УЧЕТ УБЫТКА ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ФИНАНСОВЫХ УСЛУГ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
Из буквального смысла ст. 268 НК РФ следует, что налогоплательщики имеют бесспорное право учитывать убыток от реализации финансовых услуг в целях налогообложения прибыли. Это связано с тем, что п. 2 ст. 268 НК РФ, который определяет, по каким объектам убыток от реализации учитывается в целях налога на прибыль, содержит ссылку на пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ об имущественных правах, в том числе о правах требования долга.
Отметим, что при определении налоговой базы по реализации финансовых услуг необходимо учитывать нормы ст. 279 НК РФ (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ). В ст. 279 НК РФ реализации финансовых услуг посвящен п. 3. При этом формулировка отдельно взятого п. 3 ст. 279 НК РФ не содержит условия о возможности учета убытка от переуступки права требования.
В то же время, по нашему мнению, если расходы на приобретение права требования превышают доход от его реализации, то организация вправе учесть полученный убыток на основании п. 2 ст. 268 НК РФ. Это объясняется следующим.
Особенности определения расходов при реализации имущественных прав устанавливаются п. п. 1, 2 ст. 268 НК РФ. Следовательно, п. 3 ст. 279 НК РФ нельзя применять без учета положений ст. 268 НК РФ. В свою очередь, отсылка из пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ к ст. 279 НК РФ не лишает права учесть убыток от переуступки права требования долга. Она лишь не позволяет включить в налоговую базу расходы, непосредственно связанные с такой реализацией (например, оплату услуг нотариуса). Ведь доход от реализации финансовых услуг уменьшается только на расходы, которые связаны с приобретением права требования (п. 3 ст. 279 НК РФ).
|
|
|
В своих разъяснениях с этим согласились и чиновники (Письма Минфина России от 09.08.2010 N 03-03-06/2/141 (п. 2), от 12.07.2010 N 03-03-05/147, от 02.04.2010 N 03-03-06/2/67, от 12.11.2009 N 03-03-06/1/749, ФНС России от 11.11.2011 N ЕД-4-3/18881@, от 25.10.2011 N ЕД-4-3/17701@).
Примечание
Отметим, что в Письме Минфина России от 12.11.2009 N 03-03-06/1/749 чиновники рассматривали порядок учета операций с закладными. Однако налоговая база по таким операциям определяется налогоплательщиком в соответствии с п. п. 1 и 3 ст. 279 НК РФ (п. 28 ст. 280 НК РФ). Поэтому полагаем, что выводы данного Письма можно применить и к переуступке права требования.
Тем не менее нужно отметить, что Минфин России в Письме от 06.05.2009 N 03-03-06/2/93 высказал противоположное мнение: убыток от переуступки права требования не уменьшает налогооблагаемую прибыль.
ГЛАВА 19. УЧЕТ ПРОЦЕНТОВ ПО ДОГОВОРАМ ЗАЙМА,
КРЕДИТА И ПРОЧИМ ДОЛГОВЫМ ОБЯЗАТЕЛЬСТВАМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
При расчете налога на прибыль расходы в виде процентов по долговым обязательствам включаются в состав внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).
|
|
|
При этом налогоплательщику важно помнить, что расходами для целей налогообложения такие проценты признаются по особым правилам, которые прописаны в ст. 269 НК РФ.
Прежде чем говорить непосредственно о процентах как об особом виде расходов, выясним, что гл. 25 НК РФ понимает под долговыми обязательствами.
ВИДЫ ДОЛГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
В абз. 1 п. 1 ст. 269 НК РФ указано на то, что в целях гл. 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета.
Фраза, которая следует далее, - "или иные заимствования независимо от формы их оформления" - означает, что перечень долговых обязательств является открытым.
Поэтому при исчислении налога на прибыль вы можете принимать во внимание проценты, начисленные и по другим видам долговых обязательств. Речь идет, в частности, о выпущенных налогоплательщиком долговых ценных бумагах (о них упоминается в пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ) - векселях, облигациях.
