Оборотно-сальдовий баланс підприємства
Тема 7. УПОРЯДКУВАННЯ ПРОЦЕДУР СКЛАДАННЯ ЗВІТНОСТІ ЗА ОБЛІКОВОЮ ПОЛІТИКОЮ ПІДПРИЄМСТВА В УМОВАХ РИНКОВОЇ ЕКОНОМІКИ
1. Сутність узагальнення даних бухгалтерського обліку за вимогами нормативно-правових документів щодо складання й подання звітності.
2. Методика узагальнення даних за обліковою політикою підприємства.
3. Забезпечення складання й подання звітності підприємства у відповідності з обліковою політикою.
Вступ
Ведення бухгалтерського обліку на підприємстві, окрім контролю за збереженістю активів, правильністю розрахунків, збереженням капіталу, врешті-решт підпорядковане забезпеченню складання та подання фінансової звітності, що містить інформацію щодо фінансового становища, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період, користувачам — фізичним та юридичним особам, — які потребують інформацію щодо діяльності підприємства для прийняття рішень. Адже в Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» акцентовано, що підприємства зобов'язані подавати квартальну та річну фінансову звітність органам, до сфери управління яких вони належать; трудовим колективам на їх вимогу, власникам (засновникам) відповідно до установчих документів, якщо інше не передбачене законом. Органам виконавчої влади та іншим користувачам фінансову звітність подають відповідно до законодавства. Термін подання фінансової звітності встановлює Кабінет Міністрів України.
|
|
|
1. Сутність узагальнення даних бухгалтерського обліку за вимогою нормативно-правових документів щодо складання й подання звітності
Складовою облікової політики підприємства є визначення конкретних умов (виконавці, терміни складання й подання звітності, способи надання користувачам, визначення органу, який опублікує звітність тощо) складання й подання звітності відповідно до вимог згаданого закону.
При цьому не можна обминути й внутрішню звітність, оскільки одним з аспектів облікової політики підприємства є визначення форми, обсягу й термінів складання облікових або звітних відомостей, які подає служба обліку для потреб оперативного управління роботою підприємства, контролю за виконанням виробничих планів і завдань. Ці відомості можуть бути у формі рапортів, зведень, довідок, табелів тощо. Форму, зміст і термін подання цих документів встановлює головний бухгалтер разом із керівником, враховуючи можливості облікової служби.
Тому в наказі про облікову політику підприємства треба чітко розписати обов'язки працівників бухгалтерії щодо складання звітних форм, подання їх за призначенням з обов'язковим визначенням термінів. При цьому треба мати на увазі, що нормативно-правове регулювання облікової політики підприємства не вичерпується тільки вимогами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», оскільки, окрім фінансової, існують інші види звітності: статистична, податкова, за відрахуваннями на соціальні заходи. І хоч вони регулюються так званими підзаконними актами, відповідальність за будь-які порушення прострочення термінів подання, помилки, перекручення тощо, досить суттєва. Тому доцільно, аби на підприємствах були складені плани-графіки складання й подання звітності, наприклад, за такою формою.
|
|
|
План-графік складання і подання звітності
Окремо варто виділити внутрішню звітність. Бо хоч внутрішня звітність не регламентована нормативно-правовими актами директивних органів, але це не означає, що її регулювання не входить до сфери облікової політики підприємства. Водночас у теорії бухгалтерського обліку організація внутрішньої звітності залишилась поза увагою науковців.
З одного боку, це зумовлено тим, що внутрішня звітність надто специфічна (адже, наприклад, підприємство галузі будівництва не може її організовувати аналогічно, як торговельне), а тому й різноманітна за формами.
|
|
|
З іншого ж, теорія бухгалтерського обліку донині не визначилась із сутністю звітності взагалі і в більшості видань її не виокремлюють із складових
елементів самої звітності.
2. Методика узагальнення даних за обліковою політикою підприємства
Важливою складовою облікової політики підприємства є визначення порядку узагальнення даних аналітичного обліку. Зауважимо, що цей аспект теж не висвітлюється в літературі, хоч воно є одним із важливих елементів методу бухгалтерського обліку. Можливо це є причиною того, що, як зазначають окремі автори, в теорії бухгалтерського обліку відбулась підміна сутності узагальнення даних поточного обліку (раніше вживалось визначення цієї процедури як «балансове узагальнення») і зазвичай, під цим розуміють лише форму звітності — «Баланс» ф. № 1. Проте, насправді, балансове узагальнення передує складанню звітності і є одним із способів вивірення даних аналітичного обліку, що особливо важливе, зважаючи на розосередження облікових записів навіть в одних і тих самих реєстрах за різними виконавцями.
