СИТУАЦИЯ: В каком периоде признаются для целей налогообложения прибыли расходы на приобретение права заключения договора аренды, требующего государственной регистрации?
Напомним, что списывать расходы на приобретение права заключения долгосрочного договора аренды земельного участка организация может только при условии подачи документов на государственную регистрацию (п. 2, пп. 2 п. 3, п. 4 ст. 264.1 НК РФ, ст. 164, п. 2 ст. 609 ГК РФ, п. 2 ст. 26 ЗК РФ). В связи с этим возникает вопрос: начиная с какого отчетного периода следует признавать такие расходы?
На практике проверяющие могут посчитать, что признавать расходы можно только начиная с месяца, в котором документы были поданы на регистрацию, или даже только с отчетного периода, следующего за этой датой.
Отметим, что такой подход обоснован, ведь, если в том отчетном периоде, в котором поданы документы на регистрацию, списать расходы в размере, рассчитанном на полный квартал, расходы будут списаны быстрее чем за пять лет. А это, в свою очередь, нарушает требования п. п. 2 - 4 ст. 264.1 НК РФ.
Например, организация "Альфа" по результатам торгов приобрела право на заключение договора аренды за 100 000 руб. Документы на государственную регистрацию договора поданы 21 марта 2012 г., что документально подтверждено распиской территориального органа Росреестра.
Согласно учетной политике организации расходы на приобретение государственных и муниципальных земельных участков, а также на приобретение прав заключения долгосрочных договоров аренды таких участков признаются равномерно в течение пяти лет. Следовательно, полностью списать расходы организация должна не ранее 21 марта 2017 г. (п. 3 ст. 6.1 НК РФ).
|
|
|
Таким образом, расходы организация будет учитывать равными частями в течение 20 кварталов (5 лет x 4 кв.). Ежеквартальная сумма расходов, учитываемых для целей налога на прибыль, составит 5000 руб. (100 000 руб. / 20 кв.).
Если налогоплательщик начнет признавать расходы в таком размере начиная с I квартала 2012 г. (т.е. с периода, когда были поданы документы на регистрацию), в 2012 г. он спишет одну пятую часть расходов (1 / 20 x 4). В этом же размере расходы организация признает и в 2013, 2014, 2015, 2016 гг. Таким образом, налогоплательщик полностью спишет затраты к концу 2016 г., т.е. ранее установленного учетной политикой срока.
В то же время, если организация начнет признавать расходы во II квартале 2012 г., она спишет их полностью только по итогам I квартала 2017 г. То есть в данном случае налогоплательщик не нарушит требований ст. 264.1 НК РФ.
Отметим, что подобную ситуацию рассмотрел ФАС Московского округа в Постановлении от 24.06.2011 N КА-А40/6393-11. Налогоплательщик принял решение списывать расходы равномерно в течение пяти лет и признал первую часть расходов в квартале, в котором были поданы документы на государственную регистрацию. Судьи поддержали организацию, аргументируя это следующим:
|
|
|
- ст. 264.1 НК РФ не определяет суммы расходов, которые подлежат списанию в момент подачи документов на регистрацию;
- все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).
Тем не менее наличие споров с налоговыми органами подтверждает, что правомерность такой позиции налогоплательщику придется доказывать в суде. Поэтому полагаем, что расходы необходимо признавать начиная с отчетного периода, следующего за кварталом, в котором вы подали документы на государственную регистрацию договора аренды.
ПРОДАЖА ЗЕМЕЛЬНЫХ УЧАСТКОВ
В случае продажи земельного участка порядок определения финансового результата от реализации и его учет в целях налогообложения прибыли зависят от того, когда и у кого земельный участок был ранее приобретен.
Если земельный участок был куплен у государства (муниципального образования) в период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2011 г., прибыль (убыток) от продажи определяется в порядке, установленном п. 5 ст. 264.1 НК РФ.
Если земля была приобретена у государства (муниципального образования) до 1 января 2007 г. либо после 31 декабря 2011 г. или куплена у частного собственника, прибыль или убыток определяется в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ.
|
|
|
Рассмотрим указанные случаи подробнее.
