 руб.) : 212 раб. дн.).

Следовательно, сумма выплаты за время командировки будет равна 9061,95 руб. (1812,39 руб./дн. x 5 раб. дн.).

Обратите внимание: даже если начало командировки приходится на конец одного месяца, а окончание - на начало другого (например, командировка с 27 сентября 2017 г. по 6 октября 2017 г.), в порядке расчета среднего дневного заработка это ничего не меняет. Ведь средний заработок рассчитывается исходя из 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом вся продолжительность командировки принимается за единый период.

Однако необходимо помнить, что для целей налогового учета разделение в описываемой ситуации произвести придется. Сумму сохраняемого среднего заработка нужно включать в состав налоговых расходов пропорционально дням, приходящимся на каждый месяц командировки в отдельности, так как средний заработок, сохраняемый за это время, в силу п. 6 ст. 255 НК РФ относится к расходам на оплату труда. А согласно п. 4 ст. 272 НК РФ расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 НК РФ расходов на оплату труда.

Вариант второй - "в промежутке".

Если повышение произошло после расчетного периода, но до отправки работника в командировку, то индексация среднего заработка проводится по правилам, изложенным в п. 16 Положения о среднем заработке.

В данном случае необходимо проиндексировать не выплаты, относящиеся к расчетному периоду, а саму сумму среднего заработка, который исчислен за расчетный период.

Обратите внимание: если при расчете среднего заработка бухгалтер использовал также выплаты, которые корректировке не подлежат (например, выплаты работнику, установленные в твердой сумме), то просто скорректировать исчисленную сумму среднего заработка нельзя. В этом случае средний заработок нужно будет разложить на составные элементы и скорректировать только ту часть, корректировка которой разрешена Положением о среднем заработке. Если некорректируемых выплат в расчетном периоде не было, то данная ситуация даже проще, чем предыдущая, так как корректировке элементарно подлежит итоговая сумма среднего заработка.

В АО "Чайка" с 1 сентября 2016 г. произошло повышение окладов на 25% без изменения системы оплаты труда.

Сотрудник был отправлен в командировку на пять рабочих дней с 12 сентября 2016 г.

Его прежний оклад был равен 45 тыс. руб. Кроме этого, он получал 10 тыс. руб. в твердой сумме за руководство отделом.

За расчетный период (с 1 сентября 2015 г. по 31 августа 2016 г.) сотруднику было начислено 460 тыс. руб. собственно за работу и 120 тыс. руб. - выплата за руководство отделом.

За указанный период сотрудник отработал 235 дней.

Тогда его средний дневной заработок с учетом повышающего коэффициента будет равен 2957,44 руб. (460 000 руб. x 1,25 : 235 раб. дн. + 120 000 руб. : 235 раб. дн.).

Следовательно, сумма выплаты за время командировки составит 14 787,2 руб. (2957,44 руб./дн. x 5 раб. дн.).

Вариант третий - "в процессе".

Если повышение произошло в тот момент, когда сотрудник уже находится в командировке, то согласно п. 16 Положения о среднем заработке часть среднего заработка повышается с даты увеличения тарифной ставки, оклада или денежного вознаграждения до окончания указанного периода.

Таким образом, в рассматриваемом случае необходимо индексировать сумму среднего дневного заработка, которая уже начислена командированному работнику.

Здесь уместно вспомнить о письме Минтруда России от 13.08.2015 N 14-1/В-608, касающемся оплаты работы командированного работника в выходные и праздничные дни.

Оплата труда в случае привлечения работника к работе в выходные и нерабочие праздничные дни в период командировки регулируется в п. 5 Положения о служебных командировках, согласно которому оплата труда за указанные дни производится в соответствии с трудовым законодательством РФ. Иначе говоря, для определения размера оплаты за работу в период командировки в выходной или нерабочий праздничный день работодателям следует руководствоваться ст. 153 ТК РФ.

Согласно этой статье по общему правилу работа в выходной и праздничный день оплачивается в двойном размере. (Из этого можно сделать вывод, что если сотрудник трудится в нерабочий день в командировке, то средний заработок за этот день начисляется ему в двойной сумме.)