У наведеній оборотній відомості немає трьох пар рівностей, оскільки за сучасним планом ці аналітичні рахунки є лише активними чи пасивними, але саме такі оборотні відомості застосовують за меморіально-ордерною та американською формами обліку за матеріальними рахунками. Сума оборотів за дебетом і сума оборотів за кредитом усіх аналітичних рахунків має дорівнювати оборотам за дебетом і кредитом того рахунка, до якого вони були відкриті.
|
|
|
Оборотна відомість за аналітичними рахунками субрахунку 61 "Розрахунки за авансами отриманими»
На практиці інколи виникають ситуації, коли активний рахунок стає пасивним за сальдо, або ж навпаки, що інколи є наслідком відходу від принципів відображення операцій з розрахунків за новим планом рахунків. Як відомо, кредиторська заборгованість перед покупцями здебільшого виникає за отриманими від них авансами. Однак облік таких сум треба вести на субрахунку 681 «Розрахунки за авансами одержаними», тобто у Відомості 3.5 аналітичного обліку розрахунків за іншими операціями (до рахунка 68), в якій є місце для відображення сальдо за кредитом. Отже, якщо дотримуватись установленого в інструкції до плану рахунків порядку відображення операцій за розрахунками з покупцями й замовниками, то жодних проблем із відображенням сальдо за розрахунками з покупцями не має виникати. Адже за рахунком 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» за відсутності оплати за продану продукцію, товари, роботи, послуги воно може бути тільки дебетовим, отже, його можна відобразити у графі 5 Відомості 3.1 аналітичного обліку, яка побудована саме як оборотна відомість за аналітичними рахунками, хоч це в її назві не вказано.
Відомість 3.1 аналітичного обліку розрахунків з покупцями та замовниками
(до рахунку 36)
Проте на практиці за рахунком 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» інколи виникає кредитове сальдо. Причому не завжди через нехтування відображенням попередньої оплати покупців на субрахунку 681«Розрахунки за авансами одержаними». Це може відбутися, наприклад, унаслідок того, що покупець помилково перерахував більшу суму, ніж було для нього відвантажено товару.
Водночас, може виникнути аналогічна ситуація, коли підприємство після повних розрахунків з якимось із покупців виявить, що вартість реалізованої йому продукції завищена і її треба коригувати в бік зменшення. Тому за аналітичним рахунком розрахунків на кінець місяця буде кредиторська заборгованість (кредитове сальдо), яку треба записати до Відомості 3.1 (до рахунку 36), бо цю суму не можна вважати одержаним авансом, а тому нелогічно відображати у Відомості 3.5 (до рахунку 68) за кредитом субрахунку 681 - «Розрахунки за авансами одержаними». Тимчасовим виходом із такої ситуації (до зміни реєстрів з урахуванням цих зауважень) може бути перенесення цієї суми до кореспонденції дебет 36, кредит 685, незважаючи на те, що в інструкції до плану рахунків вона непередбачена.
Враховуючи, що на підприємствах реалізацію товарів та розрахунки з покупцями обліковують не в одному реєстрі, а в Журналах 6 та 3, які закріплені, як правило, за різними працівниками бухгалтерії, то перенесення різниці на рахунки 681 не здійснюється. У такому разі кредитове сальдо за рахунком 36 записують у графі 5 Відомості 3.1 червоним кольором або зі знаком «мінус». Важливо, ще при цьому в рядку «Усього за рахунком 36» був правильно підрахований підсумок. Він має бути розгорнутий, тобто сальдо за синтетичним рахунком буде як дебетовим, так і кредитовим.
Практично «дзеркальним» є відображення операцій за рахунком 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», який вважають пасивним.
Тому у Відомості 3.3 до нього передбачене відображення лише кредитової сальдо, що з позиції методології сучасної системи обліку є логічним, оскільки попередню оплату постачальникам потрібно відображати на дебеті субрахунку 371 - «Розрахунки за виданими авансами», тобто у Відомості 3.2 аналітичного обліку розрахунків з різними дебіторами (до рахунку 37), а після отримання від постачальників (підрядників) товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) (робіт, послуг) треба зарахувати заборгованість — дебет 631, кредит 371. Тому за дебетом рахунку 63 - «Розрахунки з постачальниками та підрядчиками» за умови дотримання цієї методики записів операцій заборгованості повинно бути.
Однак на практиці нерідко трапляється, що за наступної оплати постачальникам за вже отримані від них ТМЦ перераховані суми більші, ніж вартість отриманих запасів. Причому не обов'язково внаслідок того, що оплата здійснювалась з урахуванням фактичної заборгованості перед постачальниками, що також наявна оскільки підприємства саме цим способом допомагають партнерам подолати фінансову кризу на певний момент. Таким чином, нерідко виникає дебіторська заборгованість.
