Предъявление требований о возврате (зачете) излишне уплаченного (взысканного) налога, о возмещении косвенного налога. 84 страница
Указанные позиции высших судебных инстанций вызывают определенные сомнения, поскольку они предполагают существование "письменного принуждения". Из положений НК РФ, как представляется, не следует, что требование об уплате налога является мерой принудительного характера. Русский юрист А.П. Куницын давал следующее определение: склонение других людей силою признавать наши права называется принуждением <880>. По мнению ряда авторов, государственное принуждение есть осуществляемое на основе закона государственными органами, должностными лицами и уполномоченными общественными организациями физическое, психическое, имущественное или организационное воздействие в целях защиты личных, общественных и государственных интересов <881>. Расценить требование об уплате налога как документ, оказывающий физическое, психическое, имущественное или организационное воздействие в целях защиты государственных интересов, затруднительно. Практикуемые в гражданско-правовых отношениях письма к должникам с предложением погасить имеющуюся задолженность (и с указанием на то, что в случае неоплаты кредитор обратится в суд) в качестве мер принуждения обычно не рассматриваются. Потенциальная возможность применения принудительного воздействия на основе норм права и фактическое применение такого воздействия являются принципиально различными правовыми явлениями. Требование об уплате налога, скорее, можно квалифицировать как документ, информирующий налогоплательщика об имеющихся у налогового органа сведениях о сумме задолженности, а также о том, что при его неисполнении в установленный в нем срок могут быть применены меры принуждения: фактическое взыскание налога за счет денежных средств (иного имущества) либо обращение с заявлением в суд. -------------------------------- <880> Куницын А.П. Право естественное. М., 2011. С. 16. <881> Бабаев В.К., Баранов В.М., Толстик В.А. Теория права и государства в схемах и определениях: Учебн. пособ. М., 1999. С. 190. С целью анализа приведенных позиций представляет интерес обоснованное мнение И.В. Дементьева: ненормативные акты в сфере налоговых правоотношений могут иметь неокончательный характер и обладать условной обязательностью; их можно подразделить на основные и вспомогательные <882>. Очевидно, что требование об уплате налога (как, впрочем, и налоговое уведомление) в рамках указанной классификации являются вспомогательными актами неокончательного характера. -------------------------------- <882> Дементьев И.В. Индивидуальные (ненормативные) налоговые правовые акты. С. 39, 62. Итак, требование об уплате налога направлено налоговым органом на надлежащий адрес налогоплательщика и в большинстве случаев получено (либо в остальных случаях считается полученным). В п. 4 ст. 69 НК РФ предусмотрено, что требование об уплате налога должно быть исполнено в течение восьми рабочих дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании. В случае если в данный срок уплаты налога (пени, штрафа) не происходит, то налоговый орган инициирует последующие процедуры, различающиеся для организаций (индивидуальных предпринимателей) и для физических лиц без статуса индивидуального предпринимателя. Интересно то, что в процедуре принудительного взыскания может иметь место еще один независимый срок на "добровольное" исполнение, по сути, того же самого требования государства об уплате недоимки. Потенциально взыскание налога с любого субъекта в итоге может быть осуществлено службой судебных приставов-исполнителей (в т.ч. в результате поступления на исполнение судебного решения (приказа), постановления налогового органа о взыскании налога за счет иного имущества в порядке ст. 47 НК РФ). Соответственно, как это следует из ч. ч. 1, 12 ст. 30 Федерального закона "Об исполнительном производстве", в общем случае судебный пристав-исполнитель возбуждает исполнительное производство на основании исполнительного документа по заявлению взыскателя; срок для добровольного исполнения составляет пять дней со дня получения должником постановления о возбуждении исполнительного производства. Однако одно из возможных правовых последствий пропуска указанного срока на добровольное исполнение - применение судебным приставом-исполнителем исполнительского сбора (ст. 112 указанного Федерального закона), т.