В ст. 153 ТК РФ также сказано, что по желанию работника, работавшего в выходной или нерабочий праздничный день, ему может быть предоставлен другой день отдыха. В этом случае работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в одинарном размере, а день отдыха оплате не подлежит.

Чиновники особо отметили, что время нахождения работника в служебной командировке, в том числе время привлечения к работе в период командировки ввиду необходимости в выходные или праздничные дни, а также начисленные за это время суммы исключаются при исчислении среднего заработка.

Сотрудник АО "СМУ-88" будет отправлен в командировку с 7 по 19 сентября 2017 г. включительно. Поскольку стройка, на которую он будет откомандирован, ведется без выходных и праздников, 9, 10, 16 и 17 сентября ему придется работать полный рабочий день. При этом будем исходить из того, что командированный работник, по устной договоренности с работодателем, добровольно откажется от предоставления других дней отдыха.

Оклад сотрудника - 140 тыс. руб. Предположим, что с 11 сентября 2017 г. в компании произойдет повышение окладов на 15%.

Допустим, что за расчетный период (с 1 сентября 2016 г. по 31 августа 2017 г.) сотруднику будет начислено 1 380 000 руб., при этом он отработает 274 дня.

Следовательно, средний дневной заработок сотрудника составит 5036,5 руб. (1 380 000 руб. : 274 дн.).

Исходя из этого за первые четыре дня командировки сотруднику будет начислено 30 219 руб. (2 дн. x 5036,5 руб./дн. + 2 дн. x 2 x 5036,5 руб./дн.).

А за последующие девять дней ему следует начислить выплату с учетом повышающего коэффициента. Начисленная сумма будет равна 63 711,73 руб. ((7 дн. x 5036,5 руб./дн. + 5036,5 руб./дн. x 2 x 2) x 1,15).

Таким образом, всего за время командировки сотруднику будет начислено 93 930,73 руб. (30 219 + 63 711,73).

Кстати, иногда встречаются ситуации, когда по основному месту работы сотрудник трудится неполный рабочий день, а в командировке ему приходится работать полный рабочий день и даже более того.

Как оплачивать ему этот день в командировке?

Мы полагаем, что для этого работодателю придется разделить величину полученного дневного среднего заработка на величину неполного рабочего времени в часах.

Дело в том, что в ст. 139 ТК РФ не предусмотрено особенностей для рассматриваемой ситуации. Фактически выходит, что в результате обычного расчета мы получаем для данного работника средний дневной заработок, но только относительно его неполного рабочего времени.

Если же в командировке он работает полный рабочий день, то получается, что на основании ст. ст. 97, 99 ТК РФ имеет место факт сверхурочной работы. Такая работа оплачивается по правилам ст. 152 ТК РФ: за первые два часа работы - не менее чем в полуторном размере, за последующие часы - не менее чем в двойном размере.

При этом работодателю нужно еще до начала командировки договориться с принимающей стороной об учете ею фактически отработанного работником в командировке времени и передаче этих данных работодателю. Это необходимо для того, чтобы определить, сколько часов командированного работника нужно оплачивать в полуторном размере, а сколько - в двойном.

Сотрудник ООО "Самоцвет" будет отправлен в командировку на пять рабочих дней с 12 сентября 2017 г.

В обществе он трудится неполный рабочий день - по четыре часа в день.

Его оклад равен 20 тыс. руб.

Предположим, что за расчетный период (с 1 сентября 2016 г. по 31 августа 2017 г.) сотруднику будет начислено 190 тыс. руб.

Допустим, что за указанный период сотрудник отработает 230 дней.

Его средний дневной заработок равен 826,09 руб. (190 000 руб. : 230 дн.).

В месте командировки он будет трудиться восемь часов в день.

Нам нужно посчитать его средний часовой заработок. Он равен 206,52 руб./ч. (826,09 руб./дн. : 4 ч.).

Соответственно, один день в командировке должен оплачиваться следующим образом: 2271,72 руб./дн. (206,52 руб./ч. x 4 ч. + 206,52 руб./ч. x 1,5 x 2 ч. + 206,52 руб. x 2 x 2 ч.).

Общая сумма за время командировки составит 11 358,6 руб. (5 раб дн. x 2271,72 руб./дн.).

Обратите внимание: работнику во время командировки вовсе не обязательно должен быть выплачен именно средний заработок. Работодатель имеет право платить командированному сотруднику обычную заработную плату.