Окрім того, дебіторська заборгованість при розрахунках з постачальниками може виникнути і тоді, коли після проведення розрахунків з'ясували, що внаслідок певних причин вартість отриманих ТМЦ завищена. Цей випадок передбачений у податковому обліку, де затверджено спеціальний додаток № 2 до податкової накладної, який складається, якщо після виписування товарно-транспортної та податкової накладних змінились відпускні ціни, повернено товар або заборгованість покупця визнана безнадійною в судовому порядку чи виявлені помилки в підрахунках.
Відповідно до нього коригують суми податку на додану вартість, який початкове визначено у податковій накладній, а також вартість отриманих від постачальників ТМЦ.
Враховуючи, що у наведеному звіті відображають тільки ті матеріали, за яких ми вподовж місяця відбулись зміни (було надходження чи вибуття), залишки в ньому на початок місяця записують не із звіту за попередній період, а з карток складського обліку, на основі аналізу відображених операцій. За тими номенклатурними номерами, де протягом місяця записів у картці не було, немає потреби вказувати залишки у звіті про рух матеріалів, оскільки вони не змінились і в бухгалтерії відомі за даними сальдових відомостей.
У сальдовій же відомості вказують тільки залишки матеріальних цінностей але за всією номенклатурою, яка зберігається на складі, в тому числі й ті, що не вміщені до звіту про рух матеріалів, оскільки ні витрачання, ні надходження за ними не відбувалось. Отже, спочатку в сальдову відомість переносять нові залишки (кількісні та сумарні) зі звіту про рух матеріалів за тими запасами, де залишки вподовж місяця не змінювались (їх записують на основі даних сальдових відомостей через перенесення початкових залишків).
Одночасно на основі звітів про рух матеріалів проводять записи у Відомості 5.1 аналітичного обліку запасів та Журналі 5 (5А), але відображають у ньому лише обороти за рахунками з обліку запасів і підраховують потім дебетовий оборот за кожним синтетичним рахунком з обліку запасів. Ураховуючи перенесений кредитовий оборот до Журналу № 5 (5А), визначають сальдо запасів за кожним синтетичним рахунком.
Підкреслимо однак, що у навчальних виданнях, розглянуті оборотні відомості подають лише з дидактичною метою, бо на практиці вони за такою формою не використовуються. Пояснювати суть трьох пар рівностей за оригіналами облікових реєстрів значно складніше, ніж за їхніми макетами.
Водночас, при вивченні методики Складання облікових реєстрів не завжди посилаються на розглянуті в теорії бухгалтерського обліку оборотні відомості.
Відсутність такого взаємозв'язку свідчить про недоліки поширеної методології, хоч вона зумовлена переважно вузькою спеціалізацією викладачів: одні вивчають теорію бухгалтерського обліку, інші — його галузеві особливості.
Проте відмінності між цими оборотними відомостями наявні. Якщо за субрахунками згадані облікові реєстри є окремими за кожним із них, то відомостей будь скільки (наприклад, до рахунку 37 «Розрахунки з різними дебіторами» налічується сім). Треба ще додати по одній за кожним синтетичним рахунком, до яких відкриті субрахунки. Але на третьому етапі завжди складається одна оборотна відомість, в якій відображають сальдо й обороти за всіма синтетичними рахунками, незалежно від того, чи вони мають субрахунки (узагальнення за синтетичними рахунками, які не мають субрахунків, а отже, й аналітичних рахунків, здійснюється відразу в останній оборотній відомості). Вона може суттєво різнитись від них, коли застосовується у формі оборотно-сальдового балансу.
У науковій літературі інколи, хоч і подається оборотно-сальдовий баланс, вживають назву «Шахова оборотна відомість».
У разі складання шахового балансу, суми початкових сальдо переносять з рахунків за минулий період. У балансі дебетові початкові сальдо показані в рядках графи 2, а кредитові сальдо — в графах 6, 7, 8 першого рядка (без номера). Обороти відображені у відповідних квадратах, що розташованих на перетині граф і рядків. Для швидкого складання шахової оборотної відомості техніку запису на рахунках потрібно дещо змінити. На кожному боці рахунку слід показувати кореспондуючі рахунки: за дебетом — кредитовані, а за кредитом — дебетовані. Це дещо змінить звичну форму рахунку.
Рахунки за такої побудови забезпечують можливість швидкого перенесення підсумкових сум оборотів безпосередньо до шахової оборотної відомості.