е. штрафа (Постановление КС РФ от 30 июля 2001 г. N 13-П, Определение КС РФ от 1 апреля 2008 г. N 419-О-П, п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 23 июля 2009 г. N 59). Неисполнение же требования об уплате налога в срок, установленный в п. 4 ст. 69 НК РФ, в современном правовом регулировании никаких штрафных последствий для налогоплательщика не влечет. Интересная норма предусмотрена в ст. 71 НК РФ: в случае, если обязанность налогоплательщика, налогового агента или плательщика сборов по уплате налога или сбора изменилась после направления требования об уплате налога, сбора, пеней и штрафа, налоговый орган обязан направить указанным лицам уточненное требование. Толкование данного положения следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 21 июля 2009 г. N 2599/09: не может являться уточненным требование, в которое включены суммы налогов (пеней, санкций), уже предъявлявшиеся в ранее направленном требовании (такое требование является повторным). Иными словами, "уточненное требование" в контексте ст. 71 НК РФ и сложившейся практики направляется только в крайне редких случаях, например, когда нормативным актом с "обратной силой" введены налоговые льготы, в связи с чем неисполненная обязанность налогоплательщика по уплате соответствующего налога изменилась (в силу закона, вне зависимости от самого налогоплательщика и налогового органа). Во всяком случае, "уточненное требование" не может продлевать сроков на взыскание налогов. Судебное взыскание налога с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. В пункте 2 ст. 48 НК РФ указано, что заявление о взыскании подается в суд общей юрисдикции налоговым органом (таможенным органом) в течение шести месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога, сбора, пеней, штрафов, если иное не предусмотрено настоящим пунктом. Если в течение трех лет со дня истечения срока исполнения самого раннего требования об уплате налога, сбора, пеней, штрафов, учитываемого налоговым органом (таможенным органом) при расчете общей суммы налога, сбора, пеней, штрафов, подлежащей взысканию с физического лица, такая сумма налогов, сборов, пеней, штрафов превысила 3000 руб., налоговый орган (таможенный орган) обращается в суд с заявлением о взыскании в течение шести месяцев со дня, когда указанная сумма превысила 3000 руб. Если в течение трех лет со дня истечения срока исполнения самого раннего требования об уплате налога, сбора, пеней, штрафов, учитываемого налоговым органом (таможенным органом) при расчете общей суммы налога, сбора, пеней, штрафов, подлежащей взысканию с физического лица, такая сумма налогов, сборов, пеней, штрафов не превысила 3000 руб., налоговый орган (таможенный орган) обращается в суд с заявлением о взыскании в течение шести месяцев со дня истечения указанного трехлетнего срока. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления о взыскании может быть восстановлен судом. Таким образом, налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании налога (пени, штрафа) с физического лица, не имеющего статуса индивидуального предпринимателя, только если суммарная задолженность превышает 3000 руб. Если же в течение трех лет накопленная задолженность не достигла указанной величины, то налоговый орган обращается в суд с требованием о взыскании имеющейся задолженности. Указанный трехлетний срок объясняется тем, что в его отсутствие по истечении длительного времени у налогового органа могли бы возникнуть проблемы с доказательством наличия задолженности, поскольку сроки хранения документов в налоговых органах ограничены. Корреспондирующая норма содержится в п. 4 ст. 52 НК РФ: в случае, если общая сумма налогов, исчисленных налоговым органом, составляет менее 100 рублей, налоговое уведомление не направляется налогоплательщику, за исключением случая направления налогового уведомления в календарном году, по истечении которого утрачивается возможность направления налоговым органом налогового уведомления. Само по себе введение в законодательство минимума "цены иска" для обращения в суд представляется разумным. В настоящее время в арбитражном процессуальном законодательстве для налоговых споров всех типов такой минимум вообще отсутствует, вследствие чего суд обязан рассматривать заявления и налоговых органов, и налогоплательщиков вне зависимости от суммы спорных требований. Следует отметить, что в подп. "ж" п. 3 Положении о государственном арбитраже (утв. Постановлением от 3 мая 1931 г. ЦИК СССР N 5, СНК СССР N 298) было установлено, что в порядке государственного арбитража не подлежат рассмотрению споры ниже определенной суммы. По мнению ВС РФ (Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации за третий квартал 2011 года, утв. Президиумом ВС РФ 7 декабря 2011 г.), п. 3 ст. 48 НК РФ устанавливает, в том числе и для повышения эффективности и ускорения судопроизводства, специальный порядок обращения в суд налогового органа (таможенного органа), согласно которому требование о взыскании налога, сбора, пеней, штрафов за счет имущества физического лица предъявляется налоговым органом (таможенным органом) в порядке приказного производства. В порядке искового производства такие требования могут быть предъявлены налоговым органом (таможенным органом) только со дня вынесения судом определения об отмене судебного приказа и не позднее шести месяцев от этой даты. При этом необходимо иметь в виду, что в случае, когда физическое лицо не согласно с предъявляемыми требованиями налогового органа (таможенного органа), то есть имеется спор о праве, то в таком случае налоговый орган (таможенный орган) может обратиться в суд только в порядке искового производства. Следует учесть, что вопрос квалификации в качестве уважительных причин, по которым налоговый орган пропустил срок на обращение в суд, не может решаться