Балансоведение в германоязычных странах

⇐ ПредыдущаяСтр 4 из 5Следующая ⇒

Рост промышленности и распространение акционерных обществ привели к стремительному развитию теоретической мысли. В самом конце 19 и начале 20 вв. родилось оригинальное направление – балансирование. Возникновение балансирования было обусловлено тремя факторами: 1.) деятельностью крупных юристов, создавших специальную отрасль права – балансовое право (Штауб, Рем, Симон); 2.) пропагандой баланса как основополагающей исходной концепции бухгалтерии (Рем); 3.) необходимостью ознакомить массы акционеров с механизмом основной отчетной формы – балансом, при исследовании структуры последнего (Губер). Заслугой юристов было формулирование требований к балансу:

Точность. Как считали немецкие авторы, степень точности зависит мнения юристов и членов правлений, т.е. от закона и целей, которые выдвигает высшая администрация акционерных обществ.

Полнота. Капитал в балансе должен показываться в полной номинальной, а не в фактически внесенной сумме. Это требование отстаивало большинство авторов. Наиболее полно оно было выражено Паулем Герстнером и с некоторыми оговорками Рихардом Пассовым, который считал «способ обозначения» капитала в полной сумме, определенной уставом, - единственно правильный, но лишь в силу определенно выраженных на этот счет предписаний законах. Подхватывая эту оговорку, Рудольф Фишер писал: «Не понимает свойства счета капитала и законодатель». Поскольку Фишер, как ему казалось, понимал эти свойства, то настаивал на отражении счета капитала только по сумме фактически внесенных средств. Трактуя капитал просто как разность между активом и кредиторской задолженностью, большинство немецких авторов не уставало подчеркивать, что счет Капитала нельзя трактовать в юридическом смысле, как это делал, например, Кольмани. Герстнер указывал, «это нисколько не значит, что основной капитал является долгом предприятия». Он дал поэтому следующее классическое в немецкой литературе определение: « Основной капитал есть сумма связанных статей актива, которая, по покрытии всех долговых обязательств, должна, по уставу, остаться для распределения между акционерами». В понятие полноты входил другой старый вопрос об отражении в учете вех прав и обязательств, вытекающих из договоров. При этом получило признание мнение Симона о том, что «бухгалтерия записывает в книги не все права и обязанности, а лишь те, которые принято в них записывать на основании принципа двойной бухгалтерии».

Ясность. Оставалось необходимым пояснить, для кого должен быть понятен баланс – для всех специалистов (на чем настаивал Рем), или для любого заинтересованного человека (Герстнер). Первую трактовку Герстнер называл субъективной ясностью, вторую – объективной.

Правдивость. Баланс должен быть составлен с учетом требований закона, и все его числа должны вытекать из первичных документов.

Преемственность, делилась на внешнюю (сохранение из года в год структуры документа) и внутреннюю (сохранение принципов оценки прошлого года в текущем году).

Единство баланса. Баланс центра должен включать результаты балансов своих филиалов.

Различные требования к балансам обусловили необходимость их классификации.

В германии стали различать баланс-брутто (составляется с указанием нераспределенной прибыли) и баланс-нетто (составляется с уже распределенной прибылью). Баланс-нетто считался составленным с нарушением требований закона.

Более детальная классификация балансов принадлежит И.П. Крайбигу. Он делил балансы по четырем основаниям: по способу определения чистого результата, по цели оставления, по признакам оценки и резервирования, по предметам исчисления.

Цель баланса. Различные виды оценок могут быть обусловлены различными целями, состоящими перед балансом как учетной категорией. В 1912г. Циммермани обратил внимание на то, что баланс должен служить двум целям: выявлять финансовый результат и оценивать имущество. Он же указал, что эти цели взаимоисключают друг друга. Например, уменьшая стоимость амортизируемых основных средств, мы получаем правильный финансовый результат, но искажаем стоимость возможной реализации. Ляйтнер видел выход из положения в использовании регулирующих счетов. В теории стали различать динамический баланс, который правильно отражает финансовый результат, но может искажать оценку имущества, и статистический баланс, цель которого – точное отражение стоимости имущества. Рихард Фишер подчеркивал, что баланс «должен планомерно вытекать из общей финансовой и экономической политики предприятия», т.е. бухгалтер должен делать то, что потребует хозяин. На практике стали различать два баланса – налоговый (для финансовых органов) и коммерческий (для правления и акционеров).