В некоторых ситуациях сохраняемый средний заработок может оказаться ниже заработной платы, что работника не устраивает. А отказаться от командировки работник не имеет права, так как это будет расценено как нарушение трудовой дисциплины.

Работнику с повременно-премиальной системой оплаты труда вместо сохранения среднего заработка за время нахождения в командировке вполне может выплачиваться обычная заработная плата. Статья 167 ТК РФ этому никак не мешает. Просто такая особенность должна фиксироваться в положении об оплате труда.

Итак, если выплата заработной платы вместо среднего заработка во время командировки не ухудшает положения работника, то никаких препятствий со стороны законодательства в такой замене нет.

4. Районные коэффициенты

В письме Роструда от 15.01.2016 N ТЗ/23333-6-1 рассмотрена ситуация, когда работник компании, находящейся в зоне, где заработная плата увеличивается на соответствующий коэффициент, фактически работает в другой зоне, с другим коэффициентом. Какой размер коэффициента нужно применить к оплате его труда?

В соответствии со ст. 315 ТК РФ оплата труда в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях производится с применением районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате.

Согласно ст. 316 ТК РФ размер районного коэффициента и порядок его применения устанавливаются Правительством РФ.

Суммы указанных расходов относятся к расходам на оплату труда в полном размере.

В Обзоре практики рассмотрения судами дел, связанных с осуществлением гражданами трудовой деятельности в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, утвержденном Президиумом Верховного Суда РФ 26 февраля 2014 г., изложена позиция, согласно которой по общему правилу труд работника используется по месту работы.

Но труд отдельных работников может быть организован вне места нахождения работодателя, его представительства, филиала, иного обособленного структурного подразделения. Если в таких случаях выполнение работником трудовой функции производится в районе Крайнего Севера или местности, приравненной к районам Крайнего Севера, то суды, принимая во внимание фактическое место работы работника, приходят к правильному выводу о начислении к его заработной плате соответствующего коэффициента и процентной надбавки.

Районный коэффициент и процентная надбавка начисляются к заработной плате работника в зависимости от места выполнения им трудовой функции, а не от места нахождения работодателя, в штате которого состоит работник.

Обратите внимание: все это не имеет никакого отношения к командировкам.

В вопросе командировок наблюдается совершенно парадоксальная ситуация.

Так, например, если компания с юга России отправляет своего работника на Крайний Север, то ему никаких надбавок не полагается.

Гарантии при направлении работника в командировку установлены в ст. ст. 167 и 168 ТК РФ. Ни там, ни где либо еще не предусмотрено, что командированному работнику полагаются выплаты с учетом повышенного районного коэффициента, применяемого на территории, на которой работник находился в командировке.

А вот если работник с Крайнего Севера отправляется в командировку на юг России, то он фактически пользуется районным коэффициентом.

Дело в том, что ст. 167 ТК РФ гарантирует командированному работнику сохранение места работы и среднего заработка. А в пп. "л" п. 2 Положения о среднем заработке определено, что для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, связанные с условиями труда, в том числе выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда (в виде коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате). Поэтому при расчете среднего заработка, сохраняемого за работником, направленным в служебную командировку, необходимо учитывать районный коэффициент.

Справедливо ли это? На наш взгляд, нет. Но таково ныне действующее законодательство.

5. Оплата при простое

Приехал сотрудник в командировку, а там - производственные проблемы. Простой. Работник вроде бы и в командировке, но в то же время не работает. Как ему платить?

Согласно ст. 72.2 ТК РФ простой - это временная приостановка работы по причинам экономического, технологического, технического или организационного характера.

В силу ст. 157 ТК РФ время простоя по причинам, не зависящим от работодателя и работника, оплачивается в размере не менее двух третей тарифной ставки, оклада, рассчитанных пропорционально времени простоя.

Однако законодательством РФ не предусмотрена возможность работодателя оплатить дни командировки ниже среднего заработка работника, если в эти дни у принимающей стороны был объявлен простой по причинам, не зависящим от работодателя и работника.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации работодатель должен выплатить работнику средний заработок за те дни командировки, в которые он не выполнял служебное задание из-за возникновения простоя у принимающей стороны по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон.

