РАСХОДЫ НА ОПЛАТУ ТРУДА ПО ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫМ ДОГОВОРАМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
На практике встречаются случаи, когда организация привлекает к работе физических лиц, не состоящих в ее штате, заключая с ними гражданско-правовые договоры.
По общему правилу выплаты по таким договорам налогоплательщик может учесть в составе расходов на оплату труда согласно п. 21 ст. 255 НК РФ.
Однако Налоговый кодекс РФ предусматривает исключение из общего правила. Так, если договор гражданско-правового характера заключен с индивидуальным предпринимателем, соответствующие выплаты к расходам на оплату труда не относятся. Тем не менее их все же можно учесть при расчете налоговой базы. В зависимости от характера выполняемых предпринимателем работ (услуг) выплаты по договору учитываются:
- в составе материальных затрат согласно пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, если работы (услуги) носят производственный характер, или
- прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в соответствии с пп. 41 п. 1 ст. 264 НК РФ, если выполняются непроизводственные работы (услуги).
Отметим, что порядок учета выплат индивидуальному предпринимателю по гражданско-правовым договорам будет таким же и в том случае, если с ним заключен трудовой договор.
Если же вы заключаете гражданско-правовой договор со своим штатным работником, который не имеет статуса индивидуального предпринимателя, то выплаты по нему уже не относятся к расходам на оплату труда. Однако налогоплательщик вправе учесть подобные затраты в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (Письма Минфина России от 21.09.2012 N 03-03-06/1/495, от 19.08.2008 N 03-03-06/2/107, от 27.03.2008 N 03-03-06/3/7). Отметим, что на практике налоговые органы нередко признают необоснованными выплаты по гражданско-правовым договорам в подобной ситуации. Но арбитражные суды, как правило, поддерживают налогоплательщиков (Постановления ФАС Поволжского округа от 05.12.2008 N А55-869/08, от 29.07.2008 N А55-15619/2006 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 26.11.2008 N ВАС-15297/08), Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.01.2009 N А32-10162/2008-58/190).
|
|
|
Правоприменительную практику по вопросу о том, признаются ли расходами выплаты по гражданско-правовым договорам сотрудникам, с которыми заключен трудовой договор, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.
Таким образом, порядок налогообложения выплат по договорам гражданско-правового характера напрямую зависит от статуса исполнителя (подрядчика):
1) если это индивидуальный предприниматель, то выплачиваемое вознаграждение не будет учитываться в составе расходов на оплату труда по ст. 255 НК РФ, но вы можете учесть соответствующие суммы в качестве прочих расходов на основании пп. 41 п. 1 ст. 264 НК РФ;
|
|
|
2) если это физическое лицо, не зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя и не состоящее в штате организации, то оплата по договору учитывается в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу на основании п. 21 ст. 255 НК РФ;
3) если исполнителем является физическое лицо, не зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, но состоящее в штате налогоплательщика, расходы учитываются на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
В любом случае налогоплательщику нужно помнить о требованиях п. 1 ст. 252 НК РФ: расходы должны быть экономически обоснованными и документально подтвержденными.
ПОРЯДОК УЧЕТА РАСХОДОВ НА ВЫПЛАТУ
АВТОРСКОГО ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ ПО ТРУДОВОМУ
И (ИЛИ) ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВОМУ ДОГОВОРУ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
Если работник в силу своих служебных обязанностей создает объекты интеллектуальной собственности - произведения науки, литературы, искусства, то такие произведения признаются служебными (ст. 1295 ГК РФ).
В этом случае работнику принадлежит лишь право авторства. А исключительные права на произведение согласно общему правилу принадлежат работодателю <6> (п. п. 1, 2 ст. 1295 ГК РФ). Однако при этом автор имеет право на вознаграждение, величина которого определяется соглашением между работником и работодателем. Если между сторонами возникнет спор, размер вознаграждения устанавливается судом (абз. 3 п. 2 ст. 1295 ГК РФ).
|
|
|
--------------------------------
<6> В трудовом или ином договоре между автором и работодателем могут быть закреплены положения, предусматривающие особый порядок перехода исключительных прав на произведения (абз. 1 п. 2 ст. 1295 ГК РФ).
Также в ряде случаев исключительное право на служебное произведение переходит к работнику. Это происходит, если в течение трех лет со дня, когда произведение было предоставлено автором, работодатель (абз. 2 п. 2 ст. 1295 ГК РФ):
- не начнет использовать произведение;
- не передаст исключительные права на него третьему лицу или
- не проинформирует работника о сохранении произведения в тайне.