Инвентарь, баланс и счета. Прежде всего возникал вопрос о соотношении инвентаря и баланса, с одной стороны, и текущей бухгалтерской регистрации – с другой. Р. Пассов и В Осбар полагали, что и инвентаризация, и вытекающий из нее баланс, имеют или должны иметь абсолютно самостоятельное существование, независимо от данных текущей бухгалтерии. Напротив, Т. Губер баланс видел неотъемлемой частью бухгалтерии и считал кощунством лишение бухгалтерии ее венца, а П. Герстнер писал, что «такой взгляд свидетельствует о полном непонимании сущности бухгалтерии».

Далее последовали дискуссии об отношении баланса и счетов. Одни авторы утверждали, что счета и баланс автономные категории (Бельмен) (в балансе нет счетов, а есть статьи), другие полагали, что баланс это и есть совокупность сальдо счетов Главной книги (Ле Кутр). При этом повсеместно господствовала школа двух счетов (Гюгли, Шер), лишая дебет и кредит всякого реального содержания. Поддерживая такой подход, Ляйтнер писал об условности расположения дебета и кредита. Согласно теории двух рядов, предполагающей выведение счетов из баланса, счета делятся на активные и пассивные. Отсюда первая классификация счетов, предложенная представителями юридического направления – Шибе и Одерманом.

1. материальные

2. счета требований к другим лицам, которые делятся на счета расчетных отношений и долговых документов

3. счета капитала, включая счет Убытков и прибылей.

Записи классифицировались не по характеру операций, а по месту их выполнения:

1. журнальные

2. кассовые

3. материальные

Тем самум было выделено новое основание для классификации счетов, а их номенклатура (план счетов) была поставлена в зависимость от формы счетоводства.

Итак, план счетов, с одной стороны, подчинен форме счетоводства, а с другой – структуре предприятия.

Баланс во Франции в ХХ в.

Дюмарше был первым, кто ввел типологический анализ баланса. Его подход позволял преодолеть эмпирическое разнообразие действительности и свести все множество балансов к несколько четко выделенным типам. Он отмечал три рода баланса: есть капитал (К₊₁), нет капитала (К₀), каптал в активе (К_-1). Каждый род представлен тремя видами сальдо счета Убытков и прибылей: пассивное сальдо (Р₊₁), нет сальдо (Р₀) и активное сальдо (Р_-1). Следовательно, можно выделить девять видов баланса. Это число доводится до двадцати семи путем введения динамических и потенциальных элементов трех сальдо для каждого из элементов К и Р: начального, конечного и потенциального.

Интересны замечания Дюмарше и относительно положения счетов в балансе. Так, счета актива должны располагаться в порядке реализации, пассива – в порядке изъемлемости, чистого состояния – в порядке хронологии, т.е. счета актива располагались по принципу оборачиваемости, а счета – по принципу ликвидности. Допускались проводки внутри одного счета и между группами дебетуемых и кредитуемых счетов.

Бурисьен утверждал, что в балансе не должно быть понятий актив и пассив, а только дебет и кредит. Он выдвинул тезис о том, что стоимость должна быть разделена между сферами производства и обращения.

Составление отчетности в России

Серьезное отношение к бухгалтерской отчетности возникает с момента создания акционерных обществ. Еще в 1836 г. в стране было всего лишь десять акционированных предприятий, в начале ХХ в. их было около 2,5 тыс. К концу XIX в. и практики, и теоретики, и даже законодатели всерьез заинтересовались проблемами бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках. Все были едины в мнении, что тут нужно навести порядок. Вскоре был в России введен промысловый налог – ждать наведения порядка стало уже невозможно.

Порядок составления бухгалтерской отчетности и представления ее всем заинтересованным в ней лицам в определенной степени регламентировался Уставом о промысловом налоге. Так, статьей 473 Устава предписывалось правлениям, ответственным агентствам и главным представителям отчетнообязанных предприятий ежегодно публиковать в журнале «Вестник финансов» заключительные балансы и извлечения из годовых отчетов. Однако структура баланса, состав статей, способы их оценки и представления не регламентировались никаким законодательным документом. Лишь немногие и очень общие правила составления балансов приводились в инструкции от 11 мая 1899 г. о применении Положения о государственном промысловом налоге. Статьей 103 этого Положения предусматривалось в дальнейшем разработать формы отчетов и балансов, однако эта задача так и не была решена. Старание собравшихся в разное время при министерстве финансов комиссий, неоднократно приступавших к ее решению, так и не увенчались успехом.

