Определения предельной ставки в зависимости от условий договора
Ситуация
Предположим, что 21 сентября организация "Альфа" и организация "Бета", применяющие метод начисления, получили в банке кредиты сроком на четыре месяца.
В договоре, который заключен с организацией "Альфа", указано, что процентная ставка в течение всего срока его действия остается неизменной.
В договоре, который заключен с организацией "Бета", прописана возможность изменения процентной ставки в случае изменения ставки рефинансирования Банка России.
На 21 сентября ставка рефинансирования Банка России составляла (условно) 10,5%. С 30 сентября по 29 октября она составляла (условно) 10%. На 31 октября ставка рефинансирования составляла (условно) 9,5%. На 30 ноября, 31 декабря и 21 января размер ставки составлял (условно) 9%.
Необходимо определить предельную ставку для расчета процентов, которую должны применить организации в целях налогообложения.
Отчетными периодами для организаций "Альфа" и "Бета" признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ).
Решение
Организации "Альфа" и "Бета" применяют метод начисления. Отчетным периодом по налогу на прибыль для этих организаций является квартал.
В обоих случаях срок действия кредитного договора превышает один отчетный период.
Поэтому расходы в виде процентов организации "Альфа" и "Бета" должны признавать по окончании каждого месяца, а также на дату погашения кредитов, т.е. по состоянию на 30 сентября, 31 октября, 30 ноября, 31 декабря и 21 января (п. 8 ст. 272 НК РФ).
|
|
|
Предельная ставка процентов для организации "Альфа" рассчитывается исходя из ставки рефинансирования Банка России, которая действовала на дату привлечения кредита. А для организации "Бета" - исходя из ставки рефинансирования на дату признания расходов в виде процентов (абз. 5 - 7 п. 1 ст. 269 НК РФ).
| Дата признания расходов в виде процентов | Ставка рефинансирования Банка России, % | Предельная ставка для расчета процентов, % | |
| Организация "Альфа" | Организация "Бета" | ||
| 30.09 | 10 | 18,9 (10,5 x 1,8) | 18 (10 x 1,8) |
| 30.10 | 9,5 | 17,1 (9,5 x 1,8) | |
| 30.11 | 9 | 16,2 (9 x 1,8) | |
| 31.12 | 9 | 16,2 (9 x 1,8) | |
| 21.01 | 9 | 16,2 (9 x 1,8) | |
Подчеркнем, что в данном примере величина специального коэффициента (1,8) для расчета предельной ставки используется условно: без привязки к конкретному году. Однако напомним, что в декабре 2014 г. данный коэффициент составлял 3,5 (ч. 2 ст. 2 Федерального закона от 08.03.2015 N 32-ФЗ).
В аналитическом учете организация на основании справок ответственного работника обязана отразить в составе расходов сумму процентов, причитающуюся к выплате на конец месяца (п. 4 ст. 328 НК РФ).
|
|
|
2. Сравнить фактическую ставку, по которой начисляются проценты (ФС) по каждому долговому обязательству, с предельной ставкой процентов (ПС).
Если по результатам сравнения окажется, что ФС > ПС, то в состав расходов включается сумма процентов, рассчитанная исходя из предельной ставки процентов (ПС). Сумма процентов, превышающая предельный размер, при исчислении налога не учитывается (п. 8 ст. 270 НК РФ).
Как видим, при использовании этого алгоритма в бухгалтерском учете также может возникать постоянная разница, приводящая к образованию постоянного налогового обязательства.
Если по результатам сравнения окажется, что ФС < ПС, то в состав расходов включается сумма процентов, рассчитанная исходя из фактической ставки (ФС).
ПРИМЕР
Расчета процентов для целей налогообложения исходя из ставки рефинансирования Банка России
Ситуация
Воспользуемся данными примера, в котором мы условились, что в I квартале организация получила четыре займа.
| Номер договора | Дата получения займа | Сумма долгового обязательства, руб. | Процентная ставка (не меняется) |
| 1 | 10.01 | 500 000 | 15 |
| 2 | 15.01 | 485 000 | 23 |
| 3 | 23.01 | 490 000 | 18 |
| 4 | 25.01 | 505 000 | 13 |
|
|
|
Необходимо определить, какую сумму процентов организация может включить в расходы по итогам I квартала.
Решение
1. Определим предельную ставку (ПС), по которой могут быть рассчитаны проценты в целях налогообложения.