Примечание
Подобные правила применяются также при создании работником:
- программ для ЭВМ (абз. 13 п. 1 ст. 1259 ГК РФ);
- изобретений, промышленных образцов, полезных моделей (п. п. 1 - 4 ст. 1370 ГК РФ);
- служебных селекционных достижений и топологий интегральных микросхем (ст. ст. 1430, 1461 ГК РФ).
|
|
|
Таким образом, организация-работодатель несет затраты по выплате причитающегося работнику вознаграждения.
Рассмотрим, можно ли отнести их к расходам на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль.
Статья 255 НК РФ прямо не предусматривает возможности учета авторских вознаграждений в составе расходов на оплату труда. Полагаем, что если создание служебных произведений и, соответственно, выплата вознаграждения предусмотрены трудовым договором, то эти затраты можно учитывать при определении налоговой базы в соответствии с п. п. 1, 25 ст. 255, п. 21 ст. 270 НК РФ. Так же считают и контролирующие органы (Письма Минфина России от 13.03.2006 N 03-03-04/1/207, ФНС России от 31.10.2005 N ММ-8-02/326 <7>). Кроме того, по мнению Минфина России, выплаченное автору вознаграждение может учитываться в расходах на основании п. 2 ст. 255 НК РФ, если оно носит характер поощрения за выполненную работу (Письмо от 04.07.2013 N 03-03-06/1/25599).
--------------------------------
<7> Указанные Письма были изданы до вступления в силу части четвертой Гражданского кодекса РФ, положения которой обязывают работодателя выплачивать работнику авторское вознаграждение. Однако полагаем, что приведенные в них разъяснения актуальны и в настоящее время. Ведь до принятия части четвертой Гражданского кодекса РФ работодатели также были обязаны выплачивать данные вознаграждения - на основании Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" и Патентного закона Российской Федерации от 23.09.1992 N 3517-1. Следовательно, выводы о правомерности учета таких расходов для целей налогообложения, содержащиеся в приведенных Письмах, не противоречат действующему законодательству.
Для этого в трудовом договоре (дополнительном соглашении или приложении к нему) нужно закрепить (п. 1 ст. 252 НК РФ):
- обязанность работника создавать объекты интеллектуальной собственности (например, литературные произведения);
- принадлежность исключительных прав работодателю;
- обязанность работодателя выплачивать работнику вознаграждение, порядок его определения, его размер и сроки выплаты.
Также организации следует регулярно оформлять акты приема-передачи или иные документы, подтверждающие передачу работником созданных им произведений (изобретений и т.д.).
На практике работники могут передавать организации исключительные права на созданные ими объекты интеллектуальной собственности по договорам об отчуждении исключительных прав (ст. 1234 ГК РФ). Или же, например, работник может создать такой объект и передать исключительные права на него в рамках отдельного договора авторского заказа (ст. 1288 ГК РФ). В этих случаях выплата авторского вознаграждения не может относиться к расходам на оплату труда, поскольку объект интеллектуальной собственности физическое лицо создает вне своих служебных обязанностей, т.е. за рамками трудового договора.
Вместе с тем расходы на выплату такого авторского вознаграждения, по нашему мнению, могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, при соблюдении требований п. 1 ст. 252 НК РФ (пп. 37, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). К сожалению, мы не располагаем разъяснениями контролирующих органов и судебной практикой по данному вопросу.
В заключение отметим, что исключительное право на объект интеллектуальной собственности может соответствовать требованиям, которые предъявлены в п. 1 ст. 256 и п. 3 ст. 257 НК РФ к амортизируемым нематериальным активам.
В таком случае выплаченные работнику вознаграждения будут формировать первоначальную стоимость НМА и списываться через амортизацию (абз. 11, 12 п. 3 ст. 257 НК РФ).
Обратите внимание!
Указанные правила распространяются только на те случаи, когда вознаграждение выплачивается работнику единовременно. Если оно выплачивается периодическими платежами, объект интеллектуальной собственности не подлежит амортизации (пп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ).
Подробнее о том, какие объекты относятся к НМА, а также о порядке их амортизации читайте в гл. 11 "Амортизация имущества в налоговом учете".
Дата добавления: 2018-09-22; просмотров: 249; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!