Вміння читати шахову оборотну відомість дає змогу отримати уявлення щодо характеру, обсягу і рівня ефективності роботи підприємства. Обороти з визначенням кореспондуючих рахунків дають розгорнуте відображення характеру змін, що відбулись у господарстві.
Застосування такого оборотно-сальдового балансу має переваги порівняно з традиційними формами Головної книги у забезпеченні наочності взаємозв'язку рахунків за подвійним записом господарських операцій, полегшуючи і водночас посилюючи контрольну функцію обліку. Водночас, оборотно-сальдовий баланс тривалий період застосовували на вітчизняних підприємствах, оскільки він є складовою американської форми обліку, яку описав Е. Дегранж. Проте подальші зміни в методиці обліку без їх методологічного обґрунтування унеможливлювали його застосування, і лише нині його відновлено як реєстр синтетичного обліку на малих підприємствах у такій формі.
Оборотно-сальдовий баланс підприємства
3.Забезпечення складання й подання звітності підприємства у відповідності з обліковою політикою
Незалежно від того, що формально за спрощеною чи журнально-ордерною формою бухгалтерського обліку такі реєстри, як оборотні відомості, можуть бути непотрібні через специфічну конструкцію облікових реєстрів, їх іманентність стосовно методики узагальнення незаперечна, як і подвійне відображення господарських операцій, хоч воно здійснюється одним записом.
Подібними є тлумачення переліку складових у формуванні облікової політики в Російській Федерації. До них тут належать:
- робочий план рахунків бухгалтерського обліку, який містить синтетичні й аналітичні рахунки, необхідні для ведення бухгалтерського обліку відповідно до вимог своєчасності і повноти обліку й звітності;
- форма первинних облікових документів, яку використовують для оформлення фактів господарської діяльності, за якими не передбачені типові форми первинних документів, а також форми документів для внутрішньої бухгалтерської звітності;
- порядок проведення інвентаризації активів і зобов'язань організації;
- правила документообігу і технологія обробки облікової інформації;
- порядок контролю за господарськими операціями;
- інші рішення, необхідні для організації бухгалтерського обліку переконує у необхідності врахування цих складових у формуванні облікової політики підприємств.
У контексті процедури узагальнення за обліковою політикою підприємства треба передбачити розробку реєстрів для накопичення даних для складання звітності про елементи витрат у розрізі однойменного другого розділу Звіту про фінансові результати ф. № 2, якщо зважити на те, що затверджений Міністерством фінансів України Журнал № 5А (де таке накопичення можна здійснювати) призначений лише для малих і середніх підприємств, а в сільському господарстві - взагалі проігнорована необхідність ведення для цього рахунків класу 8 «Витрати за елементами».
Отож, на практиці складання цього розділу згаданого звіту здійснюють на основі вибірки у кінці року матеріальних та інших елементів витрат із різноманітних регістрів, оскільки такі дані зосереджені за декількома статистичними рахунками: 23 - «Виробництво», 91 - «Загальновиробничі витрати», 92 - «Адміністративні витрати», 93 - «Витрати на збут», 94 - «Інші витрати операційної діяльності», 97 - «Інші витрати, субрахунок 971 - «Інші витрати звичайної діяльності», 99 - «Надзвичайні витрати», до яких відкривають численні аналітичні рахунки. Не дивно, що такий спосіб, а точніше процедура складання звітності, призводить до суттєвих помилок, внаслідок яких достовірність звітних показників про витрати виробництва невисока.
Тому, на наш погляд, ця процедура, не дивлячись на її ілюзорну привабливість, порівняно із системним і систематичним накопиченням даних про елементи витрат у відповідному регістрі за синтетичними рахунками, є вкрай необхідною, як і за встановленими до них субрахунками, але вже з інших міркувань — насамперед облікового забезпечення звітності про оплату праці, для чого необхідні дані у розрізі субрахунків 811-816, Приміток до річної фінансової звітності ф. № 5 — за субрахунками 801- 809, 831 — 833.
Окремі автори в якості процедури розглядають відстрочку і трансформацію. Відстрочка має місце у разі виникнення витрат або доходів, які можуть бути віднесені до двох або більше звітних періодів. Для пояснення процедури відстрочки можна навести наступний приклад. Підприємство у разі придбання довгострокових матеріальних або нематеріальних активів несе витрати, які не підлягають віднесенню до періоду їх понесення, оскільки актив приноситиме вигоди протягом декількох періодів (частіше декількох років). У такому разі можна сказати, що підприємство понесло витрати на придбання довгострокових «витрат майбутніх періодів», а бухгалтерський процес списання витрат до витрат звітного періоду підлягає відстрочці. До витрат звітного періоду буде віднесена лише частина вартості довгострокового активу, яка припадає на даний період — сума нарахованої амортизації.