Долговые обязательства должны определяться с учетом норм Гражданского кодекса РФ. Например, не относятся к долговым обязательства по договору факторинга (ст. 824 ГК РФ). На это указывают и арбитражные суды (Постановления ФАС Уральского округа от 10.04.2008 N Ф09-2195/08-С2, ФАС Поволжского округа от 19.04.2007 N А12-14131/06-С61-5/38).
|
|
|
Правоприменительную практику по вопросу о том, применяется ли ст. 269 НК РФ к комиссионным вознаграждениям, выплачиваемым по договору факторинга, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.
Однако контролирующие органы положения Гражданского кодекса РФ почему-то во внимание не принимают и предписывают нормировать комиссии по договору факторинга по правилам ст. 269 НК РФ (см., например, Письма Минфина России от 13.05.2009 N 03-07-11/136, от 04.08.2008 N 03-03-06/1/437, от 06.11.2007 N 03-03-06/1/772).
Также не являются долговыми обязательствами отношения между организацией-принципалом и банком по договору о предоставлении банковской гарантии. Банковская гарантия относится к способам обеспечения исполнения обязательства (§ 6 гл. 23 ГК РФ) и имеет достаточно сложную природу. Большинство специалистов полагают, что соглашение о предоставлении банковской гарантии представляет собой разновидность договора комиссии, который, в свою очередь, входит в группу договоров по оказанию услуг. Поэтому каких-либо заимствований между организацией и банком не происходит. Следовательно, вознаграждение в пользу банка в виде процентов от суммы банковской гарантии не является процентами по долговому обязательству. В Письме от 11.01.2011 N 03-03-06/1/4 с этим согласился и Минфин России.
|
|
|
Отметим, что ранее Минфин России в данной ситуации положения гражданского законодательства не учитывал и высказывал прямо противоположную точку зрения (см. Письма от 24.07.2008 N 03-03-06/2/92, от 16.01.2008 N 03-03-06/1/7).
Не относится к долговым обязательствам и аккредитив, представляющий собой одну из форм безналичных расчетов (п. 1 ст. 862 ГК РФ). Но контролирующие органы считают иначе: комиссионное вознаграждение за открытие и проведение платежей по аккредитиву, которое выражено в процентном отношении и установлено заранее, признается для целей налогообложения процентным расходом и учитывается в соответствии с положениями ст. 269 НК РФ (Письма Минфина России от 19.01.2009 N 03-03-06/1/22 (п. 1), от 05.12.2008 N 03-03-06/1/673, УФНС России по г. Москве от 13.10.2009 N 16-15/107278).
Также, по нашему мнению, не нужно нормировать проценты, которые выплачиваются за пользование чужими денежными средствами. Ведь такие выплаты, по сути, являются санкцией за неисполнение денежного обязательства (ст. 395 ГК РФ). Следовательно, в расходах их можно признать в полном объеме на дату вступления в законную силу решения суда или на дату признания их должником (пп. 13 п. 1 ст. 265, пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ). Аналогичной точки зрения по вопросу учета в расходах указанных процентов, подлежащих уплате на основании решения суда, придерживается Минфин России (Письмо от 07.03.2014 N 03-03-06/2/10089). Однако ранее финансовое ведомство приравнивало такие выплаты к процентам по долговым обязательствам и считало, что их нужно включать в расходы с учетом положений ст. 269 НК РФ (Письмо от 14.09.2009 N 03-03-06/1/580).
Характеризуя долговые обязательства, проценты по которым включаются в состав расходов, следует напомнить о содержании п. 1 ст. 252 НК РФ.
Согласно этой норме расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены им для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В связи с этим зачастую налоговые органы рассматривают обоснованность расходов на уплату процентов в зависимости от целей, на которые были направлены заемные средства.
Рассмотрим наиболее спорные вопросы, которые возникают в указанных случаях.
Дата добавления: 2018-09-22; просмотров: 233; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!