VII. МЕДИЦИНА

Иногда работодатели заключают договоры ДМС для сотрудников, которые отправляются в длительную командировку, чтобы они могли получить там медицинские услуги в случае необходимости.

Заключать такие договоры на срок менее года очень невыгодно. Но бывают случаи, когда или работник очень ценный, и работодатель готов понести убытки, или командировка настолько долгая, что превышает календарный год. И договоры заключают.

Есть и другие варианты для подстраховки своих командированных сотрудников по части медицины.

1. Добровольное медицинское страхование

1.1. Гражданское законодательство

Как указано в ст. 938 ГК РФ, в качестве страховщиков договоры страхования могут заключать юридические лица, имеющие разрешения (лицензии) на осуществление страхования соответствующего вида. Требования, которым должны отвечать страховые организации, порядок лицензирования их деятельности и надзор за этой деятельностью определяются законами о страховании.

Страховыми медицинскими организациями могут быть юридические лица, которые производят медицинское страхование и имеют лицензию на право заниматься медицинским страхованием. Это следует из ст. 32 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации".

При оказании услуг медицинская организация должна соблюдать все требования и ограничения, установленные Законом РФ "О защите прав потребителей".

Сторонами договора добровольного медицинского страхования выступают компания-работодатель и страховая компания.

Первая обязуется уплатить страховую премию (или уплачивать страховые взносы), а вторая - оказывать работникам медицинскую помощь в согласованном объеме. Для этого страховые медицинские компании заключают договоры с медицинскими организациями, которые и оказывают непосредственно медицинские услуги.

Общие требования к форме и к условиям договора страхования определены в ст. ст. 940 - 944 и 970 ГК РФ, они распространяются на договор добровольного медицинского страхования.

Во-первых, договор страхования должен быть обязательно заключен в письменной форме. Несоблюдение этого требования влечет недействительность договора.

Во-вторых, договор страхования, если в нем самом не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или ее первого взноса (п. 1 ст. 957 ГК РФ).

Договор страхования является взаимным (двусторонне обязывающим), возмездным (необходимым условием добровольного медицинского страхования является уплата страховой премии (страховых взносов) и страхового тарифа), целевым (обеспечение возможной потребности). Для такого договора характерна непредсказуемость (случайность) событий, составляющих страховой случай. И такой договор носит рисковый характер.

В настоящее время, основываясь на п. 3 ст. 940 ГК РФ, каждый страховщик имеет свою собственную стандартную форму договора ДМС.

Тем не менее некоторые положения должны быть в договоре обязательно.

Во-первых, это срок действия договора (без него договор считается недействительным).

Во-вторых, момент вступления договора в действие. Здесь возможны два варианта:

1) или он вступает в силу с момента его подписания;

2) или на основании п. 1 ст. 957 ГК РФ - с момента уплаты первого страхового взноса.

В-третьих, нужно оговорить период, с которого застрахованные работники могут получать медицинскую помощь по заключенному договору. Дело в том, что даже здесь возможны три разных варианта:

1) оплачивается медицинская помощь работникам, которую начали оказывать еще до момента заключения данной сделки и которая, соответственно, будет завершена уже после вступления договора в силу;

2) оплачивается медицинская помощь, которую начали оказывать после вступления договора в силу;

3) указывается дата, с которой можно будет получать медицинскую помощь по данному договору (например, с 1-го числа месяца, следующего за месяцем заключения договора).

В-четвертых, необходимо указать численность и имена застрахованных лиц (как правило, этот список оформляют в виде приложения к договору). При заключении договора добровольного медицинского страхования работодателем в отношении своих работников он является страхователем, а работники - застрахованными лицами.

В-пятых, в договоре должны быть указаны виды страховых случаев и исключения из них, на которые не распространяется действие страховки.

Страховым случаем по добровольному медицинскому страхованию, как правило, является обращение работника за оказанием медицинских услуг, предусмотренных программой страхования, в медицинское учреждение, входящее в перечень медицинских учреждений, включенных в данную программу.

Подробный перечень медицинских услуг должен быть приведен в приложении к договору добровольного медицинского страхования. В договоре можно предусмотреть, что не является страховым случаем обращение за медицинской помощью при получении травмы в состоянии алкогольного, наркотического или иного подобного опьянения.