Основные причины были в следующем: 1) каждый собеседник психологически был убежден, что только он и только он может правильно сгруппировать статьи баланса, а все, что делают его коллеги, – неправильно; 2) имея свободу в группировке балансовых статей, самостоятельно формируя план счетов, бухгалтер чувствовал себя хозяином положения в фирме, ибо только он один мог разобраться в учетном хаосе; 3) чем больше разнообразия в учете, тем труднее налоговым инспекторам было выявить сумму причитающегося казне налога; 4) особенности характера и предпринимателей, и бухгалтеров: как правило, это были свободные натуры, не терпящие интеллектуального насилия.

Законодательство того времени искало компромиссное решение: оно пыталось установить общие правила учета, влияющие на размер прибыли (тогда уже поняли, что финансовый результат создают не только предприниматели, но и бухгалтеры, ибо не столь важно, что считать, сколько то, как считать) и старалось не вмешиваться в форму отчетности. Согласно статье 606 Торгового Устава баланс должен был составляться ежегодно и, во всяком случае, не более чем за 18 месяцев (ст. 614), а в соответствии с 55 параграфом п.1 инструкции от 11 мая 1899 г. баланс должен был составляться за период с 1 января по 31 декабря, если иное не оговорено в уставе предприятия.

В те времена составление понималось не в формальном переносе сальдо в баланс, а в смысле отражения действительного материального и финансового положения предприятия и результатов его деятельности.

Последний тезис был очень важен для понимания того факта, что бухгалтерской отчетности всегда присущ определенный элемент субъективизма и относительности. Такое, на первый взгляд, парадоксальное положение уже в те времена признавалось как учеными, так и бухгалтерами-практиками. Этим отчасти объясняется и разнообразие ведения учета и составление отчетности.

Одним из основополагающих принципов учетной практики тех лет был принцип консерватизма – «осторожность оценки актива». При определенных обстоятельствах нередко списывались достаточно произвольные суммы со стоимости движимого и недвижимого имущества, остатков товарно-материальных ценностей, дебиторской задолженности. Такая проверка применялась чаще всего на предприятиях с постоянным и ограниченным числом акционеров.

Однако встречался и прямо противоположный подход, когда, исходя из явного желания составителей отчетности преувеличить итог баланса, оценка показанного в нем имущества под разными предлогами завышалась. В частности, вводились новые статьи типа – неисследованные ископаемые богатства, движущая сила воды и т. п. Чаще всего такая ситуация имела место в тех случаях, когда собственники предприятия хотели показать высокую прибыль и тем самым оправдать назначение того или иного дивиденда либо с целью обоснования ходатайства о разрешении выпуска дополнительных акций или облигаций.

Весьма значительные разночтения имела в то время практика исчисления размера отчислений из валового дохода на погашение имущества. Законом норма отчислений была установлена «для каменных и металлических строений и сооружений и для металлических судов, а в горных предприятиях – для земель, из недр коих добываются ископаемые богатства, для шахт, штолен, основных штреков и квершлагов – не выше 5 %, а для деревянных строений и судов, для машин и прочих орудий производства и вообще для живого и мертвого инвентаря – не выше 10 % их стоимости».

Реальность отражения финансового состояния в отчетности в значительной степени определяется порядком исчисления прибыли, поэтому нормативные документы довольно жестко регламентировали состав валового дохода, виды расходов и отчисления из него. Согласно инструкции от 11 мая 1899 г. в составе валового дохода выделялись 15 элементов, а все расходы, минусуемые из валового дохода при исчислении податной прибыли, подразделялись на три группы: 1) на управление, содержание и эксплуатацию предприятия; 2) на поддержание предприятия в исправности; 3) на дела благотворительного характера. Такая детализация была необходима, поскольку она предопределялась заложенной в нормативных документах идеей тесной взаимосвязи размера податной прибыли, видов доходов и расходов и способов оценки и отражения в учете и отчетности активов предприятия.

Уже к 1910 году многие тысячи предприятий других форм собственности наряду с акционерными также сталкивались в той или иной степени с необходимостью публикации своей отчетности. Действовавшее в области учета и отчетности законодательство уже не отвечало требованиям сложившейся практики. Сделанный Рощаховским анализ практики составления отчетности двадцатью пятью крупными акционерными предприятиями показал исключительную пестроту структуры публикуемых балансов, неоднозначную трактовку отдельных его статей. По его мнению, необходима была более жесткая регламентация правил составления отчетности в виде закона.