ЗЕМЕЛЬНЫЕ УЧАСТКИ, ПРИОБРЕТЕННЫЕ У ГОСУДАРСТВА
В ПЕРИОД С 1 ЯНВАРЯ 2007 Г. ПО 31 ДЕКАБРЯ 2011 Г.
Если вы купили государственную или муниципальную землю в период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2011 г. и учитывали расходы на ее приобретение в порядке, установленном ст. 264.1 НК РФ, то при продаже такой земли прибыль (убыток) нужно определять следующим образом:
┌──────────┐ ┌──────────────────┐ ┌──────────────────────┐
│ Прибыль │ = │ Цена реализации │ - │ Невозмещенные │
│ (убыток) │ │земельного участка│ │затраты на его покупку│
└──────────┘ └──────────────────┘ └──────────────────────┘
К невозмещенным затратам относится часть расходов на покупку земельного участка, которую вы еще не учли в расходах при исчислении налоговой базы.
|
|
|
┌────────────────┐ ┌────────────┐ ┌──────────────────────┐
│ Невозмещенные │ │ Расходы на │ │ Расходы, учтенные до │
│ затраты на │ = │ покупку │ - │ момента реализации │
│ покупку участка│ │ земельного │ │ земельного участка │
│ │ │ участка │ │ │
└────────────────┘ └────────────┘ └──────────────────────┘
Например, организация "Альфа" в марте продала нежилое здание, находящееся на земельном участке. Цена сделки составила 7 000 000 руб., в том числе стоимость земельного участка 1 800 000 руб. Ранее земельный участок был приобретен организацией "Альфа" в январе у города за 1 500 000 руб. В расходах по налогу на прибыль в I квартале затраты на покупку земли были учтены в размере 300 000 руб.
В соответствии с пп. 1 и 2 п. 5 ст. 264.1 НК РФ прибыль (убыток) от продажи зданий и находящихся под ними земельных участков определяется отдельно.
Прибыль от продажи земельного участка составит 600 000 руб.:
1 800 000 руб. - (1 500 000 руб. - 300 000 руб.).
Если при таком расчете вы получили не прибыль, а убыток, он может быть учтен в составе прочих расходов в порядке, предусмотренном пп. 3 п. 5 ст. 264.1 НК РФ.
Сразу нужно отметить, что эта норма сформулирована законодателем недостаточно четко. Процитируем ее:
"убыток от реализации права на земельный участок включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, установленного в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 настоящей статьи, и фактического срока владения этим участком".
До появления разъяснений контролирующих органов эксперты по-разному толковали это положение. Так, была неясность в сроках учета убытков организациями, признающими расходы на покупку земли в процентах от налоговой базы. Помимо этого, существовало несколько мнений об определении общего периода списания убытков: исходя из суммы либо из разницы двух сроков - срока признания расходов, закрепленных в учетной политике, и фактического срока владения участком. Причем при формальном прочтении пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ выходило, что признавать убытки нужно в течение установленного в учетной политике срока для признания расходов, увеличенного на фактический срок владения земельным участком. Следовательно, убытки признавались бы в течение большего времени, чем признаются расходы на покупку земли.
Однако Министерство финансов РФ на этот раз порадовало налогоплательщиков. Финансовое ведомство в своих Письмах от 31.10.2007 N 03-03-06/1/752, от 08.05.2007 N 03-03-05/111 разъяснило эту норму следующим образом:
1. Организации, которые признают расходы на покупку земли равными долями в течение срока, установленного в учетной политике, убытки списывают аналогичным образом - в течение срока, определенного для списания расходов в учетной политике.
2. Организации, которые признают расходы на покупку земли в процентах от налоговой базы предыдущего налогового периода, списывают убытки равномерно в течение фактического срока владения участком.
Списывать убыток можно с того отчетного (налогового) периода, в котором он был получен.
ПРИМЕР
Дата добавления: 2018-09-22; просмотров: 213; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!