Поскольку по условиям договоров процентная ставка является фиксированной, а ставка рефинансирования Банка России на дату привлечения заемных средств по всем договорам составила (условно) 8%:
ПС = 8% x 1,8 = 14,4%.
Примечание
Информацию о размере ставки рефинансирования, которая действовала в соответствующем периоде, вы можете узнать в Справочной информации.
2. Сравним фактическую ставку, по которой начисляются проценты (ФС) по каждому долговому обязательству, с предельной ставкой процентов (ПС).
| Номер договора | Результат сравнения ФС и ПС | Ставка, по которой надо рассчитывать проценты в целях налогообложения |
| 1 | 15 > 14,4 | 14,4 |
| 2 | 23 > 14,4 | 14,4 |
| 3 | 18 > 14,4 | 14,4 |
| 4 | 13 < 14,4 | 13 |
Таким образом, расчет суммы процентов, учитываемых в целях налогообложения, по договорам займа N N 1, 2, 3 организации следует производить исходя из предельной ставки, а по договору N 4 - из фактической ставки.
|
|
|
3. Рассчитаем сумму фактических процентов по договорам и сумму процентов, которую можно включить в расходы.
| Номер договора | Сумма займа, руб. | Период пользования | Количество дней | ФС, % | Ставка для целей налогообложения, % | Сумма фактических процентов, руб. (гр. 2 x гр. 5 / 365 дн. x гр. 4) | Сумма процентов для целей налогообложения, руб. (гр. 2 x гр. 6 / 365 дн. x гр. 4) |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| 1 | 500 000 | с 10.01 по 31.01 | 21 | 15 | 14,4 | 4315,1 | 4142,5 |
| с 01.02 по 28.02 | 28 | 5753,4 | 5523,3 | ||||
| с 01.03 по 31.03 | 31 | 6369,9 | 6115,1 | ||||
| 2 | 485 000 | с 15.01 по 31.01 | 16 | 23 | 14,4 | 4889,9 | 3061,5 |
| с 01.02 по 28.02 | 28 | 8557,3 | 5357,6 | ||||
| с 01.03 по 31.03 | 31 | 9474,1 | 5931,6 | ||||
| 3 | 490 000 | с 23.01 по 31.01 | 8 | 18 | 14,4 | 1933,2 | 1546,5 |
| с 01.02 по 28.02 | 28 | 6766,0 | 5412,8 | ||||
| с 01.03 по 31.03 | 31 | 7491,0 | 5992,8 | ||||
| 4 | 505 000 | с 25.01 по 31.01 | 6 | 13 | 13,0 | 1079,2 | 1079,2 |
| с 01.02 по 28.02 | 28 | 5036,2 | 5036,2 | ||||
| с 01.03 по 31.03 | 31 | 5575,8 | 5575,8 | ||||
| Итого за I квартал | 67 241,1 | 54 774,9 | |||||
В данном случае величина постоянного налогового обязательства составит 2493,24 руб. ((67 241,1 руб. - 54 774,9 руб.) x 20%).
На основе полученных результатов мы можем сделать следующие выводы:
- способ расчета "исходя из среднего уровня процентов" более трудоемкий по сравнению со способом "исходя из ставки рефинансирования" (в примерах пять действий для получения конечного результата против трех);
- способ расчета "исходя из среднего уровня процентов" более выгодный по сравнению со способом "исходя из ставки рефинансирования" (в первом случае сумма отклонения фактических процентов от процентов, включенных в расходы, составила 2391,9 руб. (67 241,1 руб. - 64 849,2 руб.), во втором - 12 466,2 руб. (67 241,1 руб. - 54 774,9 руб.), разница - 10 074,3 руб. (12 466,2 руб. - 2391,9 руб.));
- способ расчета "исходя из среднего уровня процентов" более рискованный по сравнению со способом "исходя из ставки рефинансирования": закон не устанавливает четких границ критериев сопоставимости, поэтому существует вероятность возникновения споров с налоговыми органами. Отметим, что доказывать факты существенного отклонения включенных в расходы процентов от среднего уровня процентов и отсутствия сопоставимых долговых обязательств должны налоговые органы (п. 1 ст. 65 АПК РФ, Постановление ФАС Московского округа от 18.07.2005 N КА-А40/6363-05).
Дата добавления: 2018-09-22; просмотров: 249; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!