Рощаховский предложил структуру типового баланса акционерного предприятия. Степень детализации отдельных статей оставлялась на усмотрение составителей баланса, относительно других статей предлагался состав элементов, целесообразных для выделения в балансе. Так, в статье «Имущество реальное» выделялось пять элементов: касса, членские взносы, ценные бумаги, имущество постоянное, имущество оборотное; в статье «Капитал» – основной, запасный, оборотный, резервный страховой, ремонтный, делькредере, резерв премий, благотворительный.

Такой подход, соединяющий в себе элементы унификации и определенной свободы действий в составлении баланса, получил в дальнейшем широкое распространение и заложен, в частности, в большинстве национальных и международных учетных стандартов.

Придавая огромное значение экономическому анализу, Рощаховский не проводил анализа баланса в нашем понимании, но он уже хорошо знал, как его разбирать, анализировать и интерпретировать с помощью относительных и средних чисел. Первые позволяют измерить «внутреннюю производительную силу предприятия»; вторые – правильно распределить доходы между его собственниками.

Относительные величины он сводил в две группы: 1) отношение балансовых статей друг к другу; 2) отношение статей актива к кредиторской задолженности. Эти подходы к анализу получили распространение перед революцией.

Отчетность в СССР – одна из основных форм статистического наблюдения. Программа отчетности представляет систему показателей, характеризующих итоги деятельности предпринимателя, организации, учреждения за отчетный период. Данные отчетности являются базой для составления народно-хозяйственных планов и служат орудием контроля за их выполнением. Отчетность подразделяется на статистическую и бухгалтерскую; срочную и почтовую; годовую, полугодовую, квартальную, месячную, десятидневную. Статистическая отчетность подразделяется на межотраслевую и отраслевую.

В СССР сложилась стройная система государственной отчетности и упрочился рациональный порядок ее представления и обработки. До конца 50-х г.г. отчетность поступала по двум каналам – через органы ЦСУ СССР и по ступеням подчиненности отдельных ведомств. С 1960 года межотраслевая отчетность в основном поступает через органы государственной статистики для обработки и последующего представления данных руководящим органам, плановым и хозяйственным организациям всех уровней управления. Своей вышестоящей организацией по подчиненности предприятия, стройки и организации высылают копии почтовых отчетов для использования в оперативных целях. Отраслевая отчетность поступает в основном в организации соответствующих отраслевых министерств и ведомств для обработки и сводки. Построение форм отчетности строго унифицировано и типизировано.

Баланс доходов и расходов предприятия, форма финансового плана государственного предприятия, завершающая часть техпромфинплана, в которой выражается в денежной форме результаты хозяйственной и финансовой деятельности, платежи в государственный бюджет и ассигнование из государственного бюджета. В соответствии с системой планирования и экономического стимулирования в СССР, разработанной сентябрьским (1965) пленумом ЦК КПСС, расширяющей права предприятий, вышестоящие организации утверждают им по финансам не весь баланс доходов и расходов, а только общую сумму прибыли, рентабельность, платежи в бюджет и ассигнование из бюджета. В соответствии с указанными показателями предприятия сами утверждают весь бюджет доходов и расходов. Это позволяет им при разработке финансового плана в пределах установленных взаимоотношений с государственным бюджетом самим регулировать размер доходов и расходов, в частности на сумму дополнительно получаемых доходов увеличивать расходы. Одновременно предприятия получили возможность самостоятельно определять источники финансирования соответствующих расходов.

Баланс доходов и расходов предприятия разрабатывался на основе показателей народно-хозяйственного плана. Для формирования баланса доходов и расходов предприятия предварительно составлялись расчеты по отдельным статьям доходов и расходов. Важнейшие расчеты: прибыли; налога с оборота; платы за производственные фонды фиксированных платежей; фондов экономического стимулирования и др.

На основе этих расчетов заполняется проверочная таблица к балансу доходов и расходов, в которой распределяются по направлениям доходы и определяются источники финансирования каждого вида расходов.

Баланс доходов и расходов предприятий имеет 4 раздела.

1.Доходы поступления средств: прибыль и налог с оборота; амортизационные отчисления; другие доходы и ресурсы предприятий – мобилизация внутренних ресурсов в капитальном строительстве, отчисление от себестоимости продукции и др.

2. Расходы и отчисление средств: централизованные капиталовложения, увеличение оборотных средств в капитальном строительстве; затраты на капитальный ремонт; операционные и прочие Расходы.

3.Кредитные взаимоотношения. В доходах предусматривается получение долгосрочных ссуд на централизованные капитальные вложения, а в расходах – погашение за счет прибыли кредитов на централизованные капитальные вложения, на организацию и расширение производства товаров народного потребления и преходящей задолженности по ссудам банка, предоставленным на мероприятия по выпуску новой продукции, повышению качества, надежности и долговечности изделий, а также уплата процентов за пользование банковским кредитом.