судом исключительно посредством усмотрения. Срок на обращение в суд с иском о взыскании налога имеет сходную правовую природу с процессуальными сроками, поскольку он может быть восстановлен судом, как и прочие процессуальные сроки (ч. 1 ст. 117 АПК РФ, ч. 1 ст. 107 ГПК РФ, ч. 1 ст. 92 КАС РФ) при наличии уважительных причин пропуска (ч. 2 ст. 117 АПК РФ, ч. 1 ст. 112 ГПК РФ, ч. 1 ст. 95 КАС РФ). В п. 32 Постановления Пленума ВАС РФ от 25 декабря 2013 г. N 99 "О процессуальных сроках" отмечается, что при решении вопроса о восстановлении пропущенного срока подачи жалобы арбитражному суду следует оценивать обоснованность доводов лица, настаивающего на таком восстановлении, в целях предотвращения злоупотреблений при обжаловании судебных актов и учитывать, что необоснованное восстановление пропущенного процессуального срока может привести к нарушению принципа правовой определенности и соответствующих процессуальных гарантий. При решении вопроса о восстановлении процессуального срока судам следует соблюдать баланс между принципом правовой определенности и правом на справедливое судебное разбирательство, предполагающим вынесение законного и обоснованного судебного решения, с тем чтобы восстановление пропущенного срока могло иметь место лишь в течение ограниченного разумными пределами периода и при наличии существенных объективных обстоятельств, не позволивших заинтересованному лицу, добивающемуся его восстановления, защитить свои права. Разъяснения, позволяющие квалифицировать причины пропуска срока как неуважительные, даны в п. 60 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57: при рассмотрении заявлений налоговых органов о взыскании налогов, пеней, штрафов, предъявленных на основании п. 3 ст. 46, п. 1 ст. 47, п. 1 ст. 115 НК РФ, судам, независимо от наличия соответствующего заявления ответчика, необходимо проверять, не истекли ли установленные этими нормами сроки для обращения налоговых органов в суд. Учитывая, что данные сроки в силу названных норм могут быть при наличии уважительных причин восстановлены судом, однако такое восстановление производится судом на основании ходатайства налогового органа, в случае пропуска срока и отсутствия соответствующего ходатайства либо в случае отказа в удовлетворении ходатайства, суд отказывает в удовлетворении требований налогового органа. При этом не могут рассматриваться в качестве уважительных причин пропуска указанных сроков необходимость согласования с вышестоящим органом (иным лицом) вопроса о подаче налоговым органом в суд соответствующего заявления, нахождение представителя налогового органа в командировке (отпуске), кадровые перестановки, смена руководителя налогового органа (его нахождение в длительной командировке, отпуске), а также иные внутренние организационные причины, повлекшие несвоевременную подачу заявления. Сходные разъяснения содержатся в п. 14 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 мая 2009 г. N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" и в п. 15 Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 23 декабря 2010 г. N 30/64 "О некоторых вопросах, возникших при рассмотрении дел о присуждении компенсации за нарушение права на судопроизводство в разумный срок или права на исполнение судебного акта в разумный срок". Какая именно причина пропуска процессуального срока может квалифицироваться как уважительная, описано п. 14 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 мая 2009 г. N 36: для лиц, извещенных надлежащим образом о судебном разбирательстве, уважительными могут быть признаны, в частности, причины, связанные с отсутствием у них по обстоятельствам, не зависящим от этих лиц, сведений об обжалуемом судебном акте. Проецируя данную позицию на рассматриваемую тематику, можно предположить, что в качестве уважительной причины пропуска срока на обращение в суд налоговый орган теоретически может назвать несвоевременное получение им информации от регистрирующих органов (в т.ч. ст. 85 НК РФ), сообщающих сведения об облагаемом имуществе и его владельцах. Однако представляется, что в данном случае следует учитывать Постановления КС РФ от 24 июня 2009 г. N 11-П и от 20 июля 2011 г. N 20-П, в которых дано концентрированное разъяснение: никто не может быть поставлен под угрозу возможного обременения на неопределенный или слишком длительный срок. Наличие сроков, в течение которых для лица во взаимоотношениях с государством могут наступить неблагоприятные последствия, представляет собой необходимое условие применения этих последствий. Как указал КС РФ в Определении от 8 февраля 2007 г. N 381-О-П, допущение не ограниченного временными рамками принудительного погашения задолженности по налогам и сборам вступает в противоречие с конституционными принципами, лежащими в основе правового регулирования отношений в области государственного принуждения и исполнения имущественных обязанностей. Кроме того, в Определении КС РФ от 5 июля 2005 г. N 301-О указано, что при осуществлении своих функций налоговые органы обязаны взаимодействовать с иными федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления (п. 4 ст. 30 НК РФ). Соответственно, поскольку исполнительная власть является единой (ст. 10 Конституции РФ), а человек, его права и свободы являются высшей ценностью (ст. 2 Конституции РФ), несвоевременное исполнение своих функций одним органом исполнительной власти (в том числе несвоевременная передача информации от этого органа власти другому) не может продлевать следующих из закона и подтверждаемых судебной практикой предельных сроков на применение принуждения к налогоплательщику. Тот же подход должен иметь место и в том случае, если, например, в суд в порядке ст. 45 ГПК РФ (ст. 39 КАС РФ) обращается прокурор, а не налоговый орган. Прокурор не может располагать большими (а тем более, бесконечными) сроками на обращение в суд, чем они установлены для специализированного органа. Иными словами, крайний момент времени, до наступления которого к налогоплательщику может быть применено принуждение, подлежит определению по отношению ко всей системе органов власти, а не к отдельному органу и не к отдельному должностному лицу. В противном случае срок на применение неблагоприятных последствий будет неопределенным. То, что совокупность сроков должна исчисляться в интересах налогоплательщика в отношении всей системы органов власти, а не в отношении каждого органа в отдельности, следует, в частности, из Постановления Президиума ВАС РФ от 29 ноября 2005 г. N 7528/05. Упрощенно можно утверждать следующее: право налогового органа на взыскание с физического лица суммы поимущественного налога за определенный год, превышающей 3000 руб., должно быть реализовано в течение 9 месяцев от срока уплаты данного налога (3 месяца - на направление требования: п. 1 ст. 70 НК РФ, 6 месяцев - на обращение в суд с заявлением о взыскании налога: п. 2 ст. 48 НК РФ), плюс сроки на получение требования по почте и на его добровольное исполнение. Во всяком случае, на момент наступления срока уплаты поимущественного налога за некоторый календарный год (как правило, 1 октября следующего года), срок на обращение в суд с заявлением о взыскании данного налога за предыдущий год уже обычно является пропущенным. При этом нельзя не отметить ряд специальных норм, касающихся сроков взыскания недоимки по поимущественным налогам с физических лиц. Так, п. 3 ст. 363 НК РФ, п. 4 ст. 397 НК РФ, п. п. 3, 4 ст. 409 НК РФ относительно единообразно предусматривают, что направление налогового уведомления допускается не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году его направления, налогоплательщик уплачивает налог не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году направления налогового уведомления. Положение общего характера содержится в п. 2 ст. 52 НК РФ: налог, подлежащий уплате физическими лицами в отношении объектов недвижимого имущества и (или) транспортных средств, исчисляется налоговыми органами не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году направления налогового уведомления. Данные нормы изначально производят впечатление того, что они особым образом защищают права указанной категории налогоплательщиков. Проблема состоит в том, что они не исключают и такого толкования: поимущественные налоги во всех случаях могут быть взысканы с конкретного налогоплательщика - физического лица за три налоговых периода (календарных года), предшествующих календарному году направления налогового уведомления, даже если за каждый календарный год задолженность превышала 3000 руб., но налоговое уведомление по каким-либо причинам не направлялось. Такой подход не представляется верным. Исходя из ст. 2 Конституции РФ, п. 7 ст. 3 НК РФ указанные специальные нормы не могут быть истолкованы, как продлевающие срок на взыскание, установленный в п. 2 ст. 48 НК РФ. Представляется, что толкование должно быть таким: задолженность за трехлетний срок может быть взыскана налоговым органом с налогоплательщика, своими действиями активно препятствовавшего взысканию (что, впрочем, достаточно сложно представить на практике, поскольку взыскание по ст. 48 НК РФ для налогового органа сводится только к направлению требования и заявления в суд). Однако нельзя не отметить вынесенное по этому поводу решение ВС РФ от 22 июня 2012 г. N АКПИ12-782. По мнению Суда, налог на имущество физических лиц исчисляется налоговыми органами на основании сведений, представленных органами, осуществляющими кадастровый учет, ведение государственного кадастра недвижимости и государственный технический учет (ст. 5 Закона РФ от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц"). В случае несвоевременного представления в налоговый орган указанных сведений он лишен возможности исчислить сумму подлежащего уплате налога на имущество физических лиц и своевременно направить налогоплательщику соответствующее уведомление. Установленный Законом порядок исчисления налоговыми органами налога на имущество физических лиц не освобождает лиц, имеющих в собственности имущество, признаваемое объектами налогообложения, от обязанности по уплате налога в отношении этих объектов.
Дата добавления: 2018-09-23; просмотров: 121; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!