В-шестых, в договоре должны быть подробно и однозначно прописаны размер, сроки и порядок внесения страховых взносов (например, разовым взносом или в рассрочку). Как правило, в случае несвоевременной уплаты страхового взноса страховка теряет свою силу.

В-седьмых, оговаривается размер страховой суммы. На основании п. 1 ст. 934 ГК РФ право на получение страховой суммы принадлежит лицу, в пользу которого заключен договор. При наступлении страхового случая застрахованный работник должен получить медицинскую помощь, а медицинское учреждение - оплату услуг по установленным в договоре тарифам.

Зачастую страховые компании оговаривают, что не станут оплачивать медицинскую помощь, стоимость медикаментов и медицинских услуг, полученных по инициативе застрахованного работника компании в медицинских учреждениях, не определенных в договоре страхования или не согласованных со страховой компанией.

При отсутствии в данном лечебном учреждении необходимых специалистов или диагностической аппаратуры застрахованному работнику разрешаются консультации и исследования в другом лечебном учреждении, но только из числа тех, которые сотрудничают со страховой компанией.

Однако сама страховая компания обязана ознакомить компанию, страхующую своих работников, со списком медицинских организаций, с которыми она сотрудничает.

Страхователь должен обладать самой полной информацией о том, куда его работники смогут обратиться в случае возникновения проблем со здоровьем.

Застрахованные по договору ДМС имеют право выбора медицинской организации для лечения. К какой медицинской организации прикрепиться, выбирают лишь клиенты страховой компании еще до подписания страхового договора. Страховая компания имеет право только предоставить список медицинских организаций или предложить его.

1.2. Налог на прибыль

При выполнении определенных условий затраты на ДМС можно учесть в налоговых расходах.

Затраты на ДМС включены в расходы на оплату труда, перечень которых дан в ст. 255 НК РФ. В п. 16 ч. 2 этой статьи указано, что к расходам на оплату труда относятся, в частности, суммы платежей или взносов работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей или взносов работодателей по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в России.

В случаях добровольного страхования указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, а также расходы работодателей по договорам на оказание медицинских услуг, заключенным в пользу работников на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на ведение медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6% от суммы расходов на оплату труда.

При расчете предельных размеров платежей или взносов, исчисляемых в соответствии с п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ, в расходы на оплату труда не включаются суммы платежей или взносов, предусмотренные в этом пункте.

Согласно п. 3 ст. 318 НК РФ в случае, если в отношении отдельных видов расходов предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения прибыли, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом по расходам налогоплательщика, связанным с добровольным страхованием или пенсионным обеспечением своих работников, для определения предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде начиная с даты вступления такого договора в силу.

Другими словами, в расчет принимаются расходы на оплату труда, произведенные "начиная с даты вступления такого договора в силу", при условии, что он вступил в силу в текущем году.

Таким образом, заключая договор страхования, для удобства учета желательно указать, что договор вступает в силу с 1-го числа месяца, следующего за месяцем уплаты страховой премии. В противном случае бухгалтеру придется рассчитывать сумму расходов на оплату труда за часть месяца.

Условия договора добровольного медицинского страхования могут предусматривать уплату страховых взносов единовременным платежом или в рассрочку. В этих случаях налогоплательщикам, использующим для расчета налога на прибыль метод начисления, необходимо выполнять правила п. 6 ст. 272 НК РФ. В нем сказано, что расходы по обязательному и добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном или налоговом периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены или выданы из кассы денежные средства на оплату страховых взносов. (Напомним, что для целей уплаты налога на прибыль установлены три отчетных периода - первый квартал, первое полугодие и девять месяцев или месяц, два месяца, три месяца и т.д.) А в случае если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страховой премии в рассрочку, по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов, пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

По нашему мнению, это означает, что учитывать расходы по страхованию в целях расчета налога на прибыль нужно по каждому осуществленному платежу равномерно по оставшемуся сроку действия договора начиная с даты осуществления платежа, пропорционально количеству дней действия договора в отчетном периоде с даты осуществления платежа.

Иными словами, расход равен сумме платежа, разделенной на оставшийся срок действия договора с даты этого платежа и умноженной на срок действия договора в отчетном периоде совершения данного платежа.

Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Предположим, что работодатель обеспечивает ДМС не для всех работников, а только для части своих сотрудников - именно тех, кто уезжает в длительную командировку. Возникает вопрос: а как считать лимит в 6% от суммы оплаты труда? Исходя из оплаты труда застрахованных работников? Или можно взять оплату труда по всей компании в целом?

Элементарная логика подсказывает нам, что в расчет надо брать оплату труда только застрахованных работников. Но на самом деле это не так. Дело в том, что в п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ сказано, что рассчитывать данный норматив нужно исходя из расходов на оплату труда. В нем не уточняется, что брать в расчет можно только оплату труда застрахованных работников. Поскольку такого уточнения нет, то даже если работодатель страхует только командированных работников, для расчета норматива можно брать общую заработную плату всей компании.

И еще один вопрос: как вести расчет норматива, если договор ДМС вступил в силу не с 1-го числа месяца (как хотелось бы), а где-то в его течении (например, начиная со срока командировки)?

В этом случае заработок сотрудников придется делить на две неравные части, в зависимости от способа начисления оплаты труда.

Для сотрудников, которым начисляют заработную плату повременно, начисленную оплату труда следует разделить на число календарных дней месяца и умножить на число дней действия договора в указанном месяце.

Для сотрудников, которым начисляют заработную плату сдельно, сумму оплаты труда, участвующей в расчете лимита, следует определять исходя из выработки, приходящейся на дни действия договора.

Обратите внимание: если по итогам налогового периода окажется, что величина взносов, приходящаяся на этот период, превышает 6%-ный лимит, сумма превышения уже не может быть учтена в налоговых расходах. Причем, если срок действия договора приходится на два налоговых периода, сумма превышения, "потерянная" в одном налоговом периоде, никак не может быть учтена в другом.

Вправе ли компания при исчислении налога на прибыль учитывать страховые взносы по договору ДМС, если страховая компания до истечения срока действия этого договора передала свои обязательства другому страховщику?

Вполне даже вправе. Порядок передачи обязательств, принятых страховщиком по договорам страхования, регулируется в соответствии с общим порядком перемены лиц в обязательстве, установленным в гл. 24 ГК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных Законом РФ "Об организации страхового дела в Российской Федерации".

Согласно п. 1 ст. 26.1 этого Закона страховщик (за исключением общества взаимного страхования) может передать, а в случаях, предусмотренных законодательством РФ, обязан передать обязательства по договорам страхования (страховой портфель) одному страховщику или нескольким страховщикам (за исключением общества взаимного страхования), удовлетворяющим требованиям финансовой устойчивости и платежеспособности с учетом вновь принятых обязательств и имеющим лицензии на осуществление видов страхования, по которым передается страховой портфель (замена страховщика).

Как было указано в письме Минфина России от 11.11.2011 N 03-03-06/3/12, в случае если обязательства по договору добровольного личного страхования сотрудников организации страховая компания передает другому страховщику или страховщикам, страхователь вправе продолжать включать суммы взносов по такому договору в состав расходов для целей налогообложения прибыли.

Аналогичный подход применяется в ситуации, когда передача обязательств по договору страхования работников происходит не в добровольном порядке, а по основаниям, предусмотренным в ст. ст. 57 и 58 ГК РФ, т.е. в порядке реорганизации первоначального страховщика.

Неприятности могут возникнуть в той ситуации, когда компания сама прекращает договор ДМС, чтобы заключить договор с другой страховой компанией без перерыва в сроках страхования и без изменения страховой программы, но на более выгодных условиях.

Как было сказано в письме Минфина России от 07.06.2011 N 03-03-06/1/327, в такой ситуации компания не может учесть в расходах страховые взносы за месяцы действия расторгнутого договора, так как нарушены условия о сроке, предусмотренные в п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ. Договор заключался на год, а фактически просуществовал менее года.

1.3. НДФЛ

Особенности определения налоговой базы по НДФЛ по договорам страхования прописаны в п. 3 ст. 213 НК РФ. В нем говорится, что при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей или из средств компаний или предпринимателей, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они вносят страховые взносы, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования.

Исходя из пп. 3 п. 1 ст. 213 НК РФ, под договорами добровольного личного страхования следует понимать договоры, предусматривающие выплаты на случай смерти, причинения вреда здоровью или возмещения медицинских расходов застрахованного лица (за исключением оплаты стоимости санаторно-курортных путевок).