Іншим прикладом є витрати майбутніх періодів. Якщо підприємство, наприклад, робить передплату спеціальної літератури, то воно несе витрати які забезпечать йому вигоди протягом декількох періодів. Відповідно, сьогоднішні витрати перетворяться у витрати тих звітних періодів, коли вони забезпечуватимуть підприємству вигоди. Тому відбувається відстрочка визначення витрат.
Трансформація передбачає визначення частини (суми) відстроченого активу, що належать до витрат звітного періоду і зменшення на її частку вартості відстроченого активу. Процедури відстрочки і трансформації розповсюджуються на доході витрати майбутніх періодів.
Принагідне зазначимо, що в українській нормативній базі його змішаю іншим принципом — нарахування, адже відповідність доходів і витрат може бути забезпечено і за касовим принципом.
Облікова політика не може базуватись на невизначеності термінів, бо це може обернутись нечітким виконанням обов'язків тими чи іншими працівниками. Приміром, у наказі про облікову політику буде написано, що балансове узагальнення здійснюють щокварталу, не пізніше 25 числа після його завершення. На перший погляд, усе вірно, бо, відповідно до «Порядку подання фінансової звітності, що затверджена постановою Кабінету Міністрів України, «Баланс» ф.№ 1 подають щокварталу саме до 25.04, 25.07 та 25.10. Але «Баланс» ф.№ 1 можна подавати до 20 лютого наступного за звітним роком.
Проте це не означає, що обліковою політикою підприємства визначаються такі звіти балансового узагальнення.
По-перше, мова йде про різні дефініції, які в нашій теорії бухгалтерського ліку сплутано в одну. Тлумачення «Завдяки способу балансового узагальнення зміни в складі засобів і джерел, які відбуваються внаслідок господарських операцій і відображаються на рахунках подвійним записом, одержують своє кінцеве узагальнення в балансі» зовсім не означає, що в даному разі мова йде про звітність «Баланс» ф.№ 1, адже далі цитований автор недвозначно підкреслює «Одним із способів такого узагальнення є складання оборотних відомостей».
По-друге, балансове узагальнення своєю метою має не стільки забезпечення складання співзвучної звітної форми, як дотримання контрольної функції щодо схоронності активів підприємства чи установи, точності розрахунків з партнерами та працівниками тощо. Адже оборотна відомість „... ґрунтується на трьох парах рівних підсумків... Порушення цих рівностей свідчить про помилки, які допущені в бухгалтерських записах...”.
Зазначимо, що це відомо здавна. Адже ще А. Казанова, потім А. ді Пієтро та М. де ла Порт трактували баланс як загальний рахунок, яким закривають всі рахунки при закінченні Головної книги. Продовжуючи цю ідею, Е. Дегранж - автор знаменитої американської форми рахівництва, окрім основних рахунків, застосовував три додаткові рахунки:
1) капіталу;
2) балансу вступного;
3) балансу завершального.
Він закривав рахунки у Головній книзі за кореспонденцією:
• дебет рахунку Балансу, кредит рахунку Майна;
• дебет рахунку Капіталу, кредит рахунку Балансу.
Відкриваючи нову Головну книгу робив протилежні за змістом проводки, що дозволяло завдяки подвійному запису уникнути помилок, які мають місце за механічного перенесення сальдо.
Проте, зараз більшість авторів відійшла від такого тлумачення балансу в контексті елементів методу бухгалтерського обліку і розглядає як один із них власне звітну форму «Баланс» ф. № 1, що є помилковим, а тому не може застосовуватись у визначенні в наказі щодо облікової політики періодичності балансового узагальнення.
Підкреслимо, що не дивлячись на періодичність складання фінансової звітності, навіть за умови річного терміну її подання, встановленого для малих підприємств, усе - таки треба мати на увазі, що балансове узагальнення, тобто підрахунок рівності (балансу) оборотів і сальдо за синтетичними рахунками за обліковою політикою підприємства має проводитись щомісяця. Причому, в наказі по підприємству треба вказати як особу, що відповідає за це, так і терміни виконання, які мають бути реальними — не раніше, ніж закінчується звітний місяць, бо подекуди практикують припинення реєстрації господарських операцій після 25-го числа, включаючи решту з них у наступний період. У результаті звітна інформація викривлюється, що суперечить дотриманню принципу періодичності — одного з основних в обліковій політиці.
Дата добавления: 2022-01-22; просмотров: 20; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!