4. Взаимоотношения с бюджетом. В первой части этого раздела приводятся в бюджет – налог с оборота, плата за производственные фонды, фиксированные платежи, свободный остаток прибыли, подлежащей взносу в государственный бюджет. Во второй части показываются ассигнования из бюджета по назначениям – на централизованные капитальные вложения, прирост нормативов собственных оборотных средств, операционные работы и др.

За итогом баланса доходов и расходов справочно приводятся основные показатели, принятые при определении отдельных статей плана: объем реализуемой продукции в действующих оптовых ценах предприятия; реализуемой продукции по полной себестоимости; нормативы собственных оборотных средств, рентабельность производства (общая и расчетная).

Составление баланса доходов и расходов – важнейшая работа предприятия. В процессе формирования финансового плана имеется возможность. Выявить резервы хозяйства по повышению эффективности производства, улучшению использованию материальных и финансовых ресурсов.

Баланс в восточно-европейских странах

Можно выделить пять трактовок баланса. Их условно называют так:

1. эпистемологическая;

2. экономическая;

3. функциональная;

4. релятивная;

5. прагматическая.

Первая принадлежит А.П. Георгиеву (НРБ). Который рассматривал баланс путем последовательного прохождения ряда познавательных ступеней, обеспечивающих восхождение от абстрактного к конкретному. Сначала баланс рассматривается как диалектическое единство противоположностей, затем как проявление всеобщих законов сохранения материи и энергии, далее как выражение закона обязательного соответствия производительных сил (актив) и производственных отношений (пассив) и, наконец, речь должна идти о бланке баланса, заполняемом на предприятии.

Вторая трактовка исходит из чисто экономического объяснения баланса. Ее автор Перегелов (НРБ) считал, что в балансе показываются продукты труда, а сам баланс есть не что иное как единство их потребительных стоимостей.

Третья трактовка устраняет многие трудности. Ее автор Тотев (НРБ) считал, сто в балансе показываются не предметы труда, а средства, представленные информационными элементами. Это позволяло Тотеву не только объяснять такие статьи, как фонды, расчеты, убытки, но ввести и новые элементы: правовые отношения, выполнение плана и т.п. Все элементы баланса находятся в постоянно меняющихся внутренних и внешних связях. Внешние связи баланса проявляются в балансах других предприятий, но с точки зрения отдельного предприятия гораздо важнее внутренние связи баланса. Они могут быть прямыми и обратными. В целом для предприятия характерно положение, когда состояние элементов пассива задает и определяет состояния элементов актива (прямая связь). Однако на предприятиях имеет место и обратная связь, когда элементы актива задают состояние элементов пассива баланса. Весь баланс, таким образом, отражает динамическое равновесие информационных элементов.

Четвертая трактовка имеет, в сущности, ограниченный характер и касается только оценки балансовых статей. А. Бизонь (ПНР) подчеркивал релятивный, относительный характер всей информации, предоставленной в балансе. По его мнению, это вызвано следующими причинами: 1) особенностями самих объектов учета; 2) несовершенством ценообразования (отклонение цен от стоимости, изменение цен на одни и те же объекты, показанные в балансе); 3) условностью решений, используемых на практике, например, что следует относить к основным средствам; 4) субъективностью исполнителей (например, арифметические ошибки).

Пятая трактовка вязана с традиционным подходом к балансу. В этом случае авторы стремились к тому, чтобы дать более четкую конструкцию бланка баланса. Отсюда и определение баланса. Так Дмитр Ц. Йорданов (НРБ) определял баланс как обобщающий отчетный документ времени основных и оборотных средств, их источников, а также полученный за отчетный период результат хозяйственной деятельности.

Оценка статей баланса в целом была ориентирована на фактическую себестоимость. Однако в отдельных случаях наблюдаются модификации. Например, основные средства в НРБ, МНР, ГДР, ССР показывалась по первоначальной стоимости, а в ВНР и ПНР – по остаточной. При этом в ВНР полностью амортизированные, но не списанные основные средства отражались по 100 форинтов за единицу. В ВНР и ПНР запасы готовой продукции оцениваются без общезаводских расходов. В других странах они оцениваются по полной себестоимости.

Дата добавления: 2019-07-15; просмотров: 184; Мы поможем в написании вашей работы!

Поделиться с друзьями:

⇐ Предыдущая 1 2 345 Следующая ⇒

Мы поможем в написании ваших работ!