Это означает, что работнику, застрахованному его работодателем по договору добровольного медицинского страхования платить НДФЛ не нужно.

Что касается дохода сотрудника в виде страховой выплаты, которую он может получить в связи с наступлением страхового случая, то этот доход также не облагается НДФЛ на основании п. 1 ст. 213 НК РФ.

1.4. Обязательные страховые взносы и взносы на страхование

от несчастных случаев на производстве

Нужно ли облагать взносы ДМС обязательными страховыми взносами в Пенсионный фонд России, ФСС России и ФФОМС?

Не нужно. Этот вопрос регламентируется гл. 34 НК РФ.

В пп. 5 п. 1 ст. 422 НК РФ установлено, что не облагаются страховыми взносами суммы страховых платежей по обязательному страхованию работников, производимому плательщиком страховых взносов в порядке, установленном законодательством РФ, суммы платежей или взносов плательщика страховых взносов по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц, суммы платежей или взносов плательщика страховых взносов по договорам на оказание медицинских услуг работникам, заключаемым на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на ведение медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством РФ.

Таким образом, если договор ДМС заключен на срок от одного года и более, то платежи по нему страховыми взносами не облагаются.

Обратите внимание: если договор со страховой организацией будет заключен на срок менее года, то платежи или взносы по нему будут облагаться страховыми взносами.

Иначе говоря, в облагаемую базу по каждому застрахованному работнику придется включить приходящуюся на него часть платежа или взноса по договору.

На сегодняшний день на доход в отношении каждого застрахованного работника страхователь обязан на основании ст. 426 НК РФ начислить обязательные страховые взносы:

- в Пенсионный фонд России - 22%;

- в ФСС России - 2,9%;

- в ФФОМС - 5,1%.

Таким образом, фактическая финансовая стоимость ДМС увеличивается для компании на 30% (22% + 2,9% + 5,1%), что, очевидно, делает заключение подобных договоров со сроком менее года крайне невыгодным соглашением.

2. Оплата работодателем лечения, лекарств и медицинского

обслуживания командированных работников

Как видите, если командировка длится менее года (а таких подавляющее большинство), заключать ради этого договор ДМС можно, но экономически очень невыгодно.

Можно ли не заключать договор ДМС, но тем не менее помочь командированному работнику в случае его болезни?

Как правило, помощь со стороны предприятия требуется тогда, когда само лечение или необходимые лекарства очень дороги. Некоторое представление о таких болезнях и лекарствах может дать Постановление Правительства РФ от 19.03.2001 N 201 "Об утверждении Перечней медицинских услуг и дорогостоящих видов лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации, лекарственных средств, суммы оплаты которых за счет собственных средств налогоплательщика учитываются при определении суммы социального налогового вычета".

Сразу отметим, что у работодателя есть несколько способов оказания медицинской поддержки своему сотруднику:

1) оказать материальную помощь, прямо выплатив деньги на руки сотруднику и не требуя отчета об их использовании;

2) оплатить работнику дорогостоящую операцию или лечение на основании трудового или коллективного договора;

3) заключить прямой договор с медицинским учреждением, в соответствии с которым сотрудники компании будут пользоваться услугами этого учреждения.

2.1. Оказание материальной помощи

Рассматриваемый способ удобен тем, что работодателю нет необходимости контролировать процесс использования выделенных средств. Сотрудник сам ищет врачей, и сам оплачивает лечение. Оформляет он при этом какие-либо документы или нет - это его личное дело. Участие предприятия в этой ситуации (за исключением самого факта выплаты денег работнику) минимально.

Налог на прибыль.

Как гласит п. 23 ст. 270 НК РФ, при расчете налога на прибыль не учитываются расходы в виде сумм материальной помощи работникам, в том числе на социальные потребности.

Это означает, что материальную помощь на лечение сотрудника для целей налогового учета принять нельзя.

НДФЛ.

Не облагаются НДФЛ суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, а также бывшим сотрудникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту, в части, не превышающей 4 тыс. руб. за налоговый период. Так гласит п. 28 ст. 217 НК РФ.

Соответственно, все, что выходит за рамки этой суммы, НДФЛ облагается.

Обязательные страховые взносы и взносы на страхование от несчастных случаев на производстве.

Не облагаются обязательными страховыми взносами следующие случаи:

- если работнику выдана материальная помощь в размере, не превышающем 4 тыс. руб. на одного работника за расчетный период (пп. 11 п. 1 ст. 422 НК РФ);

- если единовременная материальная помощь выдана физическим лицам в целях возмещения материального ущерба или вреда здоровью, причиненного чрезвычайным обстоятельством, стихийным бедствием, а также пострадавшим от террористических актов на территории России (пп. 3 п. 1 ст. 422 НК РФ).

Аналогичные основания для освобождения от обложения страховыми взносами предусмотрены в пп. 3 и 12 п. 1 ст. 20.2 Закона о страховании несчастных случаев.

2.2. Оплата лечения или лекарств на основании коллективного

или трудового договора

Для оплаты лечения или лекарств для командированного работника потребуются документы. Их перечень законодательно не определен. Поэтому, чем их будет больше, тем лучше.

Мы рекомендуем следующий перечень.

Во-первых, это копия договора на оказание медицинских услуг с медицинским учреждением, где должен быть указан номер лицензии на осуществление медицинской деятельности.

Во-вторых, справка об оплате медицинских услуг по форме, утвержденной Приказом Минздрава России и МНС России от 25.07.2001 N 289/БГ-3-04/256, выданная учреждениями здравоохранения, имеющими соответствующую лицензию.

В-третьих, документы, подтверждающие оплату лечения (кассовый чек, корешок к приходному кассовому ордеру, платежное поручение и т.п.).

Если производилась оплата медицинских препаратов, необходимо предъявить рецептурные бланки с назначениями лекарств, документы, подтверждающие оплату медикаментов, и товарный чек (если в кассовом чеке нет наименования приобретенных лекарств).

Налог на прибыль.

Можно ли учесть расходы на оплату лечения сотрудников при расчете налога на прибыль, если такое условие прописано в тексте трудового или коллективного договора?

Вряд ли. Дело в том, что в п. 29 ст. 270 НК РФ сказано, что не принимаются при расчете налога на прибыль затраты на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.

Рассматриваемые медицинские расходы вполне можно отнести к указанным "аналогичным" расходам.

К заработной плате они точно не относятся, так как не зависят от количества и качества труда конкретного работника.

НДФЛ.

Начнем с того, что согласно п. 28 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ суммы возмещения или оплаты работодателями своим работникам, их супругам, родителям и детям, бывшим своим работникам (например, пенсионерам по возрасту), а также инвалидам стоимости приобретенных ими (для них) медикаментов, назначенных им лечащим врачом. Освобождение от налогообложения предоставляется при представлении документов, подтверждающих фактические расходы на приобретение этих медикаментов. Размер освобождения составляет максимум 4 тыс. руб. за налоговый период.

По мнению автора, это означает, что если организация и признает в составе налоговых расходов для расчета налога на прибыль суммы оплаченных работнику лекарств, то затраты в пределах 4 тыс. руб. в налоговую базу для исчисления НДФЛ у такого работника включать не нужно. А вот расходы свыше этой суммы НДФЛ придется обложить.

С другой стороны, существует п. 10 ст. 217 НК РФ, в котором говорится, что не подлежат обложению НДФЛ "суммы, уплаченные работодателями за оказание медицинских услуг своим работникам... оставшиеся в распоряжении работодателей после уплаты налога на прибыль организаций".

При этом указанные доходы освобождаются от налогообложения в следующих случаях:

- безналичной оплаты работодателями медицинским учреждениям расходов на лечение и медицинское обслуживание налогоплательщиков;

- выдачи наличных денежных средств, предназначенных на эти цели, непосредственно налогоплательщику;

- зачисления средств, предназначенных на эти цели, на счета налогоплательщиков в учреждениях банков.

Получается, что для сотрудников выгоднее, когда работодатель оплачивает им лечение или лекарства, не включая данные затраты в свои налоговые расходы.

Дата добавления: 2019-09-13; просмотров: 56; Мы поможем в написании вашей работы!

Поделиться с друзьями:

12 Следующая ⇒

Мы поможем в написании ваших работ!